Изх. №53-04-470/15.05.2019 г.
ЗКПО - чл. 83, ал. 3;
ЗКПО - чл. 89;
ЗКПО - чл. 92
ОТНОСНО: Деклариране на авансови вноски за корпоративен данък, от лице което не е задължено да прави авансови вноски, но е избрало да прави авансови вноски, във връзка с прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
След подаване на годишна данъчна декларация (ГДД) по чл. 92 от ЗКПО, в данъчно осигурителната сметка на дружеството са начислени лихви за просрочие върху главница от корпоративния данък (който не е внесен), начислени са лихви върху неплатени авансови вноски за корпоративен данък. Твърди се, че не са декларирани авансови вноски за 2018 г. в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2017 г., поради факта, че оборотът за 2017 г. е 157 419,00 лв. Към запитването е приложена Справка за задълженията на дружеството към НАП.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
1. Ако се декларира корпоративният данък с ГДД, без да са декларирани и извършвани авансови вноски за данъка, ще се дължи ли лихва върху тях?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Правилата за определяне на авансовите вноски за корпоративен данък са регламентирани в глава четиринадесета на ЗКПО (чл. 83-91).
На основание чл. 83, ал. 1 от ЗКПО данъчно задължените лица правят месечни или тримесечни авансови вноски за корпоративния данък на базата на прогнозна данъчна печалба за текущата година. Авансовите вноски за корпоративен данък за текущата година се определят по реда на чл. 86 и чл. 87 от ЗКПО, но се декларират с годишната данъчна декларация за предходната година, по аргумент на чл. 87а от с.з..
Лицата, които не правят авансови вноски, са регламентирани в чл. 83, ал. 2 от ЗКПО. Това са данъчно задължените лица, чиито нетни приходи от продажби за предходната година не превишават 300 000,00 лв. и новоучредените данъчно задължени лица за годината на учредяването им, с изключение на новоучредените в резултат на преобразуване по Търговския закон (ТЗ).
Данъчно задължените лица, които не са задължени да правят авансови вноски за корпоративен данък, могат да изберат да правят такива съгласно чл. 83, ал. 3 от ЗКПО.
Дружеството не е задължено да прави авансови вноски за корпоративен данък през 2018 г., след като през предходната година нетните приходи от продажби не превишават 300 000,00 лв. В случая чл. 89 от ЗКПО не следва да бъде приложен независимо от размера на задължението за корпоративния данък за 2018 г.
В съответствие с разпоредбата на чл. 89 от ЗКПО, когато дължимият корпоративен данък надвиши с над 20 на сто сумата от определените месечни авансови вноски за съответната година или когато 75 на сто от дължимия корпоративен данък надвиши с над 20 на сто сумата от определените тримесечни авансови вноски за съответната година, върху превишението над 20 на сто се дължи лихва.
Лихвата се определя съгласно Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания (ЗЛДТДПДВ) и се изчислява от 16 април до 31 декември на съответната година, по аргумент на чл. 89, ал. 5 от ЗКПО.
Определените месечни, респективно тримесечни авансови вноски за корпоративен данък, са тези, определени по реда на чл. 86, респективно чл. 87 от ЗКПО. Така определените по реда на чл. 86 и чл. 87 авансови вноски за текущата календарна година се декларират с ГДД за предходната година.
Данъчно задължените лица, които се облагат с корпоративен данък, подават ГДД по образец за данъчния финансов резултат и дължимия годишен корпоративен данък, съгласно чл. 92 от ЗКПО. В част V от ГДД (образец 1010), на редове от 19 до 20.2 се декларира задължението за извършване на авансови вноски, вид и общ размер на определените (декларираните) авансови вноски за годината.
Тримесечните авансови вноски за корпоративен данък, съгласно чл. 85 от ЗКПО се декларират на ред 19.2 от част V от ГДД, като в случай, че 75 на сто дължимия годишен корпоративен данък (ред 14 от ГДД) надвиши с над 20 на сто сумата от определените тримесечни авансови вноски, върху превишението над 20 на сто се дължи лихва. Така определеното превишение на годишния корпоративен данък над определените тримесечни авансови вноски се декларира на ред 20.2 част V от ГДД.
Тримесечните авансови вноски за корпоративен данък, съгласно чл. 83, ал. 3 от ЗКПО се декларират на ред 19.4 част V от ГДД, а когато данъчно задълженото лице не е задължено да извършва авансови вноски и не е приложило чл. 83, ал. 3 от ЗКПО, същото се декларира на ред 19.5 част V от ГДД. В тези случаи, не се попълва на ред 20.2 част V от ГДД, т.е. чл. 89 от ЗКПО не се прилага, тъй като дружеството не е данъчно задължено лице за авансови вноски за корпоративен данък, в съответствие с чл. 83, ал. 2, т. 1 от ЗКПО.
Следователно, ако в ГДД е декларирано, отбелязано на ред 19.5 от част V на ГДД за 2018 г., че дружеството не е задължено да извършва авансови вноски и не е приложило чл. 83, ал. 3 от ЗКПО, то не следва да се начислят лихви при превишение на годишния корпоративен данък над определените авансови вноски, респективно в данъчно-осигурителната сметка няма да има задължения за лихви определени по чл. 89 от ЗКПО.
При обратната хипотеза, ако в ГДД е декларирана сума, върху която се дължи лихва по чл. 89 от ЗКПО, а именно декларирани са тримесечните авансови вноски за корпоративен данък, съгласно чл. 85 от ЗКПО, декларирано е определеното превишение на годишния корпоративен данък над определените тримесечни авансови вноски се (ред 20.2 част V от ГДД), то върху тази сума са дължими лихви, които ще намерят отражение в данъчно-осигурителната сметка на дружеството.
Следва да се отбележи, че за допуснати несъответствия между съдържанието на подадената декларация и изискванията за попълването й, режимът за коригиране на грешки по чл. 75 от ЗКПО, който се прилага по отношение на коригирането на данъчните финансови резултати за минали години, не е приложим в този случай.
При установени несъответствия между съдържанието на подадената декларация и изискванията за попълването й се извършва по реда на чл. 103 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) (писмо изх.№26-Г-63/03.04.2019 г. на ЦУ на НАП). Отстраняването на несъответствията се извършва с подаване на нова декларация (чл. 103, ал. 2 от ДОПК).
Следва да се има предвид, че за да се извърши служебна корекция в описания случай е необходимо да бъде установено по безспорен начин от страна на органите по приходите наличие на допусната техническа грешка или несъответствие по чл. 103, ал. 1 от ДОПК. Трябва да се отбележи, че преценката и вземането на решение във връзка с предприемане на действия, свързани с възлагането на проверка или ревизия е в правомощията на органите по приходите.
В тази връзка настоящото писмо ще бъде изпратено до компетентната ТД на НАП, в случая ТД на НАП София за предприемане на действия по компетентност.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка: След подаване на годишна данъчна декларация (ГДД) по чл. 92 от ЗКПО в данъчно-осигурителната сметка на дружеството са начислени лихви за просрочие върху главница от корпоративния данък, който не е внесен, както и лихви върху неплатени авансови вноски за корпоративен данък. Твърди се, че не са декларирани авансови вноски за 2018 г. в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2017 г., тъй като оборотът за 2017 г. е 157 419,00 лв. Към запитването е приложена справка за задълженията на дружеството към НАП.
Въпрос: 1. Ако се декларира корпоративният данък с ГДД, без да са декларирани и извършвани авансови вноски за данъка, ще се дължи ли лихва върху тях?
Правилата за определяне на авансовите вноски за корпоративен данък са уредени в глава четиринадесета на ЗКПО (чл. 83 - 91). Съгласно чл. 83, ал. 1 от ЗКПО данъчно задължените лица правят месечни или тримесечни авансови вноски за корпоративния данък на базата на прогнозна данъчна печалба за текущата година.
Авансовите вноски за корпоративен данък за текущата година се определят по реда на чл. 86 и чл. 87 от ЗКПО, но се декларират с годишната данъчна декларация за предходната година, по аргумент на чл. 87а от същия закон.
Лицата, които не правят авансови вноски, са посочени в чл. 83, ал. 2 от ЗКПО. Това са:
- данъчно задължените лица, чиито нетни приходи от продажби за предходната година не превишават 300 000,00 лв.;
- новоучредените данъчно задължени лица за годината на учредяването им, с изключение на новоучредените в резултат на преобразуване по Търговския закон.
Данъчно задължените лица, които не са задължени да правят авансови вноски за корпоративен данък, могат да изберат да правят такива съгласно чл. 83, ал. 3 от ЗКПО.
В конкретния случай дружеството не е задължено да прави авансови вноски за корпоративен данък през 2018 г., тъй като нетните приходи от продажби за предходната година не превишават 300 000,00 лв. Поради това чл. 89 от ЗКПО не следва да бъде приложен, независимо от размера на задължението за корпоративния данък за 2018 г.
Съгласно чл. 89 от ЗКПО, когато дължимият корпоративен данък надвиши с над 20 на сто сумата от определените месечни авансови вноски за съответната година или когато 75 на сто от дължимия корпоративен данък надвиши с над 20 на сто сумата от определените тримесечни авансови вноски за съответната година, върху превишението над 20 на сто се дължи лихва. Лихвата се определя по Закона за лихвите върху данъци, такси и други подобни държавни вземания и се изчислява от 16 април до 31 декември на съответната година, по аргумент на чл. 89, ал. 5 от ЗКПО.
Определените месечни, съответно тримесечни авансови вноски за корпоративен данък са тези, определени по реда на чл. 86, съответно чл. 87 от ЗКПО. Така определените по чл. 86 и чл. 87 авансови вноски за текущата календарна година се декларират с ГДД за предходната година.
Данъчно задължените лица, които се облагат с корпоративен данък, подават ГДД по образец за данъчния финансов резултат и дължимия годишен корпоративен данък съгласно чл. 92 от ЗКПО. В част V от ГДД (образец 1010) на редове от 19 до 20.2 се декларира задължението за извършване на авансови вноски, видът и общият размер на определените (декларираните) авансови вноски за годината.
Тримесечните авансови вноски за корпоративен данък по чл. 85 от ЗКПО се декларират на ред 19.2 от част V на ГДД. В случай че 75 на сто от дължимия годишен корпоративен данък (ред 14 от ГДД) надвиши с над 20 на сто сумата от определените тримесечни авансови вноски, върху превишението над 20 на сто се дължи лихва. Така определеното превишение на годишния корпоративен данък над определените тримесечни авансови вноски се декларира на ред 20.2, част V от ГДД.
Тримесечните авансови вноски за корпоративен данък по чл. 83, ал. 3 от ЗКПО се декларират на ред 19.4, част V от ГДД. Когато данъчно задълженото лице не е задължено да извършва авансови вноски и не е приложило чл. 83, ал. 3 от ЗКПО, това се декларира на ред 19.5, част V от ГДД. В тези случаи ред 20.2, част V от ГДД не се попълва, т.е. чл. 89 от ЗКПО не се прилага, тъй като дружеството не е данъчно задължено лице за авансови вноски за корпоративен данък по чл. 83, ал. 2, т. 1 от ЗКПО.
Следователно, ако в ГДД за 2018 г. е декларирано на ред 19.5 от част V, че дружеството не е задължено да извършва авансови вноски и не е приложило чл. 83, ал. 3 от ЗКПО, не следва да се начисляват лихви при превишение на годишния корпоративен данък над определените авансови вноски и в данъчно-осигурителната сметка няма да има задължения за лихви, определени по чл. 89 от ЗКПО.
При обратната хипотеза, ако в ГДД е декларирана сума, върху която се дължи лихва по чл. 89 от ЗКПО, а именно - декларирани са тримесечните авансови вноски за корпоративен данък по чл. 85 от ЗКПО и е декларирано определеното превишение на годишния корпоративен данък над определените тримесечни авансови вноски (ред 20.2, част V от ГДД), върху тази сума са дължими лихви, които ще намерят отражение в данъчно-осигурителната сметка на дружеството.
Извод: Лихва по чл. 89 от ЗКПО се дължи само ако в ГДД са декларирани авансови вноски и превишение по ред 20.2, а не когато дружеството е декларирало, че не е задължено и не е избрало да прави авансови вноски по чл. 83, ал. 3 от ЗКПО.
Отбелязва се, че режимът за коригиране на грешки по чл. 75 от ЗКПО, който се прилага за коригиране на данъчните финансови резултати за минали години, не е приложим при допуснати несъответствия между съдържанието на подадената декларация и изискванията за попълването й. В тези случаи се прилага редът на чл. 103 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) (писмо изх. №26-Г-63/03.04.2019 г. на ЦУ на НАП).
Съгласно чл. 103, ал. 2 от ДОПК отстраняването на несъответствията се извършва с подаване на нова декларация. За да се извърши служебна корекция в описания случай, е необходимо органите по приходите да установят по безспорен начин наличие на допусната техническа грешка или несъответствие по чл. 103, ал. 1 от ДОПК.
Отбелязва се, че преценката и решението за предприемане на действия, свързани с възлагане на проверка или ревизия, са в правомощията на органите по приходите. В тази връзка писмото ще бъде изпратено до компетентната ТД на НАП, в случая ТД на НАП София, за предприемане на действия по компетентност.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Корекции на допуснати несъответствия в ГДД относно авансовите вноски и лихвите по чл. 89 от ЗКПО се извършват по реда на чл. 103 от ДОПК чрез подаване на нова декларация, като служебна корекция е възможна само при безспорно установена техническа грешка или несъответствие, а становището не е приложимо при различна фактическа обстановка, установена в производство по ДОПК.
