ОТНОСНО: Прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... постъпи Ваше запитване с вх. № 20-21-16#2/07.10.2024 г. относно прилагането на ЗДДС.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружество осъществява дейност, свързана с техническо обслужване на въздухоплавателни средства и космически средства извън страната. Сделките на фирмата са облагаеми доставки с нулева ставка на данъка съгласно чл. 31, т. 3 от ЗДДС. Във връзка с осъществяване на дейността се сключват договори с фирми посредници в страната, в Европейския съюз (ЕС) и извън него.
Поставени са следните въпроси:
1. В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в ЕС и извършва услугата в друга държава членка?
2. В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в България и извършва услугата в друга държава членка?
3. В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в ЕС и извършва услугата в държава извън ЕС?
4. В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник извън ЕС и извършва услугата в друга държава членка?
5. В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник извън ЕС и извършва услугата в държава извън ЕС?
6. В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в ЕС или България и извършва услугата в България?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство, изразявам следното становище:
За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги, е необходимо правилно да се определи мястото на изпълнение на съответната доставка по реда на ЗДДС.
Предвид обстоятелството, че в запитването Ви не е изяснено дали клиенти на дружеството са лицата, посочени като "посредници" (установени на територията на страната, територията на друга държава членка или трета страна) или трети лица; какъв е статутът на получателите на услугите, както и вида на услугата към лицето - посредник, изразеното по-долу становище има принципен характер.
Общото правило за определяне на мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС и е в зависимост от обстоятелството дали получателят на същата е данъчно задължено или данъчно незадължено лице.
Способите и доказателствата, необходими за доказване статута на получателя, са установени в Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (регламент 282/2011),които имат задължителен характер и се прилагат от всички държави членки на ЕС.
Съгласно чл. 18, ал. 1 от регламента, освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
а) когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с член 31 от Регламент (ЕО) № 904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност;
б) когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв и доставчикът се сдобива с каквото и да е друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Когато получател по доставката на услуга е данъчно задължено лице от държава членка, мястото на изпълнение на доставка на услуга е там, където е установен получателят - в съответната държава членка. Във фактурата за доставка на услуга следва да се посочи "чл. 21, ал. 2 от ЗДДС" като основание за неначисляване на ДДС, както и "обратно начисляване" съгласно разпоредбите на чл. 79, ал. 2, т. 3 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) и чл. 114, ал. 4 от ЗДДС. Фактурите следва да бъдат отразени в дневника за продажби на българското дружество в колона 22 "ДО на доставките на услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, с място на изпълнение на територията на друга държава членка".
Съгласно чл. 18, ал. 2 от регламента, освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил идентификационния си номер по ДДС.
В посочената хипотеза доставчикът следва да третира получателя като данъчно незадължено лице и на основание чл. 21, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение на доставката на услуга е в България и за нея данъкът е изискуем от доставчика.
В чл. 18, ал. 3 от регламента е посочено, че освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
а) ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;
б) когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Когато получателят е данъчно задължено лице, установено извън ЕС, мястото на изпълнение на доставка на услуга се определя по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и е с място на изпълнение там, където е установен получателят - извън Общността. Данъчната основа на доставката намира отражение в колона 23 "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка".
В случай че доставчикът не се снабди с доказателства, че неговият клиент от трета страна или територия е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставка на услуга се определя по реда на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, а именно като доставка с място на изпълнение на територията на страната и данъкът ще е изискуем от доставчика.
Следва да имате предвид, че в ал. 4 на чл. 21 от ЗДДС са регламентирани изключения от общите правила на определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга, като т. 4, б "в" от същата разпоредба визира услугите по оценка, експертиза или работа по движима вещ. В хипотезата на доставка на услуга по оценка, експертиза или работа по движима вещ с получател - данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение на доставката се определя като мястото, където фактически се извършва услугата.
Когато това място е на територията на страната (вкл. и в случаите, при които получателят е данъчно задължено лице, установено на територията на страната) и услугата се идентифицира като услуга по строителство, поддръжка, ремонт, модификация, трансформация, сглобяване, оборудване, съоръжаване, превоз и унишожаване на въздухоплавателни средства, използвани от авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове , и на плавателни съдове с изключение на тези по чл. 31, т. 2, б. "г", "б", "в" и "д" от с.з., доставката се третира като облагаема с нулева ставка на данъка по силата на чл. 31, т. 3 от закона. Данъчната основа на доставката следва да намери отражение в колона 19 "ДО на доставките с 0% по глава трета от ЗДДС" като доказателствата за прилагането на нулевата ставка на данъка от доставчика са регламентирани в чл. 27 от ППЗДДС. В случай че представляваното от Вас дружество не се снабди със същите до изтичането на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем, се счита, че доставката е облагаема с приложима ставка на данъка от 20%, като редът и начинът за корекции на начисления данък са регламентирани в чл. 39 от ППЗДДС.
При приложена ставка на данъка 20%, данъчната основа, респективно данъкът по доставката, следва да се отрази в дневника за продажби в колона 11 "ДО на облагаемите доставки със ставка 20%, вкл. дистанционни продажби, с място на изпълнение на територията на страната" и колона 12 "Начислен ДДС за доставки по к. 11 и начислен данък (20%), предвиден в закона в други случаи".
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружество осъществява дейност, свързана с техническо обслужване на въздухоплавателни средства и космически средства извън страната. Сделките на фирмата са облагаеми доставки с нулева ставка на данъка съгласно чл. 31, т. 3 от ЗДДС. Във връзка с осъществяване на дейността се сключват договори с фирми посредници в страната, в Европейския съюз (ЕС) и извън него.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в ЕС и извършва услугата в друга държава членка?
Въпрос 2: В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в България и извършва услугата в друга държава членка?
Въпрос 3: В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в ЕС и извършва услугата в държава извън ЕС?
Въпрос 4: В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник извън ЕС и извършва услугата в друга държава членка?
Въпрос 5: В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник извън ЕС и извършва услугата в държава извън ЕС?
Въпрос 6: В коя колона се посочва сумата по извършената услуга при положение, че фирмата има сключен договор с фирма посредник в ЕС или България и извършва услугата в България?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство е изразено следното становище:
За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги, е необходимо правилно да се определи мястото на изпълнение на съответната доставка по реда на ЗДДС.
Предвид обстоятелството, че в запитването не е изяснено дали клиенти на дружеството са лицата, посочени като "посредници" (установени на територията на страната, територията на друга държава членка или трета страна) или трети лица; какъв е статутът на получателите на услугите, както и видът на услугата към лицето - посредник, становището има принципен характер.
Общото правило за определяне на мястото на изпълнение на доставка на услуга се съдържа в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС и зависи от това дали получателят е данъчно задължено или данъчно незадължено лице.
Способите и доказателствата, необходими за доказване статута на получателя, са установени в Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (регламент 282/2011), които имат задължителен характер и се прилагат от всички държави членки на ЕС.
Съгласно чл. 18, ал. 1 от регламент 282/2011, освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
- когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с чл. 31 от Регламент (ЕО) № 904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност;
- когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв и доставчикът се сдобива с каквото и да е друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Когато получател по доставката на услуга е данъчно задължено лице от държава членка, мястото на изпълнение на доставката на услуга е там, където е установен получателят - в съответната държава членка.
Във фактурата за доставка на услуга следва да се посочи "чл. 21, ал. 2 от ЗДДС" като основание за неначисляване на ДДС, както и "обратно начисляване" съгласно чл. 79, ал. 2, т. 3 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност и чл. 114, ал. 4 от ЗДДС.
Фактурите следва да бъдат отразени в дневника за продажби на българското дружество в колона 22 "ДО на доставките на услуги по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, с място на изпълнение на територията на друга държава членка".
Извод: Когато получателят е данъчно задължено лице, установено в друга държава членка, мястото на изпълнение е държавата членка на получателя, ДДС не се начислява на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС с посочване "обратно начисляване", а данъчната основа се отразява в колона 22 на дневника за продажби.
Съгласно чл. 18, ал. 2 от регламент 282/2011, освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил идентификационния си номер по ДДС.
В тази хипотеза доставчикът следва да третира получателя като данъчно незадължено лице и на основание чл. 21, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение на доставката на услуга е в България и за нея данъкът е изискуем от доставчика.
Извод: Когато получател, установен в Общността, не съобщи идентификационен номер по ДДС, той се третира като данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение е на територията на страната по чл. 21, ал. 1 от ЗДДС и данъкът е изискуем от доставчика.
Съгласно чл. 18, ал. 3 от регламент 282/2011, освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен извън Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
- ако получи от получателя удостоверение, издадено от компетентния данъчен орган на получателя, в потвърждение на факта, че получателят извършва стопанска дейност, с цел да му се предостави възможност да получи възстановяване на ДДС по силата на Директива 86/560/ЕИО на Съвета от 17 ноември 1986 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки в областта на данъците върху оборота - правила за възстановяване на данъка върху добавената стойност на данъчнозадължени лица, които не са установени на територията на Общността;
- когато получателят не разполага с това удостоверение, ако доставчикът разполага с идентификационния номер по ДДС или подобен номер, изпълняващ същата функция, предоставен на получателя от страната по установяване и използван за идентифициране на данъчнозадължени лица, или с всяко друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице, и ако доставчикът извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
Когато получателят е данъчно задължено лице, установено извън ЕС, мястото на изпълнение на доставка на услуга се определя по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и е там, където е установен получателят - извън Общността.
Данъчната основа на доставката намира отражение в колона 23 "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка".
Извод: Когато получателят е данъчно задължено лице, установено извън ЕС, мястото на изпълнение е извън Общността по чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, а данъчната основа се отразява в колона 23 на дневника за продажби.
В случай че доставчикът не се снабди с доказателства, че неговият клиент от трета страна или територия е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение на доставка на услуга се определя по реда на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, като доставка с място на изпълнение на територията на страната, и данъкът е изискуем от доставчика.
Извод: При липса на доказателства за статут на данъчно задължено лице на получател от трета страна или територия, мястото на изпълнение е в България по чл. 21, ал. 1 от ЗДДС и данъкът се дължи от доставчика.
Следва да се има предвид, че в чл. 21, ал. 4 от ЗДДС са регламентирани изключения от общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга. В т. 4, б. "в" от същата разпоредба са визирани услугите по оценка, експертиза или работа по движима вещ.
В хипотезата на доставка на услуга по оценка, експертиза или работа по движима вещ с получател - данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение на доставката се определя като мястото, където фактически се извършва услугата.
Извод: За услуги по оценка, експертиза или работа по движима вещ, предоставени на данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение е мястото на фактическото извършване на услугата по чл. 21, ал. 4, т. 4, б. "в" от ЗДДС.
