Изх. №54-0001-110
05.06.2025 г.
чл. 3, ал. 1 от ЗДДС;
чл. 3, ал. 2 от ЗДДС;
чл. 3, ал. 3 от ЗДДС;
чл. 82, ал. 1 от ЗДДС;
Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:
Сключен е договор между Сдружение с нестопанска цел "ФЕДЕРАЦИЯ ПО ................." (възложител) и Х (треньор). Към направеното запитване е приложено копие от договора, съгласно който се уреждат отношенията между страните по повод воденето и участието на състезателния и тренировъчен процес от страна на треньора в националния отбор по ............................. индивидуално - жени или девойки на възложителя и урежда взаимните задължения на страните по подготовка и участие в международни спортни турнири на състезателка за: ................................, срещу получаване на финансови средства в размер и начин на плащане, уговорени в договор от ................. год., ведно с приложението към него, сключен между Министерството на младежта и спорта (ММС) и ФЕДЕРАЦИЯ ПО....... Договорът се сключва единствено и с оглед личността на треньора, като действията и задълженията по него се изпълняват само лично. Съгласно чл. 1.7.1. от договора треньорът ще получи годишно възнаграждение в размер на ......... лева, платимо на части, равняващи се на брутен размер на месечното възнаграждение с включени осигуровки от страна на работодателя в размер на ............ лева, след превеждането им от ММС.
Поставен е следният въпрос:
Предвид обстоятелството, че физическото лице е регистрирано по ЗДДС, полученият доход ще представлява ли независима икономическа дейност за целите на ЗДДС, съответно следва ли да бъде издавана фактура, която да бъде отразена в отчетните регистри и справка-декларация по ЗДДС?
Предвид изложеното, предоставения договор, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По силата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
По силата на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, данъкът е изискуем от регистрирано по закона лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите, при които данъкът е изискуем от получателя, като разпоредбата на чл. 86 от ЗДДС задължава всяко регистрирано по ЗДДС лице, за което данъкът е станал изискуем, да го начисли като:
- издаде данъчен документ /фактура/, в който посочи данъка на отделен ред;
- включи размера на данъка при определяне резултата за съответния данъчен период в справка декларацията по чл. 125 за този данъчен период;
- посочи издадения данъчен документ в дневника за продажбите по чл. 124 за съответния данъчен период.
В случая, тъй като лицето е регистрирано по ЗДДС, за да възникне задължение за начисляване на ДДС за получените суми, е от съществено значение да се установи дали дейността по приложения договор се квалифицира като независима икономическа дейност за целите на закона.
Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Легална дефиниция на понятието "независима икономическа дейност" е дадена в чл.3, ал. 2 от закона, като в кръга на задължените лица попадат физическите лица, когато извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност, посочени в цитираната правна норма и не попада в изключенията на ал. 3 на същата разпоредба.
Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) за данъчно задължено се смята всяко лице, което извършва независимо някоя от икономическите дейности, упоменати в член 9, параграф 1, втора алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директива 2006/112/ЕО или Директивата за ДДС), в това число всяка дейност като доставчик на услуги. Термините, използвани в тази разпоредба, дават на понятието "данъчно задължено лице" широко определение, изградено около независимото упражняване на икономическа дейност, в смисъл че всички лица, които обективно отговарят на критериите, съдържащи се в тази разпоредба, трябва да се считат за данъчно задължени по ДДС лица (решение от 12 октомври 2016 г., Nigl и др., C 340/15, EU:C:2016:764, т. 27 и цитираната съдебна практика). В това отношение, в член 10 от Директивата за ДДС се уточнява, че условието икономическата дейност да се извършва независимо изключва наетите и други лица от режима на ДДС, доколкото те са обвързани с работодател по договор за работа или с някакви други юридически връзки, създаващи взаимоотношение на работодател и наето лице във връзка с условията на работа, възнаграждението и отговорността на работодателя. Разпоредбата на чл. 10 от Директива 2006/112/ЕО кореспондира с нормата на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС.
В този смисъл следва да се прецени дали дейността на треньора, извършвана в полза на възложителя по сключения договор, трябва да се квалифицира като "икономическа", и ако е така, трябва след това да се провери дали тази дейност се извършва "независимо".
В настоящия случай дейността по договора следва да се квалифицира като "икономическа", тъй като е постоянна и се осъществява срещу получавано от доставчика възнаграждение (решение от 13 юни 2018 г., Polfarmex, C 421/17, EU:C:2018:432, т. 38 и цитираната съдебна практика).
От друга страна, според последователната практика на Съда на Европейския съюз (Решения на СЕС по дела С-202/90, С-355/06 и С-420/18), когато лицето е отговорно към трети лица за вредите, които е причинило при извършване на дейността, за задълженията към трети лица, които поема във връзка с дейността, то действа независимо, както и дали носи икономически риск, свързан с извършването им. Поначало критериите за зависимост се свързват с начина на осъществяване на дейността (дали лицето само организира дейността си или не и дали то е организационно свободно), възнаграждението и особено рискът от извършване на дейността - дали носи риска от дейността си и отговаря за задълженията си, поети към доставчици и клиенти при изпълнение на професионална дейност, или този риск се носи от предприятието, в което работи.
Съгласно приложения договор, сключен между двете лица, треньорът се задължава да:
- изпълнява решенията и препоръките на управителния (УС) съвет и на други органи на управление на възложителя, свързани с подготовката, организацията на представянето на поверената му състезателки индивидуално жени или девойки на възложителя и урежда взаимните задължения на страните по подготовка и участие в описаните турнири, срещу получаване на финансови средства;
- организира и подготви за участие състезателките от националния отбор по ................................ индивидуално - жени или девойки, като планира, контролира и осъществява годишния тренировъчен и спортно-състезателен процес, подготовката на отбора, планиране и провеждане на спортно-тренировъчни лагери;
- подбере по своя преценка музикалния съпровод за съчетания на състезателките, за които прецени, както и да постави и създаде същите, съгласно правилата на ............. за календарната ............ година;
- участва и съдейства на възложителя за организирането на рекламни дейности в полза на възложителя според посочените условия и начин на осъществяване на рекламната дейност от страна на УС на възложителя;
- треньорът носи отговорност за проследяване на възстановяването на поверените му състезателки, спазването на хранителен режим, здравословно състояние, масажи, килограми и съблюдават наличието на спортна екипировка у всяка от тях.
В резултат на изложеното, дейността по приложения договор представлява дейност по предоставяне на услуги в полза на възложителя и същата не може да се определи като такава, която не е независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС, тъй като не се осъществява по правоотношение, приравнено на трудово, или по друго правоотношение, което създава взаимоотношения, подобни на тези на работодател и наето лице във връзка с условията на работа, възнаграждението и отговорността на работодателя. В конкретния случай треньорът сам организира дейността си в рамките на уговорените в договора условия и носи изцяло отговорност за договорните си задължения, поети към възложителя.
Следователно дейността на лицето, изразяваща се в извършени услуги към възложителя срещу възнаграждение, отговаря на критериите за независимост, както и на критериите за извършване на икономическа дейност, съгласно чл. 3, ал. 2 от ЗДДС (член 9, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС), т.е. е независима икономическа дейност. Респективно по сключения договор ще възникне задължение за издаване на фактура и начисляване на ДДС по общите правила на ЗДДС, като приложимата данъчна ставка ще е в размер на 20%.
Фактическата обстановка е следната: Сключен е договор между Сдружение с нестопанска цел "ФЕДЕРАЦИЯ ПО ................." като възложител и физическо лице Х като треньор. С договора се уреждат отношенията между страните по повод воденето и участието на състезателния и тренировъчен процес от страна на треньора в националния отбор по ............................. индивидуално - жени или девойки на възложителя, както и взаимните задължения на страните по подготовка и участие в международни спортни турнири на състезателка за: ................................ . Възнаграждението е срещу получаване на финансови средства в размер и начин на плащане, уговорени в договор от ................. год., заедно с приложението към него, сключен между Министерството на младежта и спорта (ММС) и ФЕДЕРАЦИЯ ПО....... .
Договорът се сключва единствено с оглед личността на треньора, като действията и задълженията по него се изпълняват само лично. Съгласно чл. 1.7.1. от договора треньорът ще получи годишно възнаграждение в размер на ......... лева, платимо на части, равняващи се на брутен размер на месечното възнаграждение с включени осигуровки от страна на работодателя в размер на ............ лева, след превеждането им от ММС.
Въпрос: Предвид обстоятелството, че физическото лице е регистрирано по ЗДДС, полученият доход ще представлява ли независима икономическа дейност за целите на ЗДДС, съответно следва ли да бъде издавана фактура, която да бъде отразена в отчетните регистри и справка-декларация по ЗДДС?
За да се отговори на въпроса, се прилагат следните разпоредби от ЗДДС и относимото право на ЕС.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
Съгласно чл. 82, ал. 1 от ЗДДС данъкът е изискуем от регистрирано по закона лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите, при които данъкът е изискуем от получателя. Разпоредбата на чл. 86 от ЗДДС задължава всяко регистрирано по ЗДДС лице, за което данъкът е станал изискуем, да го начисли, като:
- издаде данъчен документ (фактура), в който посочи данъка на отделен ред;
- включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период;
- посочи издадения данъчен документ в дневника за продажбите по чл. 124 за съответния данъчен период.
В конкретния случай, тъй като лицето е регистрирано по ЗДДС, за да възникне задължение за начисляване на ДДС за получените суми, е от съществено значение да се установи дали дейността по приложения договор се квалифицира като независима икономическа дейност за целите на закона.
Съгласно чл. 3, ал. 1 от ЗДДС данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Легална дефиниция на понятието "независима икономическа дейност" е дадена в чл. 3, ал. 2 от ЗДДС, като в кръга на задължените лица попадат и физическите лица, когато извършваната от тях дейност отговаря на критериите за независима икономическа дейност, посочени в тази правна норма, и не попада в изключенията на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС.
Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС) за данъчно задължено се смята всяко лице, което извършва независимо някоя от икономическите дейности, упоменати в член 9, параграф 1, втора алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, включително всяка дейност като доставчик на услуги. Термините, използвани в тази разпоредба, дават на понятието "данъчно задължено лице" широко определение, изградено около независимото упражняване на икономическа дейност, в смисъл че всички лица, които обективно отговарят на критериите, съдържащи се в тази разпоредба, трябва да се считат за данъчно задължени по ДДС лица (решение от 12 октомври 2016 г., Nigl и др., C-340/15, EU:C:2016:764, т. 27 и цитираната съдебна практика).
В член 10 от Директива 2006/112/ЕО се уточнява, че условието икономическата дейност да се извършва независимо изключва наетите и други лица от режима на ДДС, доколкото те са обвързани с работодател по договор за работа или с други юридически връзки, създаващи взаимоотношение на работодател и наето лице във връзка с условията на работа, възнаграждението и отговорността на работодателя. Разпоредбата на чл. 10 от Директивата кореспондира с нормата на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС.
В този смисъл следва да се прецени дали дейността на треньора, извършвана в полза на възложителя по сключения договор, трябва да се квалифицира като "икономическа", и ако е така, след това да се провери дали тази дейност се извършва "независимо".
В настоящия случай дейността по договора следва да се квалифицира като "икономическа", тъй като е постоянна и се осъществява срещу получавано от доставчика възнаграждение (решение от 13 юни 2018 г., Polfarmex, C-421/17, EU:C:2018:432, т. 38 и цитираната съдебна практика).
От друга страна, според последователната практика на Съда на Европейския съюз (решения по дела C-202/90, C-355/06 и C-420/18), когато лицето е отговорно към трети лица за вредите, които е причинило при извършване на дейността, и за задълженията към трети лица, които поема във връзка с дейността, то действа независимо, както и когато носи икономически риск, свързан с извършването на дейността. Критериите за зависимост се свързват с начина на осъществяване на дейността (дали лицето само организира дейността си или не и дали е организационно свободно), с възнаграждението и особено с риска от извършване на дейността - дали лицето носи риска от дейността си и отговаря за задълженията си, поети към доставчици и клиенти при изпълнение на професионална дейност, или този риск се носи от предприятието, в което работи.
Съгласно приложения договор, сключен между възложителя и треньора, треньорът се задължава да:
- изпълнява решенията и препоръките на управителния съвет (УС) и на други органи на управление на възложителя, свързани с подготовката и организацията на представянето на поверените му състезателки индивидуално - жени или девойки на възложителя, и да изпълнява взаимните задължения на страните по подготовка и участие в описаните турнири, срещу получаване на финансови средства;
- организира и подготви за участие състезателките от националния отбор по ................................ индивидуално - жени или девойки, като планира, контролира и осъществява годишния тренировъчен и спортно-състезателен процес, подготовката на отбора, както и планирането и провеждането на спортно-тренировъчни лагери;
- подбере по своя преценка музикалния съпровод за съчетания на състезателките, за които прецени, както и да постави и създаде същите, съгласно правилата на ............. за календарната ............ година;
- участва и съдейства на възложителя за организирането на рекламни дейности в полза на възложителя според посочените условия и начина на осъществяване на рекламната дейност от страна на УС на възложителя;
- носи отговорност за проследяване на възстановяването на поверените му състезателки, за спазването на хранителен режим, за здравословното им състояние, масажи, килограми и за съблюдаване наличието на спортна екипировка у всяка от тях.
В резултат на изложеното дейността по приложения договор представлява дейност по предоставяне на услуги в полза на възложителя. Тази дейност не може да се определи като такава, която не е независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС, тъй като не се осъществява по правоотношение от вида, изключен от обхвата на независимата икономическа дейност съгласно тази разпоредба.
Извод: Дейността на треньора по разглеждания договор представлява независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, не попада в изключенията на чл. 3, ал. 3 от ЗДДС и следователно за получените възнаграждения, като регистрирано по ЗДДС лице, треньорът следва да издава фактури, да начислява ДДС по реда на чл. 82, ал. 1 и чл. 86 от ЗДДС и да отразява издадените фактури в отчетните регистри и справка-декларацията по чл. 124 и чл. 125 от ЗДДС.
