3_801/12.04.2017 г.
ЗДДС, чл. 3, ал. 1 и ал. 2;
ЗДДС, чл. 44, ал. 1, т. 2 и ал. 2;
ЗДДС, чл. 69, ал. 1, т. 1
ОТНОСНО: право на приспадане на данъчен кредит съгласно Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)за получени доставки, свързани с проект "Обединени за общ пазар на труда: интегриран подход за мобилност на работната сила в рамките на трансграничния регион между Румъния и България", по програма за трансгранично сътрудничество ИНТЕРРЕГ V-А Румъния - България 2014-2020
Според изложеното в запитването, Сдружение "АБС" (АБС) е неправителствена организация, регистрирана през 2000 г. След влизане в сила на Закона за юридическите лица с нестопанска цел, е пререгистрирана като организация в обществена полза. АБС е регистрирано лице на основание чл. 1ОО, ал. 1 от ЗДДС, считано от ...........г., във връзка с изпълнението на проект по програма ФАР.
Сдружение АВС участва като партньор при разработване на проект "Обединени за общ пазар на труда: интегриран подход за мобилност на работната сила в рамките на трансграничния регион между Румъния и България", по програма за трансгранично сътрудничество ИНТЕРРЕГ V-А Румъния - България 2014-2020. Проектите по тази програма се финансират, както следва: 85 % от Европейски фонд за регионално развитие (ЕФРР), 13 % национално съфинансиране от двете партниращи държави - България и Румъния и 2 % собствен принос.
Проектът e одобрен за финансиране и водещата организация - Фондация "МММ" Румъния подписва договор за изпълнение на проекта с управляващия орган по програмата - Министерство на регионалното развитие, публична администрация и европейски фондове на Румъния. От своя страна АВС подписва партньорско споразумение с Фондация "МММ", както и договор за национално съфинансиране с Министерство на регионалното развитие и благоустройството на РБългария. Бюджетът за АВС по проекта е ...........евро.
Към запитването са приложени копия на посочените договори и партньорско споразумение между фондацията и сдружението с превод на български език.
Във връзка с горното се поставя въпросът следва ли АВС да ползва правото на данъчен кредит за придобитите стоки и услуги по проекта или трябва сделките, извършвани по него да се тълкуват като освободени доставки по смисъла на чл. 44, ал.1, т. 2 и ал. 2 от ЗДДС, за които не е налице право на приспадане на данъчен кредит?
При така изложената фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС (обн. ДВ, бр. 63 от 4 август 2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 97 от 06.12.2016 г.) и Правилника за прилагане на ЗДДС (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 24 от 21.03.2017 г.) изразяваме следното становище:
Данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Като такава следва да се квалифицира извършваната дейност от сдруженията, когато се извършва по занятие, системно и е източник на постоянен, регулярен доход. Системността в аспект на независимата икономическа дейност следва да бъде разглеждана с оглед наличието на трайно извършвана от лицето икономическа дейност по независим начин, а не за всяко от проявленията й поотделно.
В този смисъл, юридическите лица с нестопанска цел, регистрирани по реда на Закона за юридическите лица с нестопанска цел (ЗЮЛНЦ), придобиват статута на данъчно задължени лица на основание чл. 3, ал. 1 от ЗДДС в случаите, когато същите извършват независима икономическа дейност, т.е. извършват дейности системно и с цел реализиране на доход.
С оглед на това следва да се има предвид, че съгласно чл. 2, т. 1 от ЗДДС с данък върху добавената стойност се облага всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Като освободена доставка в разпоредбата на чл. 44, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е определена доставката на стоки и извършването на услуги от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер, когато доставката е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или използвани за постигане на поставените цели.
Цитираната разпоредба установява две основни предпоставки, при чието кумулативно наличие се изключва стопанският характер на доставката и същата се определя като освободена, а именно:
1. доставката да се извършва от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер и
2. доставката да е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или използвани за постигане на поставените цели.
Правилата за освобождаване от облагане са предмет на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогации от общия принцип, според който с данък върху добавената стойност се облага всяка услуга, предоставена възмездно от данъчно задължено лице.
В тази връзка, предвиденото в ал. 1 на чл. 44 от ЗДДС освобождаване на доставките е допустимо единствено при условията на ал. 2 на същата правна норма, а именно доколкото не се нарушават правилата на конкуренцията.
Съгласно чл. 8 от договора за предоставяне на национално съфинансиране по програма за трансгранично сътрудничество ИНТЕРРЕГ V-А Румъния - България 2014-2020, сключен на ..........2017 г. между Министерство на регионалното развитие и благоустройството на РБългария, в качеството на договарящ орган и АВС - партньор, партньорът приема, че безвъзмездните финансови средства не могат да имат за цел или резултат реализирането на печалба или генерирането на нетни приходи в рамките на проекта по смисъла на чл. 61 от Регламент (ЕС) 1303/2013 на Европейския парламент и на Съвета за програмата. По силата на чл. 27, ал. 3 от същия в период от 5 г. след изтичане на срока по чл. 9 от договора, партньорът е длъжен да изпълнява задължението си да не прехвърля правото на собственост върху обекти, изградени в резултат на инвестиции по проекта, да не променя предназначението на активи, придобити в резултат на изпълнението на проекта, както и да не сключва договори от всякакъв характер с трети лица и/или извършва други действия, които биха могли да доведат до значително изменение на проекта. Освен това според чл. 30, ал. 2 от договора партньорът се задължава да предостави резултатите от изпълнението на дейностите по проекта безплатно на обществеността.
Поради обстоятелството, че в конкретния случай партньорът се задължава да предоставя резултатите от изпълнението на дейностите по проекта безплатно на обществеността, т.е. няма да бъдат предмет на възмездни доставки и предвид това, че е длъжен за период от 5 г. да не прехвърля правото на собственост върху обекти, изградени в резултат на инвестиции по проекта, по отношение на дейностите, извършвани от сдружение АВС, свързани с проекта, същото няма качество на данъчно задължено лице, съответно дейността не представлява независима икономическа дейност.
По отношение на правото на приспадане на данъчен кредит за получени от сдружение АВС доставки на стоки и услуги, предназначени за изпълнението на проекта, следва да се имат предвид разпоредбите на чл. 68-72 от ЗДДС.
Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по ЗДДС лице, му е доставил или предстои да му достави.
Разпоредбите на чл. 44, ал. 1, т. 2 вр. ал. 2 от ЗДДС са приложими само в случай на осъществени доставки, които по принцип са облагаеми. Доколкото в случая предоставената безвъзмездна финансова помощ е предназначена за финансиране на разходи във връзка с изпълнение на дейностите по проекта, а не с конкретни доставки, то и посочените разпоредби не намират приложение.
Предвид изложеното дотук, доколкото дейностите, свързани с изпълнение на проекта, не могат да се квалифицират като независима икономическа дейност, за начисления данък за получени стоки и услуги, предназначени за извършването на тези дейности, право на приспадане на данъчен кредит няма да е налице по аргумент на противното от чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
Сдружение "АБС" е неправителствена организация, регистрирана през 2000 г., впоследствие пререгистрирана като организация в обществена полза по Закона за юридическите лица с нестопанска цел. АБС е регистрирано по ЗДДС лице на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС, считано от ........... г., във връзка с изпълнение на проект по програма ФАР.
Сдружение АБС участва като партньор в проект "Обединени за общ пазар на труда: интегриран подход за мобилност на работната сила в рамките на трансграничния регион между Румъния и България", по програма за трансгранично сътрудничество ИНТЕРРЕГ V-А Румъния - България 2014-2020. Проектите по тази програма се финансират, както следва: 85 % от Европейски фонд за регионално развитие (ЕФРР), 13 % национално съфинансиране от България и Румъния и 2 % собствен принос. Проектът е одобрен за финансиране, като водещата организация - Фондация "МММ" Румъния - подписва договор за изпълнение на проекта с управляващия орган по програмата - Министерство на регионалното развитие, публична администрация и европейски фондове на Румъния. АБС подписва партньорско споразумение с Фондация "МММ", както и договор за национално съфинансиране с Министерство на регионалното развитие и благоустройството на Република България. Бюджетът за АБС по проекта е ........... евро. Към запитването са приложени копия на договорите и партньорското споразумение с превод на български език.
Въпрос: Следва ли АБС да ползва право на данъчен кредит за придобитите стоки и услуги по проекта или сделките, извършвани по него, трябва да се тълкуват като освободени доставки по смисъла на чл. 44, ал. 1, т. 2 и ал. 2 от ЗДДС, за които не е налице право на приспадане на данъчен кредит?
При тази фактическа обстановка и с оглед разпоредбите на ЗДДС и ППЗДДС се излага следното:
Данъчно задължено лице по смисъла на ЗДДС е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗДДС независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Като независима икономическа дейност следва да се квалифицира дейността на сдруженията, когато се извършва по занятие, системно и е източник на постоянен, регулярен доход. Системността следва да се разглежда с оглед наличието на трайно извършвана от лицето икономическа дейност по независим начин, а не за всяко отделно проявление.
Юридическите лица с нестопанска цел, регистрирани по ЗЮЛНЦ, придобиват статут на данъчно задължени лица по чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, когато извършват независима икономическа дейност, т.е. дейности, осъществявани системно и с цел реализиране на доход.
Съгласно чл. 2, т. 1 от ЗДДС с данък върху добавената стойност се облага всяка възмездна облагаема доставка на стока или услуга. На основание чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по чл. 6 и чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, освен ако законът предвижда друго.
Като освободена доставка по чл. 44, ал. 1, т. 2 от ЗДДС е определена доставката на стоки и извършването на услуги от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер, когато доставката е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или за постигане на поставените цели.
Разпоредбата на чл. 44, ал. 1, т. 2 от ЗДДС установява две кумулативни предпоставки, при чието наличие доставката се определя като освободена и се изключва стопанският й характер:
- доставката да се извършва от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер;
- доставката да е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или за постигане на поставените цели.
Правилата за освобождаване от облагане подлежат на стриктно тълкуване, тъй като представляват дерогация от общия принцип, че с ДДС се облага всяка услуга, предоставена възмездно от данъчно задължено лице. Освобождаването по чл. 44, ал. 1 от ЗДДС е допустимо само при условията на ал. 2 на същия член, а именно доколкото не се нарушават правилата на конкуренцията.
Съгласно чл. 8 от договора за предоставяне на национално съфинансиране по програма ИНТЕРРЕГ V-А Румъния - България 2014-2020, сключен на ..........2017 г. между Министерство на регионалното развитие и благоустройството на Република България като договарящ орган и АБС като партньор, партньорът приема, че безвъзмездните финансови средства не могат да имат за цел или резултат реализиране на печалба или генериране на нетни приходи в рамките на проекта по смисъла на чл. 61 от Регламент (ЕС) № 1303/2013 на Европейския парламент и на Съвета.
По силата на чл. 27, ал. 3 от същия договор, в срок от 5 години след изтичане на срока по чл. 9 от договора, партньорът е длъжен:
- да не прехвърля правото на собственост върху обекти, изградени в резултат на инвестиции по проекта;
- да не променя предназначението на активи, придобити в резултат на изпълнението на проекта;
- да не сключва договори от всякакъв характер с трети лица и/или да не извършва други действия, които биха могли да доведат до значително изменение на проекта.
Съгласно чл. 30, ал. 2 от договора партньорът се задължава да предостави резултатите от изпълнението на дейностите по проекта безплатно на обществеността.
Поради това, че партньорът се задължава да предоставя резултатите от дейностите по проекта безплатно на обществеността, т.е. те няма да бъдат предмет на възмездни доставки, и предвид задължението за срок от 5 години да не прехвърля правото на собственост върху обекти, изградени по проекта, и да не променя предназначението на придобитите активи, по отношение на дейностите на сдружение АБС, свързани с проекта, сдружението няма качество на данъчно задължено лице и дейността не представлява независима икономическа дейност.
Извод: Дейностите на сдружение АБС по проекта не са независима икономическа дейност и за тях АБС няма качество на данъчно задължено лице по ЗДДС.
Относно правото на приспадане на данъчен кредит за получените от сдружение АБС доставки на стоки и услуги, предназначени за изпълнение на проекта, следва да се прилагат разпоредбите на чл. 68 - 72 от ЗДДС. Съгласно чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по ЗДДС лице, му е доставил.
В разглеждания случай стоките и услугите, придобити от сдружение АБС за изпълнение на проекта, не се използват за извършване на облагаеми доставки, тъй като резултатите от проекта се предоставят безвъзмездно на обществеността и дейността не е независима икономическа дейност.
Извод: За получените доставки на стоки и услуги, свързани с изпълнението на проекта, сдружение АБС няма право на приспадане на данъчен кредит по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.
