Данъчно третиране по ЗДДС на обща туристическа услуга при организиране на семинари с включено настаняване и изхранване

ОТНОСНО: Прилагане на разпоредбите на Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)

В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ........ постъпиха Ваши запитвания с вх. № 55-0002-200/02.06.2025 г., вх. № 55-0002-200#1/04.06.2025 г. и вх. № 55-30-9230/02.06.2025 г., препратено за отговор по компетентност от ЦУ на НАП, относно прилагане разпоредбите на ЗДДС и ЗКПО.

Изложена е следната фактическа обстановка:

На дружество с основен предмет на дейност - онлайн обучения и беседи с езотерична и философска насоченост, му предстои да извършва изнесено дейността си. Ще организира семинари с включени хотелско настаняване и изхранване на участниците. За настаняването в хотела и изхранването на участниците на дружеството ще бъде издадена фактура. Дължимите от всеки участник суми за семинара ще постъпват по банкова сметка на фирмата и ще включват целия пакет - без марж върху съпътстващите услуги, от които дружеството няма да има икономическа изгода. Стойността на семинара ще бъде значително по-ниска спрямо стойността на съпътстващите услуги.

Поставени са следните въпроси:

1. Туристически пакет ли е цялата услуга, която дружеството продава и необходимо ли е да притежава лиценз по Закона за туризма (ЗТ)?
2. Оборотът от продажбата на тези съпътствaщи услуги представлява ли приход за дружеството?
3. В случай че дружеството се регистрира по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС и получи фактура за настаняване с начислен данък от 9%, следва ли оборотът от продажбата на тези съпътстващи услуги да е приход, върху който трябва да се начислява 20% ДДС?

Предвид изложената фактическа обстановка и действащото законодателство, изразявам следното становище:

Относно данъчното облагане по ЗДДС:

При организиране на мероприятия (семинари, конгреси и др. подобни) обикновено е налице услуга, в рамките на която се доставя комплекс от услуги, в т.ч. услуги, идентични или най-малкото сравними с тези на туроператорите. Съгласно практиката на Съда на ЕС, когато сделка съдържа няколко елементи и действия, трябва да се обърне внимание на всички обстоятелства, при които въпросната сделка се е състояла, за да се определи дали има една (състояща се от основна и съпътстващи), две или повече отделни доставки (в този смисъл, дела на Съда на ЕС С-231/94 Faaborg-GeltingLinien [1996] ECR1-2395, параграфи от 12 до 14; С-349/96 СРР [1999] ECR 1-973, парагр. 28; и С-41/04 LevobVerzekeringenand OV Bank [2005] ECR 1-9433, парагр. 19). Следва да се приеме, че е налице една единствена доставка, когато два или повече елемента, извършени от данъчно задълженото лице за клиента, са толкова тясно свързани, че обективно образуват една единствена неделима икономическа доставка, чието раздробяване би било изкуствено (Решение по дело LevobVerzekeringen и OV Bank, посочено по-горе, точки 20 и 22, както и Решение по дело Aktiebolaget NN, точки 22 и 23).

За да се определи дали съставните части на една комплексна доставка представляват две отделни доставки със самостоятелно значение или следва да се третират като една основна доставка със съпътстваща/и я доставка/и, основният критерий е дали тези елементи представляват самостоятелна ценност и цел за клиента (основни доставки) или са средство, за да се възползва при по-добри условия от основната услуга (съпътстващи доставки). Но дори една доставка да не представлява самостоятелна ценност и цел за клиента, в случай че делът ѝ в общата цена е съществен, то същата следва да има самостоятелно данъчно третиране и за целите на ДДС ще са налице две или повече отделни доставки.

При организиране на семинари, от данъчно задължено лице - организатор, към краен клиент, комплексната доставка може да се състои от следните елементи:

- доставки на стоки и услуги, нямащи характер на туристически (наем на зала, кетъринг, лекторски часове, материали и/или други);

- доставка на обща туристическа услуга (нощувка, хранене и/или други), която организаторът закупува от трети лица и доставя на клиента без изменение.

Описаните доставки обичайно не са в съотношение основна и съпътстващи доставки. Аргумент за това е обстоятелството, че дори съответното мероприятие - обучение, конгрес или семинар, да представлява основната цел за клиента, цената на туристическата услуга обичайно съставлява съществен дял от общата цена. Предвид това, когато цената е определена общо, за целите на начисляване на ДДС следва да се определи делът на цената на общата туристическа услуга в общата цена.

С оглед изложеното в запитването, че при определяне на общата цена на т.нар. комплексна услуга, делът на туристическата услуга (нощувка и хранене) е значително по-висок спрямо цената на услугите по организиране на семинара, посочените доставки следва да се третират като две отделни самостоятелни такива.

За доставката на обща туристическа услуга е приложим режимът на глава шестнадесета от ЗДДС, който регламентира данъчното третиране на услугата, по която доставчик е туроператор. Другите доставки на стоки и/или услуги, свързани с организиране на мероприятието, които обичайно включват ползване на зала, храни и напитки през почивките, техническо оборудване, материали и други, както и представените със собствен ресурс и капацитет, се облагат по общия ред.

На основание чл. 136, ал. 1 от ЗДДС, когато туроператор предоставя от свое име стоки или услуги във връзка с пътуването на пътуващо лице, за осъществяването на което се използват стоки или услуги, от които пътуващото лице се възползва пряко, смята се, че се извършва една доставка на обща туристическа услуга. Стоките и услугите, от които пътуващото лице се възползва пряко, са тези, които туроператорът е получил от други данъчно задължени лица и е предоставил на пътуващото лице без изменение (чл. 136, ал. 2 от ЗДДС).

Съгласно определението на т. 37 от § 1 на Допълнителните разпоредби (ДР) на ЗДДС, туроператор или туристически агент е всяко данъчно задължено лице, извършващо туроператорска дейност и/или туристическа агентска дейност по смисъла на Закона за туризма (ЗТ), независимо дали лицето е регистрирано по реда на същия закон. Статутът на лицето, осъществяващо услугата е правно ирелевантен, като определящо за данъчното третиране на доставката е естеството на предоставяната услуга.

По смисъла на т. 37а от § 1 на ДР на ЗДДС, "пътуващо лице" е всяко лице - получател на обща туристическа услуга, която не е придобита с цел последваща продажба. Когато лицето, независимо дали е данъчно задължено или данъчно незадължено лице, което е краен получател на услугата, е закупило същата за собствено ползване, а не с цел последваща продажба, същото може да бъде прието за "пътуващо лице".

Въз основа на горепосоченото, доставката, независимо от ограниченията в ЗТ, извършена от всяко данъчно задължено лице, за която лицето закупува от други данъчно задължени лица стоки и/или услуги, които предоставя от свое име в непроменен вид на пътуващото лице, следва да се третира като доставка на обща туристическа услуга и да се облага по реда на Глава шестнадесета на ЗДДС.

Според изложената фактическа обстановка, дружеството ще предоставя от свое име, в непроменен вид, услуги по настаняване и изхранване на участниците в организирани от него семинари, за осъществяването на които ще използва услуги, предоставени му от трети лица - хотелиери.

Предвид горното, извършената от дружеството доставка, за която получава услуги по настаняване (нощувка и хранене) от други данъчно задължени лица, които предоставя от свое име в непроменен вид на пътуващите лица (участниците в семинарите), следва да се третира като доставка на обща туристическа услуга. В случая, дружеството действа като туроператор за извършваната от него доставка на обща туристическа услуга, вкл. когато същото няма регистрация по ЗТ.

Относно задължението на дружеството за регистрация по ЗТ за определените в същия закон дейности, Национална агенция за приходите не е компетентна да изрази становище.

При условие че като регистрирано по чл. 100, ал. 1 от ЗДДС лице дружеството получи от трето лице (хотелиер) фактура за настаняване на участниците в семинара, данъчната основа на извършената от него доставка на обща туристическа услуга следва да се определи по реда на чл. 139, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно чл. 142, ал. 1 от с.з., за начисляването на данъка се издава протокол.

Когато услугите по настаняване, от които пътуващото лице се възползва пряко, са с място на изпълнение на територията на страната, доставката на обща туристическа услуга, с място на изпълнение на територията на страната подлежи на облагане със стандартна данъчна ставка от 20 на сто.

Относно прилагането на ЗДДС в случаите на доставки, свързани с туристически услуги, от Министерство на финансите е издадено указание с изх. №УК-2/10.07.2012 г., което е публикувано на интернет страницата на министерството - www.minfin.bg.

Относно данъчното облагане по ЗКПО:

Отчитането на приходите и разходите от стопански операции в счетоводството на предприятието следва да бъде съобразено със счетоводното законодателство, към което препращат и разпоредбите на чл. 77 и чл. 78 от ЗКПО. Сделките от стопански операции, следва да се идентифицират в съответствие с тяхното съдържание, същност и икономическа реалност, в съответствие с основните принципи за признаване и оценяване на позициите, които се представят във финансовите отчети на предприятията. Правилата за счетоводното третиране на приходите, получени при определени видове сделки, както и тяхното признаването, са разписани в НСС - 18 "Приходи". Сделката следва да се идентифицира за да се отрази същността ѝ.

В запитването сте посочили, че организирате семинари с включени хотелско настаняване и изхранване на участниците, т.е. ще предоставяте услуга. В СС 18 "Приходи", в раздел "Признаване на приходи от извършване на услуги", в т. 7.1 и 7.2 е посочено, че приходът, свързан със сделка за извършване на услуги, се признава в зависимост от етапа на завършеност на сделката към датата на съставянето на счетоводния баланс, при условие че резултатът от сделката може да се оцени надеждно.

Резултатът от сделката за извършване на услуги се оценява надеждно, когато са изпълнени едновременно следните условия:

а) сумата на прихода може да бъде надеждно изчислена;

б) предприятието има икономическа изгода, свързана със сделката;

в) етапът на завършеност на сделката за извършване на услуги към датата на съставянето на счетоводния баланс може надеждно да се определи; г) разходите, направени по сделката, както и разходите за завършване на сделката могат надеждно да бъдат измерени.

При отразяването на прихода в счетоводните Ви регистри, трябва задължително да се съобразите и с изискването на т. 5.1. б. "г" от СС 18 "Приходи": приходът се признава едновременно с извършените разходи, с оглед спазването на принципа на съпоставимост между приходите и разходите.

Следователно, моментът на признаването на приход от предоставените услуги следва да се обвърже с момента, към който са налице горните условия.

Предвид гореизложеното дружеството следва да отчете приход от всички предоставени услуги на участниците в организираните семинари.

В случай че дружеството не е признало полагащия се приход от предоставени услуги в текущия период, съгласно посочените по-горе изисквания на счетоводното законодателство, на основание чл. 78 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат, счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година, но не са отчетени от данъчно задълженото лице.

Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.