НАП: Възстановяване на ДДС на дипломатически представителства за леки автомобили по Наредба № Н-14/2006 г. и определяне на понятието лек автомобил по ЗДДС

Изложена е следната фактическа обстановка:

Във връзка с подадено искане за възстановяване на данък върху добавената стойност (ДДС) по реда и условията на Наредба № Н-14 от 27.09.2006 г. е възложена проверка на ПОСОЛСТВОТО НА ................. в Република България. Данъкът, за който е подадено искането, е начислен по извършено авансово плащане по договор с "МОТО-ПФОЕ" ЕООД за покупка на автомобил. Съгласно приложен договор и спецификация за поръчка за доставка се касае за автомобил марка FORD, модел Transit Custom, модификация Turneo SWB Titanium, с каросерия и места за сядане 7+1. Към момента собствеността на автомобила не е прехвърлена, няма регистрация на конкретен автомобил в КАТ и няма данни каква е категорията на поръчания автомобил съгласно изискванията на Закона за движение по пътищата (ЗДвП) - лек с категория М1 или товарен с категория N1.

Аналогично искане е подадено и от ПОСОЛСТВОТО НА ......................... в Република България за възстановяване на ДДС за закупен автомобил марка ШКОДА, модел Йети, с категория от производителя N1. Приложено е копие на свидетелството за регистрация в КАТ на автомобила, съгласно което същият е регистриран като товарен автомобил с 4+1 места.

Посочено е и искане за възстановяване на ДДС за автомобил марка ЛАНДРОВЕР ДЕФЕНДЕР 110, категория от производителя М1G, с брой места за сядане 8+1.

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

Въпрос 1: При прилагане на чл. 3, ал. 1, т. 1 и чл. 3, ал. 2, т. 1 от Наредба № Н-14/2006 г. намира ли приложение определението за лек автомобил, дадено в § 1, т. 18 от Допълнителните разпоредби (ДР) на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)?

Въпрос 2: Следва ли да бъде възстановен ДДС на ПОСОЛСТВОТО НА ................... по реда на Наредба № Н-14/2006 г., за доставката на автомобил марка ШКОДА, модел Йети, категория от производителя N1 и места за сядане 4+1?

Въпрос 3: Следва ли да бъде възстановен ДДС на ПОСОЛСТВОТО НА ............................. по реда на Наредба № Н-14/2006 г., за доставката на автомобил марка FORD, модел Transit Custom, модификация Turneo SWB Titanium с места за сядане 7+1 и ще има ли значение категорията на автомобила?

Въпрос 4: Следва ли да бъде възстановен ДДС на ПОСОЛСТВОТО НА .................................... по реда на Наредба № Н-14/2006 г., за доставката на автомобил марка ЛАНДРОВЕР ДЕФЕНДЕР 110, категория от производителя М1G, с брой места за сядане 8+1?

Правна уредба и общи принципи

На основание чл. 174, ал. 1 от ЗДДС на дипломатически представителства, консулства, представителства на международни организации и членовете на техния персонал се възстановява начисленият данък по доставки, по които същите са получатели.

Съгласно чл. 174, ал. 2 от ЗДДС редът и необходимите документи за възстановяване на този данък се определят с наредба на министъра на външните работи и министъра на финансите - Наредба № Н-14/2006 г.

В чл. 3 от Наредба № Н-14/2006 г. стоките и услугите са разделени на две групи в зависимост от правоимащите лица:

• Първата група освобождавания са посочени в чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-14/2006 г. и обхващат дипломатическите представителства, консулствата и представителствата на междуправителствените организации. Те имат право на възстановяване на ДДС за закупени и ползвани от тях леки автомобили и мотоциклети (с изключение на ремонта и резервните части за тях), като броят на автомобилите не може да надхвърля общо броя на членовете на дипломатическия персонал. Този брой може да се променя на принципа на реципрочност по преценка на Министерството на външните работи (МВнР).
• Втората група освобождавания са посочени в чл. 3, ал. 2 от Наредба № Н-14/2006 г. и обхващат членовете на дипломатическия персонал, консулските длъжностни лица, както и членовете на персонала на представителствата на междуправителствени организации, установени на територията на Република България. Тези лица имат право на възстановяване на ДДС за закупени и ползвани от тях леки автомобили и мотоциклети, с изключение на ремонта, допълнителното оборудване и резервните части за тях - едно превозно средство за лично ползване за несемейни и две превозни средства за семейни лица.

В чл. 3, ал. 3 и ал. 4 от Наредба № Н-14/2006 г. са регламентирани случаите, при които данък върху добавената стойност не се възстановява.

От цитираната нормативна уредба следва, че се възстановява ДДС за закупен лек автомобил. В Наредба № Н-14/2006 г. липсва дефиниция на понятието "лек автомобил". Такава дефиниция е дадена в специалния данъчен закон, регламентиращ облагането с ДДС - ЗДДС, и е предназначена за целите именно на този закон във връзка с ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит.

Наредба № Н-14/2006 г. като подзаконов нормативен акт на ЗДДС, чиято правна основа е ЗДДС, урежда правоотношения, свързани с възстановяване на ДДС на конкретно определена категория лица - дипломатически представителства, консулства, представителства на междуправителствени организации и членовете на техния персонал.

Предвид изложеното се приема, че за целите на Наредба № Н-14/2006 г. при определяне на автомобила като "лек" следва да се използва дефиницията, дадена в § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, според която: "Лек автомобил" е автомобил, в който броят на местата за сядане, без мястото на водача, не превишава 5. Не е лек автомобил този, който е предназначен за превоз на товари, или лек автомобил, който има трайно вградено допълнително техническо оборудване за целите на извършваната дейност от регистрираното лице.

В този смисъл, предвид конкретиката на случаите, посочени в запитванията, за да попадне в обхвата на определението, дадено в § 1, т. 18, изр. първо от ДР на ЗДДС, автомобилът следва да отговаря едновременно на следните критерии:

• броят на местата за сядане без мястото на водача да не превишава 5;
• да е предназначен за превоз на пътници, а не на товари.

При преценката дали е налице право на възстановяване на ДДС по реда на Наредба № Н-14/2006 г. за закупен автомобил, следва да бъде установено дали същият е лек автомобил по смисъла на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС.

В хода на извършваните проверки органът по приходите е необходимо да събере доказателства, на базата на които да се определи видът на автомобила като лек или товарен, съобразно легалната дефиниция. Като такива доказателства могат да се използват:

• свидетелството за регистрация в КАТ;
• сертификат за съответствие от производителя на автомобила, определящ техническите му характеристики;
• заключение по техническа експертиза, извършена от специалист с необходимото образование и технически опит в тази област.

В аспекта на запитванията се посочва, че автомобили с брой места 7+1 и 8+1 нямат характеристиката на "лек автомобил" съгласно легалната дефиниция на ЗДДС, поради което не попадат в обхвата на регламентираните с Наредба № Н-14/2006 г. възстановявания.

Отделно, с оглед конкретиката на казусите, е поставен и въпрос относно подадено искане за възстановяване на ДДС за извършено авансово плащане за покупка преди самата покупка да е осъществена. В тази връзка се приема, че по реда на Наредба № Н-14/2006 г. се възстановява ДДС за закупен автомобил, а не за извършено авансово плащане във връзка с покупка на такъв. Следователно преценка за наличие или липса на основание за възстановяване на ДДС във връзка с авансово плащане следва да се направи след като е осъществена покупката, с оглед конкретиката на същата.

Извод: За целите на Наредба № Н-14/2006 г. понятието "лек автомобил" се определя по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС; възстановяване на ДДС се допуска само за закупен лек автомобил по тази дефиниция, а не за авансови плащания, като автомобили с 7+1 и 8+1 места не се третират като леки автомобили и не попадат в обхвата на възстановяванията.

По отделните въпроси

По Въпрос 1

Поставен е въпрос дали при прилагане на чл. 3, ал. 1, т. 1 и чл. 3, ал. 2, т. 1 от Наредба № Н-14/2006 г. намира приложение определението за лек автомобил, дадено в § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС.

Както е изложено, Наредба № Н-14/2006 г. не съдържа собствена дефиниция за "лек автомобил", а е подзаконов нормативен акт, издаден на основание ЗДДС и уреждащ правоотношения, свързани с възстановяване на ДДС. Поради това за целите на Наредба № Н-14/2006 г. следва да се прилага легалната дефиниция на "лек автомобил" по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС.

Извод: При прилагане на чл. 3, ал. 1, т. 1 и чл. 3, ал. 2, т. 1 от Наредба № Н-14/2006 г. се прилага определението за "лек автомобил", дадено в § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС.

По Въпрос 2

Поставен е въпрос дали следва да бъде възстановен ДДС на ПОСОЛСТВОТО НА ................... по реда на Наредба № Н-14/2006 г. за доставката на автомобил марка ШКОДА, модел Йети, категория от производителя N1 и места за сядане 4+1, като по данни от свидетелството за регистрация в КАТ автомобилът е регистриран като товарен автомобил с 4+1 места.

Съгласно § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС "лек автомобил" е автомобил, в който броят на местата за сядане, без мястото на водача, не превишава 5, и който е предназначен за превоз на пътници, а не на товари. Автомобил, който е предназначен за превоз на товари, не е лек автомобил.

За да се определи дали конкретният автомобил е лек или товарен, органът по приходите следва да събере доказателства, включително свидетелството за регистрация в КАТ и/или сертификат за съответствие от производителя, както и при необходимост техническа експертиза. В случая от представеното свидетелство за регистрация е видно, че автомобилът е регистриран като товарен автомобил с 4+1 места, а от производителя е с категория N1, което поначало е категория за товарни автомобили.

При това положение автомобилът не отговаря на изискването да бъде предназначен за превоз на пътници, а не на товари, и съответно не попада в обхвата на "лек автомобил" по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС.

Извод: При посочените данни за автомобила ШКОДА Йети, категория N1 и регистрация като товарен автомобил 4+1 места, не са налице условията той да се квалифицира като "лек автомобил" по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, поради което ДДС за тази доставка не подлежи на възстановяване по реда на Наредба № Н-14/2006 г.

По Въпрос 3

Поставен е въпрос дали следва да бъде възстановен ДДС на ПОСОЛСТВОТО НА ............................. по реда на Наредба № Н-14/2006 г. за доставката на автомобил марка FORD, модел Transit Custom, модификация Turneo SWB Titanium с места за сядане 7+1 и дали ще има значение категорията на автомобила.

По фактическите данни към момента собствеността на автомобила не е прехвърлена, няма регистрация на конкретен автомобил в КАТ и няма данни за категорията на поръчания автомобил по ЗДвП (М1 или N1). Налице е само авансово плащане по договор за покупка.

От една страна, автомобил с брой места 7+1 не отговаря на критерия по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС, според който броят на местата за сядане без мястото на водача не трябва да превишава 5. Следователно такъв автомобил не може да се квалифицира като "лек автомобил" по смисъла на ЗДДС и не попада в обхвата на възстановяванията по Наредба № Н-14/2006 г., независимо от категорията му по ЗДвП.

От друга страна, по реда на Наредба № Н-14/2006 г. се възстановява ДДС за закупен автомобил, а не за извършено авансово плащане във връзка с покупка на автомобил. Преценката за наличие или липса на основание за възстановяване на ДДС във връзка с авансово плащане следва да се направи след осъществяване на покупката, с оглед конкретните характеристики на придобития автомобил.

Извод: Автомобил FORD Transit Custom Turneo SWB Titanium с места за сядане 7+1 не отговаря на дефиницията за "лек автомобил" по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС и не попада в обхвата на възстановяванията по Наредба № Н-14/2006 г.; освен това по наредбата се възстановява ДДС за реално закупен автомобил, а не за авансово плащане, поради което към момента ДДС не подлежи на възстановяване.

По Въпрос 4

Поставен е въпрос дали следва да бъде възстановен ДДС на ПОСОЛСТВОТО НА .................................... по реда на Наредба № Н-14/2006 г. за доставката на автомобил марка ЛАНДРОВЕР ДЕФЕНДЕР 110, категория от производителя М1G, с брой места за сядане 8+1.

Съгласно § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС "лек автомобил" е автомобил, в който броят на местата за сядане, без мястото на водача, не превишава 5. Автомобил с 8+1 места за сядане не отговаря на този критерий, тъй като броят на местата за сядане без мястото на водача е 8, което превишава 5. Поради това този автомобил не може да се квалифицира като "лек автомобил" по смисъла на ЗДДС, независимо от категорията му М1G, и не попада в обхвата на възстановяванията по Наредба № Н-14/2006 г.

Извод: Автомобил ЛАНДРОВЕР ДЕФЕНДЕР 110, категория М1G, с 8+1 места за сядане не е "лек автомобил" по § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС и ДДС за тази доставка не подлежи на възстановяване по реда на Наредба № Н-14/2006 г.