НАП: Облагане с допълнителен и национален допълнителен данък на съставно образувание от многонационална група по част Vа на ЗКПО

ОТНОСНО:Прилагане на разпоредбите на част V "а" "Облагане на многонационалните и големите национални групи предприятия с допълнителен данък" на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).

В писмено запитване, препратено по компетентност и постъпило в ЦУ на НАП с вх. №ВК 55-30-1694#2/24.02.2025 г., е изложена следната фактическа обстановка:

"П..... КАЗИНО" АД извършва хазартната дейност от игри с игрални автомати и игри в игрално казино, която се облага с алтернативен данък по ЗКПО, който е окончателен. Капиталът на акционерното дружество е собственост на българско (50%) и немско дружество (50%). "П... КАЗИНО" АД е част от многонационална група предприятия.

Поставен е следният въпрос:

Данъчно задължено лице ли е дружеството за целите на частV"а" от ЗКПО?

Предвид така изложената обща фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното принципно становище:

С разпоредбите на част V"а" от ЗКПО, в сила от 1 януари 2024 г., е (Директива (ЕС) 2022/2523), която регламентира правила за осигуряване на минимално ефективно данъчно облагане на големи многонационални групи предприятия (МНГП) и големи изцяло национални групи (ГНГП), опериращи на единния пазар. Както е посочено в параграф 2 от преамбюла на директивата, целта е да се ограничи конкуренцията между ставките на корпоративния подоходен данък чрез установяването на минимално равнище на данъчно облагане в световен мащаб. Чрез премахването на съществена част от предимствата на прехвърлянето на печалби към юрисдикции без данъчна ставка или с много ниска данъчна ставка, с реформата за глобален минимален данък ще се осигурят еднакви условия на конкуренция за предприятията в световен мащаб и ще се даде възможност на юрисдикциите да защитават по-добре формираните в тях данъчни основи. С директивата се установяват общи мерки за минимално действително данъчно облагане на МНГП и ГНГП под формата на:

а) правило за включване на дохода (ПВД), според което образуванието майка на МНГП или на ГНГП изчислява и плаща своя подлежащ на разпределение дял от допълнителния данък за облаганите с ниска данъчна ставка съставни образувания на групата; и

б) правило за печалбите, обложени с по-нисък данък (ППОНД), според което съставно образувание на една МНГП има допълнителен паричен данъчен разход, равен на дела му от допълнителния данък, който не е бил начислен по ПВД за облаганите с ниска данъчна ставка съставни образувания на групата.

Съгласно чл. 260а, ал. 1 и 2 от ЗКПО минималното ефективно данъчно облагане се прилага за съставни образувания, които:

• са разположени в страната и които през данъчния период са членове на МНГП или
• са членове на ГНГП,

с годишни приходи в консолидираните финансови отчети(КФО) на крайното образувание майка на групатанай-малко 750 млн. евроили левовата им равностойност, определена по официалния валутен курс на лева към еврото през поне два от четирите данъчни периода преди текущия данъчен период.

За целите на прилагане на част V "а" от ЗКПО данъчно задължени лица са лицата по чл. 260е и чл. 260я²⁵ (чл. 2, ал. 6 на ЗКПО).

Съгласно чл.260г от закона данъчно задължено лице по чл. 260е и чл. 260я²⁵ дължи:

1. допълнителен данък, и/или

2. национален допълнителен данък.

Съгласно чл. 260я²⁵ от закона национален допълнителен данък за данъчния период дължат:

1. съставните образувания по чл. 260а, ал. 2, облагани с ниска данъчна ставка, с изключение на образуванията по чл. 260а, ал. 4;

2. данъчно задължените лица съгласно чл. 260е, ал. 1, т. 2, ал. 2, т. 2, ал. 4, т. 2 и ал. 6, т. 2, дължащи допълнителен данък за себе си, когато се облагат с ниска данъчна ставка;

3. разположените в страната съвместни предприятия и дъщерни предприятия и места на стопанска дейност на съвместни предприятия; за целите на този член делът на образуванието майка по чл. 260я⁸, ал. 2 от допълнителния данък на съвместно предприятие или дъщерно предприятие на съвместно предприятие е равен на 100%.

В конкретния случай няма данни акционерното дружество да попада в изключението, регламентирано в чл. 260я²⁵, т. 1 на ЗКПО, съгласно което изключените образувания по чл. 260а, ал. 4 не са данъчно задължени лица за национален допълнителен данък.

Според легалната дефиниция в §1, т. 135 от ДР на ЗКПО "съставно образувание, облагано с ниска данъчна ставка" е:

а) съставно образувание на МНГП или на ГНГП, което е разположено в юрисдикция с ниска данъчна ставка, или

б) съставно образувание без юрисдикция, което за даден данъчен период формира допустима печалба, която се облага с ефективна данъчна ставка, по-ниска от 15%.

"Група" е: а) съвкупност от образувания, които са свързани чрез собственост или контрол по смисъла на допустими счетоводни стандарти, в съответствие с които е изготвен консолидираният финансов отчет на групата от крайното образувание майка, включително всяко образувание, което е било изключено от консолидирания финансов отчет на крайното образувание майка, въз основа на малък размер, същественост или поради това, че са държани за продажба, или б) образувание с едно или повече места на стопанска дейност, при условие че не е част от друга група по смисъла на буква "а" (§1, т. 121 от ДР на ЗКПО).

"Многонационална група предприятия" е група, която включва поне едно образувание или място на стопанска дейност, което не е разположено в юрисдикцията на крайното образувание - майка (§1, т. 122 от ДР на ЗКПО).

Необходимо е да се отбележи, че концепцията за глобално облагане се отнася само за образувания, включени в обхвата на големи групи, а не за всички предприятия на територията на дадена юрисдикция. В тази връзка е заложен критерият за годишни приходи в консолидираните финансови отчети(КФО) на крайното образувание майка на групатанай-малко 750 млн. европрез поне два от четирите данъчни периода преди текущия данъчен период. Крайното образувание майка на МНГП или на ГНГП, заема централно място в системата за облагане с допълнителен данък, тъй като от него обикновено се изисква да консолидира финансовите отчети на всички съставни образувания на МНГП или на ГНГП. Поради това, когато крайното образувание майка се намира в Съюза, то следва да поеме основното задължение да прилага първичното облагане с допълнителен данък на своите облагани с ниска данъчна ставка съставни образувания.

Изводът до тук е, че при установяване на обстоятелството, че дадена МНГП/ГНГП е преминала прага, при който се прилага минималния глобален данък, крайното образувание-майкаби следвало да стартира процедура на определяне на допълнителния минимален данък по съставните си образувания, респективно места на стопанска дейност в отделни юрисдикции, който впоследствие да внесе в бюджета на страна, на която е местно лице за данъчни цели.

Съгласно легалната дефиниция в §1, т. 132 от ДР на ЗКПО "крайно образувание - майка" е:

а) образувание, което пряко или косвено притежава контролиращо участие в друго образувание и в което друго образувание няма пряко или косвено контролиращо участие, или

б) главното образувание на група по смисъла на §1, т. 121, буква "б" от ДР на ЗКПО.

"Консолидиран финансов отчет" е отчет по смисъла на §1, т. 7 от ДР на Закона за счетоводството (ЗСч), изготвен в съответствие с допустими счетоводни стандарти (§1, т. 124 от ДР на ЗКПО). Консолидиран финансов отчет се съставя от предприятие майка по правилата и изискванията на Националните счетоводни стандарти - за предприятията, които съставят и представят годишния си финансов отчет на базата на Националните счетоводни стандарти; Международните счетоводни стандарти - за предприятията, които съставят и представят годишния си финансов отчет на базата на Международните счетоводни стандарти (чл. 31 от ЗСч).

Консолидирани финансови отчети се съставят от предприятие майка, което:

- притежава мнозинство от гласовете на акционерите или съдружниците в друго предприятие (дъщерно предприятие);

- е акционер или съдружник в дъщерното предприятие и има право да назначава или да освобождава мнозинството на членовете на административното ръководство и/или членовете на управителния или надзорния съвет на друго предприятие (дъщерно предприятие);

- има право да упражнява господстващо влияние върху предприятие (дъщерно предприятие), в което е акционер или съдружник по силата на договор или клауза в учредителния му акт;

- е акционер или съдружник, притежаващ най-малко 20% или повече от правата на глас в друго предприятие, и мнозинството на членовете на административното ръководство и/или членовете на управителния или надзорния съвет на другото предприятие, които са заемали длъжностите си през последните два отчетни периода и до датата на съставяне на консолидираните финансови отчети, са назначени единствено по силата на упражняване на правата на глас; консолидиран финансов отчет по изречение първо не се съставя, когато друго предприятие има правата, посочени в букви "а" - "в", по отношение на това предприятие;

- единствено то контролира мнозинството от гласовете на акционерите или съдружниците в това предприятие (дъщерно предприятие) по силата на договор с други акционери или съдружници в предприятието;

- има правомощията да упражнява или действително да упражнява доминиращо влияние или контрол върху дъщерното предприятие;

- предприятието майка и дъщерното предприятие се управляват общо от предприятието майка.

В конкретния случай, от запитването не става ясно дали "П..... КАЗИНО" АД е член на МНГП или на ГНГП с годишни приходи в консолидираните финансови отчети на крайното образувание-майка на групата над 750 000 000 евро през поне два от четирите данъчни периода преди текущия данъчен период. В случай че това е така, считам, че акционерното дружество е данъчно задължено лице за целите на част V"а" от ЗКПО и следва да прилага правилата за минималното ефективно данъчно облагане.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:

/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/