НАП: Общодостъпност на ваучерите за храна като социални разходи в натура по ЗКПО

В запитването е описано, че след обсъждания и предложения от работниците на общо събрание е взето решение работодателят да осигурява на работниците и служителите ваучери за храна на стойност до 200 лв. за пълен работен месец. Ваучерите за храна ще се предоставят на база реално отработени дни, дни в платен отпуск по чл. 155, чл. 156 и чл. 157, ал. 1, т. 1, 2 и 3 от Кодекса на труда (КТ) и дни в отпуск за временна неработоспособност, като не се включват дни в неплатен отпуск и самоотлъчка. Социалната придобивка се предоставя на всички наети лица по тези критерии в еднакъв размер и на еднаква база.

За 2023 г. ваучерите за храна се предоставят по месеци за пълен месец без неплатени отпуски и самоотлъчка, както следва:

• за месец януари (21 работни дни) - 9 лв./ден - 189 лв.;
• за месец февруари (20 работни дни) - 10 лв./ден - 200 лв.;
• за месец март (22 работни дни) - 9 лв./ден - 198 лв.;
• за месец април (18 работни дни) - 11 лв./ден - 198 лв.;
• за месец май (20 работни дни) - 10 лв./ден - 200 лв.;
• за месец юни (22 работни дни) - 9 лв./ден - 198 лв.;
• за месец юли (21 работни дни) - 9 лв./ден - 189 лв.;
• за месец август (23 работни дни) - 8 лв./ден - 184 лв.

Въпрос: При посочените условия ще бъде ли изпълнен критерият за "общодостъпност" на социалните придобивки?

За да бъдат третирани за данъчни цели като социални разходи, предоставени в натура, ваучерите за храна трябва да отговарят на легалната дефиниция по § 1, т. 34 от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО: "отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки".

От това определение следва, че разходите трябва едновременно да отговарят на следните основни критерии:

• отчетени разходи за социални придобивки;
• разходите да са определени съгласно чл. 293 и чл. 294 от КТ или по ред и начин, определен от ръководството на предприятието;
• социалните придобивки да са общодостъпни - за всички работници и служители, включително лицата, на които е възложено управлението;
• между работодателя или възложителя и наетите лица да не са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.

Основните изисквания, които работодателите трябва да изпълнят при предоставяне на ваучери за храна, за да не се облагат с данък върху разходите, са регламентирани в чл. 209, ал. 1, т. 1 - 3 от ЗКПО.

С оглед на поставения въпрос и конкретната фактическа обстановка следва да се анализира критерият за общодостъпност на социалните придобивки. Социалната придобивка е достъпна, когато е на разположение на всички наети лица, т.е. може да се ползва по право от всички тях, както и когато размерът на предоставяните социални придобивки не зависи от заеманата длъжност или от постигнатите трудови резултати, тъй като последните са определящи за допълнително трудово стимулиране, а не за разпределяне на средствата за социално-битово и културно обслужване.

Посочено е, че към момента е налице трайно установена данъчна практика, изразена в становища с изх. №24-34-90/29.09.2014 г., изх. №23-29-92/30.10.2018 г., изх. №23-22-1042/26.06.2018 г., изх. №26-Ш-10/10.01.2020 г., изх. №23-29-31/29.06.2020 г., изх. №24-39-49/09.05.2022 г., публикувани в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на НАП, съгласно която:

• изпълнението на критерия "общодостъпност" е в пряка зависимост и от естеството на предоставяната придобивка;
• избирането на критерий за предоставяне на ваучерите за храна на база отработени дни не нарушава изискването за общодостъпност;
• за да се спази принципът на общодостъпност, ваучерите за храна трябва да са в еднакъв размер (да се определи сума за отработен ден) и на еднаква база (реално отработени дни);
• съгласно становище изх. № М-26-С-699 от 18.01.2021 г. на ЦУ на НАП се приема, че предоставянето на ваучерите за храна може да се обвърже и с отработени часове;
• всякакви други субективни решения, при които лицата се разделят на групи от гледна точка на това дали са в дългосрочен отпуск или не, са неприемливи и нарушават принципа на общодостъпност.

Посочва се, че в конкретния случай се касае за социална придобивка, която поради своето естество (свързана е с храненето) предполага наетото лице да се явява на работа, поради което тя би изпълнила своята цел и ако получаването ѝ е съобразено с отработените дни. При прилагане на този критерий стойността на ваучерите за храна ще зависи от отработените дни в рамките на месеца.

Според запитването ваучерите за храна ще се предоставят на всички работници и служители на база реално отработени дни, дни в платен отпуск по чл. 155, чл. 156 и чл. 157, ал. 1, т. 1, 2 и 3 от КТ и дни в отпуск за временна неработоспособност, като не се включват дни в неплатен отпуск и самоотлъчка.

В тази връзка се приема, че в конкретния случай е избран смесен критерий - комбинация от реално отработени дни и дни в отпуск. Служителите са разграничени според вида на ползвания отпуск - платен или неплатен. В резултат на това е възможно, според вида на ползвания отпуск, работниците и служителите да получат ваучери в различен размер. Това се квалифицира като неизпълнение на изискването за общодостъпност по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО и изключва извършените разходи за ваучери за храна от кръга на социалните разходи в натура.

Допълнително се посочва, че по смисъла на трудовото законодателство "реално отработени дни" не включват ползваните отпуски. Понятията работно време, отпуски, продължителността на работния ден и на работната седмица и др. са регламентирани в глава 7 от КТ "Работно време и почивки". Съгласно § 1, т. 11 от ДР на КТ "работно време" е всеки период, през който работникът или служителят е длъжен да изпълнява работата, за която се е уговорил. Следователно "реално отработени дни" означава времето, установено със закон, друг нормативен акт, с колективен трудов договор или индивидуален трудов договор, през което работникът или служителят е длъжен да бъде на разположение на работодателя на територията на предприятието или в друго определено от него място, като през това време осъществява различни видове работа и изпълнява задължения съобразно професията, специалността и квалификацията си в съответствие с клаузите на индивидуалния трудов договор, правилника за вътрешния трудов ред и колективния трудов договор.

Посочва се, че изпълнение на изискването за общодостъпност на социалните придобивки по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО ще е налице, ако на всички наети лица - работници, служители и лица, наети по договори за управление и контрол, включително на лицата, които отсъстват от работа във връзка с ползване на отпуска или самоотлъчка, се предоставят ваучери за храна при равни условия - или в пълен размер, или съобразно отработените дни в месеца.

Накрая се уточнява, че становището е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.

Извод: При посочените в запитването условия критерият за "общодостъпност" по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО не е изпълнен, тъй като е приложен смесен критерий (реално отработени дни и различни видове отпуск), който води до различен размер на ваучерите според вида на ползвания отпуск, поради което разходите за ваучери за храна не се третират като социални разходи в натура.