ОТНОСНО: Прилагане на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и осигурителното законодателство
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..... постъпи Ваше писмено запитване с вх. № 96-00-215 от 05.10.2023 г., относно прилагане на ДОПК, ЗДДС и осигурителното законодателство.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Счетоводител сте на фирма "Б" ЕООД с едноличен собственик на капитала и управител А.Б. с ЕГН .................... Работите с електронен подпис като упълномощено лице. "Б" ЕООД е регистрирано по ЗДДС лице и работи в обект - кафе-ресторант ......................... На 10.09.2023 г. управителят на дружеството е починал. След телефонен разговор със служители на Национална агенция за приходите (НАП) Ви е обяснено, че дружеството има право да работи с този статут до шест месеца, до законния избор на нов управител. След прекъсване от няколко дни обектът продължава дейност през м. септември и работи и към настоящия момент.
Проблем с избор и вписване на нов управител на дружеството в търговския регистър е, че починалият управител има двама наследници, които са малолетни. Според адвокатите на майките на непълнолетните наследници, дружеството няма право да извършва дейност и следва да бъде взето решение кой може да бъде вписан като управител или да се премине към ликвидация на фирмата, като до момента този въпрос не е решен.
Поставени са следните въпроси:
1. В какъв срок дружеството има право да работи с този статут, като се подават справки декларации по ЗДДС, декларации обр. 1 и 6, с и без назначаване и освобождаване на персонал?
2. При промяна на управителя или преобразуване на дружеството чрез промяна в правната форма в ООД, променя ли се ЕИК на дружеството и следва ли се нова регистрация в НАП?
3. При горните промени следва ли да се направи нова регистрация на електронен подпис?
С оглед така изложената фактическа обстановка и действащото данъчно-осигурително законодателство, изразявам следното становище по поставените въпроси:
По първи въпрос:
Представителството на лицата пред органите на НАП във връзка с производствата по ДОПК е регламентирано в разпоредбите на чл. 10 от този кодекс. Видно от текстовете на чл. 10, ал. 3 и ал. 4 от ДОПК, кодексът допуска както представителство по силата на закона, така и по волята на представлявания.
Общо правило относно законното представителство на юридическите лица е уредено в нормата на чл. 10, ал. 3 от ДОПК, съгласно която юридическите лица се представляват от лицата, които ги представляват по закон. Очевидно тази разпоредба препраща към разпоредбите на съответния материален/устройствен закон, регламентиращ представителните органи на съответния вид юридическо лице и техните правомощия. Що се отнася до търговските дружества, такъв нормативен акт е Търговският закон (ТЗ), следователно в производствата по ДОПК търговските дружества се представляват от лицата, които ги представляват по силата на разпоредбите на търговския закон. Законното представителство на ЕООД е уредено в чл. 147, ал. 1 от ТЗ, съгласно чиито разпоредби дружеството се управлява и представлява лично от собственика на капитала или чрез определен от него управител.
Съгласно ал. 4 на чл. 10 от ДОПК лицата могат да се представляват от пълномощници въз основа на писмено пълномощно. Правилата за упълномощаването са уредени в чл. 36 и следващите от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД).
По силата на чл. 10, ал. 2 от ДОПК малолетните, непълнолетните и поставените под запрещение физически лица се представляват от техните родители, съответно настойници или попечители.
Предвид изложеното във фактическата обстановка на запитването, едноличният собственик на капитала и управител на дружеството е починал и към момента това дружество няма избран и вписан нов управител. Към момента няма яснота дали дейността на дружеството ще бъде продължена или ще се пристъпи към процедура по прекратяване на дружеството.
Разпоредбата на чл. 157, ал. 1 от ТЗ предвижда, че дружеството, в което капиталът се притежава от едно физическо лице, се прекратява със смъртта му, ако не е предвидено друго или наследниците не поискат да продължат дейността. При продължаване дейността на дружеството, то запазва своето имущество, а при прекратяването му, следва да се проведе процедура по ликвидация, при която имуществото се реализира и се удовлетворяват задълженията към кредиторите. Търговското дружество е юридическо лице, отделен субект, различен от лицата, които го образуват. Прекратяването не настъпва по силата на закона, а е резултат на последователно осъществяване на поредица юридически факти, каквито не са настъпили в случая. Щом липсва вписано решение за прекратяване на търговското дружество, то съществува в правния мир.
В материалните и процесуални данъчно-осигурителни закони няма нормативно предвиден срок, в който може да осъществява дейност юридическо лице без вписан управител. Извън компетентността на НАП е изразяване на становище относно прилагане на нормите на Закона за наследството, Търговския закон и др. нормативни актове, регламентиращи процедурите по наследяване, както и създаването, прекратяването, представителството и органите на управление на търговските дружества.
В чл. 41 от ЗЗД се посочват основанията за прекратяване на пълномощното. Когато упълномощител е юридическо лице, пълномощието се прекратява с прекратяването му. Следователно, прекратяването на пълномощията не настъпва по силата на закона, а е резултат на последователно осъществяване на поредица юридически факти, каквито в конкретния случай по отношение на юридическото лице (ЕООД) не са настъпили и щом липсва вписано решение за прекратяване на търговското дружество, се приема, че то съществува в правния мир. Когато управителят на дружеството приживе е упълномощил лице, което да го представлява пред приходната администрация, при смърт на управителя представителната власт на лицето не се прекратява.
Следователно, Вие като упълномощено лице не сте с прекратено пълномощно и можете да продължите да продължите да подавате справките-декларации и отчетните регистри по чл. 124, ал. 1 от ЗДДС, както и декларации обр. № 1 и 6 за наетия в дружеството персонал.
В случай че не се предприемат действия за продължаване дейността и назначаване на управител, съответно за прекратяване на дружеството, следва да се има предвид разпоредбата на чл. 155, т. 3 от ТЗ, съгласно която дружеството може да бъде прекратено по решение на окръжния съд по иск на прокурора, когато в продължение на три месеца няма вписан управител. Прекратяването и в този случай, както и в случаите на доброволна ликвидация, ще има за последица откриване на производство по ликвидация и назначаването на ликвидатор, който ще представлява дружеството през този период. За съответния орган по приходите също съществува правна възможност да сезира окръжния прокурор по смисъла на чл. 155, т. 3 от ТЗ, когато установи, че в продължение на три месеца дружество няма вписан управител.
Също така на органите по приходите и на публичните изпълнители е предоставена възможност да поискат от районния съд да назначи временен, съответно особен представител на юридическо лице, което няма представляващ за повече от три месеца, когато се налага извършването на процесуални действия спрямо това лице (чл. 11, ал. 2 от ДОПК).
По втори и трети въпрос:
Съгласно чл. 4 от Закона за търговския регистър (ЗТР) в търговския регистър и в регистъра на юридическите лица с нестопанска цел се вписват търговци, клонове на чуждестранни търговци, юридически лица с нестопанска цел и клоновете на чуждестранни юридически лица с нестопанска цел и свързаните с тях обстоятелства, за които е предвидено със закон, че подлежат на вписване.
В разпоредбата на чл. 23 от ЗТР е посочено, че Агенцията определя единен идентификационен код, наричан по-нататък "ЕИК", задължителен за търговците и техните клонове, клоновете на чуждестранните търговци, юридическите лица с нестопанска цел и техните клонове, клоновете на чуждестранните юридически лица с нестопанска цел, вписани в регистъра, както и в случаите по глава втора "а". Идентификационният код по ал. 1 и 3 се определя при първоначалното вписване в регистъра и остава непроменен до заличаването (чл. 23, ал. 4 от ЗТР). Начинът за формиране на идентификационния код по ал. 4 се определя с наредбата по чл. 31 (Наредба № 1 от 14.02.2007 г. за воденето, съхраняването и достъпа до търговския регистър и до регистъра на юридическите лица с нестопанска цел).
Във връзка с горните разпоредби, въпросът относно необходимостта от издаване на нов ЕИК от търговския регистър при Агенцията по вписванията при промяна на управителите или при преобразуване на дружеството чрез промяна в правната форма на ЕООД в ООД е от компетентността на Агенцията по вписванията.
Съгласно чл. 80, ал. 1 от ДОПК НАП създава и поддържа регистър и бази данни за задължените лица, като съгласно чл. 82, ал. 1 от същия кодекс регистрацията се извършва чрез служебно вписване на данни в регистъра. Разпоредбата на чл. 82, ал. 3, предложение първо от ДОПК предвижда, че данните в регистъра за лицата, вписани в търговския регистър, и за лицата, вписани в регистър БУЛСТАТ, се вписват служебно от съответната компетентна териториална дирекция въз основа на данните от търговския регистър, съответно от регистър БУЛСТАТ.
Следователно, информацията относно търговците и свързаните с тях обстоятелства, които подлежат на вписване в търговския регистър, постъпва служебно в НАП и автоматично се отразява в регистъра на НАП, съгласно чл. 82, ал. 3 от ДОПК.
В случай на нововъзникнало юридическо лице след евентуално преобразуване по реда на глава шестнадесета от ТЗ и вписване на съответните обстоятелства в търговския регистър, следва да се направи ново упълномощаване пред органите на НАП по реда на чл. 10, ал. 4 от ДОПК. Издаването на удостоверения за електронни удостоверителни услуги (електронни подписи) е регламентирано в Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ), като относно издаването, промяната и прекратяването/заличаването на удостоверение за електронни удостоверителни услуги следва да се обърнете към съответните доставчици на удостоверителни услуги.
В случай на преобразуване по реда на глава шестнадесета от ТЗ, за лицето ще бъде приложима разпоредбата на чл. 132 от ЗДДС за регистрация при правоприемство. Съгласно цитираната разпоредба, задължително се регистрира по този закон лице, което на основание чл. 10, ал. 1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице. Регистрацията по ал. 1 се извършва с подаване на заявление за регистрация в 7-дневен срок от вписване на обстоятелството по чл. 10, ал. 1 в търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел или вписване в регистър БУЛСТАТ (чл. 132, ал. 2 от ЗДДС).
В чл. 123 и чл. 123а от Кодекса на труда (КТ) са уредени хипотезите, при които се запазва трудовото правоотношение, когато се променя работодателят. При всички изброени в тези разпоредби хипотези на промяна на работодателя основната правна последица е, че трудовите правоотношения с работниците и служителите не се прекратяват, а се запазват и преминават по силата на закона от работодателя прехвърлител/стария работодател към работодателя приобретател/новия работодател със съдържанието, което имат към датата на промяната.
Всички задължения на работодателя/прехвърлител преди промяната, които произтичат от трудовите правоотношения към датата на промяната, се прехвърлят на новия работодател/приобретател (чл. 123, ал. 2 и чл. 123а, ал. 2).
Съгласно чл. 123, ал. 1, т. т. 5 и 6 от КТ трудовото правоотношение с работника или служителя не се прекратява при промяна на правноорганизационната форма на предприятието или при промяна на работодателя в резултат на смяна на собственика на предприятието или на обособена част от него.
Пререгистрацията на трудовите правоотношения с работниците и служителите във фирмата на правоприемника се извършва чрез изпращане на уведомление съгласно приложение № 5 към Наредба № 5/29.12.2002 г. за съдържанието и реда за изпращане на уведомлението по чл. 62, ал. 5 от КТ. Съгласно чл. 3, ал. 2 и 3 от цитираната наредба уведомление съгласно приложение № 5 се изпраща от работодателя, който приема работниците и служителите, когато неговият ЕИК по регистър БУЛСТАТ/ЕИК по Закона за търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел (ЗТРРЮЛНЦ), служебен номер, издаден от НАП, е различен от този на предишния работодател, в срок:
1. десет дни след вписването в търговския регистър или обнародването в "Държавен вестник" в случаите на промяна по чл. 123, ал. 1 КТ;
2. десет дни след сключване или след прекратяване на договора за отдаване на предприятието или на обособена част от него под наем, аренда или на концесия в случаите по чл. 123а, ал. 1 или ал. 4 КТ;
3. десет дни след фактическата промяна на работодателя за случаите извън т. 1 и 2.
4. в десетдневен срок от промяната на ЕИК по регистър БУЛСТАТ/ЕИК на търговеца, служебен номер, издаден от НАП, на осигурителя, без да се променя работодателят.
Уведомление съгласно приложение № 5 не се изпраща от приемащия работодател, когато при направената промяна съответният идентификатор - ЕИК от Регистър БУЛСТАТ/ЕИК по ЗТРРЮЛНЦ или служебен номер, издаден от НАП, се запазва.
На основание чл. 5, ал. 4 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) осигурителите периодично представят в НАП данни за осигурителния доход и стаж и други персонални данни за всяко лице, подлежащо на осигуряване и за дължимите от осигурителя задължителни осигурителни вноски и данък по Закона за данъците върху доходите на физическите лица. Данните по чл. 5, ал. 4 от КСО се подават по ред, определен в Наредба № Н-13 от 17.12.2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица.
В чл. 2, ал. 1, т. 1 от Наредба № Н-13/17.12.2019 г. е указано, че в декларация образец № 1 се вписва ЕИК по БУЛСТАТ/ЕИК по ЗТРРЮЛНЦ (клона/поделението), служебен номер, издаден от НАП за осигурители и самоосигуряващи се лица.
Според чл. 2, ал. 2, т. 1 от същата наредба, в декларация образец 6 се вписва ЕИК по БУЛСТАТ/ЕИК по ЗТРРЮЛНЦ за осигурители, работодатели, клонове, поделения или ЕГН, ЛНЧ, личен номер или служебен номер, издаден от НАП за самоосигуряващи се лица и за лицата по чл. 4, ал. 9 от КСО.
На основание чл. 2, ал. 4 от Наредба № Н-13/2019 г. всяко от декларираните месечни задължения по ал. 2, т. 2 (за задължителни осигурителни вноски за държавното обществено осигуряване, Учителския пенсионен фонд, допълнителното задължително пенсионно осигуряване, здравното осигуряване и вноски за фонд "ГВРС" с декларация образец № 6) за месеците след 31 декември 2013 г. трябва да бъде равно на изчислените задължителни осигурителни вноски и/или вноските за фонд "ГВРС" от подадените декларация/и образец №1.
Съгласно чл. 7, ал. 7 от КСО работодателите, осигурителите, самоосигуряващите се лица, лицата по чл. 4, ал. 9 и осигурителните каси внасят по съответната сметка на компетентната териториална дирекция на НАП чрез съответните банки, лицензиран пощенски оператор или поделенията им задължителните осигурителни вноски, като ползват единния идентификационен код (ЕИК).
При промяна на работодателя по чл. 123 и 123а от КТ задълженията за внасяне на осигурителни вноски и за подаване на декларации по Наредба № Н-13 от 17.12.2019 г. за осигурените лица се прехвърлят върху правоприемника. Съгласно чл. 10, ал. 3 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) юридическите лица се представляват от лицата, които ги представляват по закон. Поради това, след вписване в търговския регистър на обстоятелството по чл. 123 от КТ (например промяна на правноорганизационната форма на предприятието или промяна на работодателя в резултат на смяна на собственика на предприятието), декларации образец № 1 и 6 и уведомление приложение № 5 за наетите лица по трудови правоотношения във фирмата ще се подават от представляващия/те дружеството - правоприемник. За да не се получават несъответствия между постъпилите суми и декларираните задължения за осигурителни вноски по съответния ЕИК на търговеца, е необходимо идентификаторът на осигурителя, вписан в платежните документи за внасяне на задължителните осигурителни вноски, да съответства на идентификатора, който се попълва в декларациите образец № 1 и № 6 за наетите лица.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е фактическа обстановка, при която Вие сте счетоводител на "Б" ЕООД, с едноличен собственик на капитала и управител А.Б. Дружеството е регистрирано по ЗДДС и осъществява дейност в обект - кафе-ресторант. Работите с електронен подпис като упълномощено лице. На 10.09.2023 г. управителят е починал. След телефонен разговор със служители на НАП Ви е съобщено, че дружеството може да продължи да работи с този статут до шест месеца, до законния избор на нов управител. След кратко прекъсване обектът е възобновил дейност през м. септември и работи и към момента.
Проблемът с избора и вписването на нов управител в търговския регистър произтича от това, че починалият управител има двама наследници, които са малолетни. Според адвокатите на майките на малолетните наследници, дружеството няма право да извършва дейност и следва да се вземе решение кой да бъде вписан като управител или да се премине към ликвидация на фирмата. Към момента този въпрос не е решен.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: В какъв срок дружеството има право да работи с този статут, като се подават справки декларации по ЗДДС, декларации обр. 1 и 6, с и без назначаване и освобождаване на персонал?
Въпрос 2: При промяна на управителя или преобразуване на дружеството чрез промяна в правната форма в ООД, променя ли се ЕИК на дружеството и следва ли се нова регистрация в НАП?
Въпрос 3: При горните промени следва ли да се направи нова регистрация на електронен подпис?
По първи въпрос
Представителството на лицата пред органите на НАП във връзка с производствата по ДОПК е уредено в чл. 10 от ДОПК. Съгласно чл. 10, ал. 3 и ал. 4 от ДОПК, кодексът допуска както представителство по силата на закона, така и по волята на представлявания.
Общото правило за законното представителство на юридическите лица е в чл. 10, ал. 3 от ДОПК, според който юридическите лица се представляват от лицата, които ги представляват по закон. Тази разпоредба препраща към съответния материален/устройствен закон, който урежда представителните органи на съответния вид юридическо лице и техните правомощия.
За търговските дружества такъв нормативен акт е Търговският закон (ТЗ), поради което в производствата по ДОПК търговските дружества се представляват от лицата, които ги представляват по силата на разпоредбите на ТЗ.
Законното представителство на ЕООД е уредено в чл. 147, ал. 1 от ТЗ, съгласно който дружеството се управлява и представлява лично от собственика на капитала или чрез определен от него управител.
Съгласно чл. 10, ал. 4 от ДОПК лицата могат да се представляват от пълномощници въз основа на писмено пълномощно. Правилата за упълномощаването са уредени в чл. 36 и сл. от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД).
По силата на чл. 10, ал. 2 от ДОПК малолетните, непълнолетните и поставените под запрещение физически лица се представляват от техните родители, съответно настойници или попечители.
В конкретния случай едноличният собственик на капитала и управител на дружеството е починал и към момента дружеството няма избран и вписан нов управител. Няма яснота дали дейността ще бъде продължена или ще се пристъпи към процедура по прекратяване на дружеството.
Съгласно чл. 157, ал. 1 от ТЗ дружеството, в което капиталът се притежава от едно физическо лице, се прекратява със смъртта му, ако не е предвидено друго или наследниците не поискат да продължат дейността. При продължаване дейността дружеството запазва своето имущество, а при прекратяване се провежда процедура по ликвидация, при която имуществото се реализира и се удовлетворяват задълженията към кредиторите.
Търговското дружество е юридическо лице, отделен субект, различен от лицата, които го образуват. Прекратяването не настъпва по силата на закона, а е резултат от последователно осъществяване на поредица юридически факти, каквито в случая не са настъпили. Щом липсва вписано решение за прекратяване на търговското дружество, то продължава да съществува в правния мир.
В материалните и процесуални данъчно-осигурителни закони няма нормативно предвиден срок, в който юридическо лице може да осъществява дейност без вписан управител.
Извън компетентността на НАП е да изразява становище относно прилагането на нормите на Закона за наследството, Търговския закон и други нормативни актове, които уреждат процедурите по наследяване, както и създаването, прекратяването, представителството и органите на управление на търговските дружества.
В чл. 41 от ЗЗД са посочени основанията за прекратяване на пълномощното. Когато упълномощител е юридическо лице, пълномощието се прекратява с прекратяването му. Следователно прекратяването на пълномощията не настъпва по силата на закона, а е резултат от последователно осъществяване на поредица юридически факти, каквито по отношение на юридическото лице (ЕООД) в конкретния случай не са настъпили. Щом липсва вписано решение за прекратяване на търговското дружество, се приема, че то съществува в правния мир.
Когато управителят на дружеството приживе е упълномощил лице да го представлява пред приходната администрация, при смърт на управителя представителната власт на това лице не се прекратява.
Оттук следва, че Вие като упълномощено лице не сте с прекратено пълномощно и можете да продължите да подавате справките-декларации и отчетните регистри по чл. 124, ал. 1 от ЗДДС, както и декларации обр. № 1 и 6 за наетия в дружеството персонал.
В случай че не се предприемат действия за продължаване дейността и назначаване на управител, съответно за прекратяване на дружеството, следва да се има предвид чл. 155, т. 3 от ТЗ, съгласно който дружеството може да бъде прекратено по решение на окръжния съд по иск на прокурора, когато в продължение на три месеца няма вписан управител.
Прекратяването и в този случай, както и при доброволна ликвидация, води до откриване на производство по ликвидация и назначаване на ликвидатор, който представлява дружеството през този период.
За съответния орган по приходите съществува правна възможност да сезира окръжния прокурор по смисъла на чл. 155, т. 3 от ТЗ, когато установи, че в продължение на три месеца дружеството няма вписан управител.
На органите по приходите и на публичните изпълнители е предоставена възможност да поискат от районния съд да назначи временен, съответно особен представител на юридическо лице, което няма представляващ за повече от три месеца, когато се налага извършването на процесуални действия спрямо това лице (чл. 11, ал. 2 от ДОПК).
Извод: В данъчно-осигурителното законодателство не е предвиден срок, в който юридическо лице може да осъществява дейност без вписан управител. До настъпване на прекратяване на дружеството и при действащо пълномощно Вие можете да продължите да подавате справки-декларации по ЗДДС и декларации обр. № 1 и 6 за персонала, като представителната Ви власт не се прекратява поради смъртта на управителя.
По втори и трети въпрос
Съгласно чл. 4 от Закона за търговския регистър (ЗТР) в търговския регистър и в регистъра на юридическите лица с нестопанска цел се вписват търговци, клонове на чуждестранни търговци, юридически лица с нестопанска цел и клоновете на чуждестранни юридически лица с нестопанска цел и свързаните с тях обстоятелства, за които е предвидено със закон, че подлежат на вписване.
В чл. 23 от ЗТР е предвидено, че Агенцията определя единен идентификационен код, наричан "ЕИК", задължителен за търговците и техните клонове, клоновете на чуждестранните търговци, юридическите лица с нестопанска цел и техните клонове, клоновете на чуждестранните юридически лица с нестопанска цел и свързаните с тях обстоятелства, за които е предвидено със закон, че подлежат на вписване.
(Текстът на становището в предоставената част прекъсва след израза "и свързаните с тях обстоятелства, за които е предвидено със закон, че подлежат на вписване." и не съдържа по-нататъшни мотиви и изводи по втори и трети въпрос.)
Извод: В предоставената част от становището е посочено единствено, че ЕИК се определя по реда на чл. 23 от ЗТР и е задължителен за търговците и свързаните с тях обстоятелства, подлежащи на вписване. Липсва изложен окончателен извод на НАП относно това дали при промяна на управителя или при преобразуване в ООД се променя ЕИК и дали се изисква нова регистрация в НАП и на електронния подпис.
