НАП: Данъчно третиране по ЗКПО на разходи за погинали земеделски посеви при непреодолима сила

Предприятието, чийто едноличен собственик сте, е регистриран земеделски производител и извършва дейност по отглеждане на пшеница и слънчоглед, а от 2016 г. - и на соя. Във връзка с отглеждането на новата култура соя са извършени разходи за закупуване на семена, за култивиране и посаждане на площите, както и разходи за гориво за използваната техника. Установено е, че към момента няма поникнал посев, а семената са изгнили, като се счита, че това се дължи на пролетните дъждове.

В тази връзка е поставен следният въпрос:

Въпрос: Как следва да отчетете извършените разходи за семена и гориво, след като нямате поникнал посев и реколта от соя?

С оглед възможността да извършите същите разходи, за да посеете втори път соя, е поставен и следният въпрос:

Въпрос: Как следва да отчетете всички разходи по двете операции по добиване на продукция, предвид обстоятелството, че нейната себестойност ще бъде висока и културата ще остане непродаваема?

Посочва се, че поставените въпроси имат два аспекта - счетоводен и данъчен, като в компетентността на Националната агенция за приходите е да отговаря само по прилагането на данъчно-осигурителното законодателство.

Относно данъчното третиране на счетоводни разходи във връзка с погинали посеви

Съгласно изискванията на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), за да бъдат признати за данъчни цели, счетоводните разходи трябва:

• да са свързани с дейността на предприятието, и
• да са документално обосновани.

Това следва от разпоредбата на чл.26, т.1 и т.2 от ЗКПО.

Извършените от Вас разходи са свързани със земеделската дейност на предприятието - отглеждане на соя. В конкретния случай, от гледна точка на ЗКПО, извършените счетоводни разходи могат да се третират като разходи от брак на краткотрайни активи, ако посевите са класифицирани като такива съгласно счетоводната политика на предприятието.

При счетоводни разходи, произтичащи от брак, е приложима нормата на чл.28, ал.1 от ЗКПО - при брак на краткотрайни активи, и чл.28, ал.2 от ЗКПО - при брак на материални запаси. Тези разходи по принцип не се признават за данъчни цели, с изключение на хипотезите, посочени в чл.28, ал.3 от ЗКПО.

Според изложеното в запитването (погиване на посевите от честите дъждове), счетоводните разходи от брак на посевите ще бъдат признати за данъчни цели, ако бъдат документално обосновани като разходи, произтичащи от непреодолима сила по смисъла на чл.28, ал.3, т.1 от ЗКПО.

Документалното обосноваване на разхода се извършва чрез съставяне на първичен счетоводен документ съгласно изискванията на Закона за счетоводството, който вярно отразява извършената стопанска операция, съгласно чл.10, ал.1 от ЗКПО. Независимо от наименованието на документа ("Акт за брак", "Протокол за бракуване", "Обяснителна записка" и др.), той трябва да съдържа реквизитите по чл.6, ал.3 от Закона за счетоводството (ЗСч), от които да са видни:

• предметът на стопанската операция,
• натуралното и стойностното ѝ изражение,
• както и всяка допълнителна информация, потвърждаваща основанието за брак.

Като допълнителна информация могат да послужат, например, констативен протокол относно състоянието на посевите и щетите от честите дъждове, изготвен от назначена от Вас комисия, която да извърши оглед на засетите площи със соя и да излезе със становище, агротехническа експертиза и др.

За да бъдат признати счетоводните разходи по реда на чл.28, ал.3, т.1 от ЗКПО, е необходимо да бъде удостоверено по надлежния ред, че погиването на посевите се дължи на настъпването на "непреодолима сила". Съгласно легалната дефиниция в чл.306, ал.2 от Търговския закон, "непреодолима сила" е непредвидено или непредотвратимо събитие от извънреден характер, възникнало след сключването на договора.

Данъчно-осигурителният процесуален кодекс (ДОПК), материалните данъчни закони и Законът за счетоводството не предвиждат специален ред и конкретни документи, с които да се удостоверява наличието на непреодолима сила във връзка с данъчното облагане. Като такива биха могли да послужат официални документи, удостоверяващи наличието на непреодолима сила (природно бедствие) в региона към момента на сеитбата и покълването на соята, довела до погиването на посевите, например:

• Заповед на кмета на община Хитрино, с която е обявено бедствено положение във връзка с лоши метеорологични условия - проливни дъждове;
• Констативен протокол на комисия от общинска служба "Земеделие и гори" или от областна дирекция "Земеделие и гори", съставен в резултат на предприети действия за установяване на засегнатите площи от дъждовете;
• Справка от Националния институт по метеорология и хидрология (НИМХ) за количество валежи и др.

Извод: Разходите за погиналите посеви от соя могат да се третират като разходи от брак на краткотрайни активи/материални запаси и да бъдат признати за данъчни цели по реда на чл.28, ал.3, т.1 от ЗКПО, ако са свързани с дейността, документално обосновани и е удостоверено, че погиването се дължи на непреодолима сила.

Относно себестойността на евентуалната продукция при повторно посяване и счетоводния аспект

Поставеният от Вас въпрос относно високата себестойност на евентуалната продукция от соя след повторното посяване има чисто счетоводен характер, тъй като формирането на себестойността зависи от възприетата от предприятието счетоводна политика.

Обръща се внимание на чл.21.3, б."а" от Счетоводен стандарт 1 - Представяне на финансови отчети, който дава възможност при изчисляване на изменението (увеличението или намалението) на запасите от продукция и незавършено производство да не се вземат под внимание балансовата стойност на бракуваната и липсващата продукция и незавършено производство, отчетена за сметка на предприятието.

Извод: Въпросът за влиянието на бракуваните посеви и повторните разходи върху себестойността на продукцията е счетоводен и се решава съобразно счетоводната политика и приложимите счетоводни стандарти, включително възможността по чл.21.3, б."а" от СС 1.

Относно данъчното третиране на повторно извършените разходи

От гледна точка на данъчното третиране, повторно извършените разходи за посев и добив на реколта от соя ще бъдат признати за данъчни цели, ако:

• са свързани с дейността на предприятието, и
• са документално обосновани по реда на ЗКПО и Закона за счетоводството.

Извод: Разходите за второто посяване и добив на реколта от соя се признават за данъчни цели при общите условия на ЗКПО - връзка с дейността и документална обоснованост.

Посочва се, че по въпроси, свързани с практическото прилагане на счетоводното законодателство, може да се обърнете към Дирекция "Данъчна политика" към Министерството на финансите.

Извод: Националната агенция за приходите се произнася само по данъчните аспекти, а за детайлни счетоводни въпроси следва да се търси становище от компетентния орган по счетоводното законодателство.