Изх. № 23-22-1026/22.06.2016 г.
ЗДДС,
чл.94, ал.3
чл.96, ал.1 и ал.2
чл.74, ал.1
чл.74, ал.3, т.1
чл.26, ал.3, т.2
§ 1, т.15 от ДР
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ... е постъпило Ваше писмено запитване с вх. № 23-22-1026/...05.2016 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването са поставени въпроси, свързани с правата и задълженията на физическото лице И Л С, ЕГН...
Към настоящото запитване не е изложена конкретна фактическа обстановка като е посочено единствено, че физическото лице е регистрирано като земеделски производител. Поставените въпроси в запитването са:
1. Налице ли е възможност за лицето да направи доброволна регистрация по реда на ЗДДС ?
2. Възниква ли за лицето право на приспадане на данъчен кредит за направените разходи, свързани със закупуването на материали ?
3. Включват ли се получените субсидии от ЕС в облагаемият оборот за задължителна регистрация по ЗДДС ?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Съгласно разпоредбата на чл.94, ал.3 от ЗДДС, регистрацията по този закон е два вида задължителна и по избор. Разпоредбите, касаещи задъжителната регистлация се съдържат в чл.96 от ЗДДС, а регистрацията по избор е уредена в чл.100 от закона.
Съгласно разпоредбата на чл.96, ал.1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000,00 (петдесет хиляди лв.) или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. В разпоредбата на чл.96, ал.2 от ЗДДС е указано, че облагаемият оборот за целите на регистрацията по закона е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
2. доставки на финансови услуги по чл.46 от ЗДДС;
3. доставки на застрахователни услуги по чл.47 от ЗДДС;
Като допълнение към гореизложеното следва да се има предвид, че лице за което не са налице условията за задължителна регистрация по ЗДДС, т.е облагаемия оборот за последните дванадесет месеца е под 50 000, 00 лв., не е задължено да се регистрира по ЗДДС. Същото има право на регистрация по избор на основание чл.100 от ЗДДС при спазване на условията, посочени в чл.101 от ЗДДС.
По втори въпрос:
Предвид разпоредбата на чл.74, ал.1 от ЗДДС, регистрирано лице по чл. 96, 97, 98, чл.100, ал.1 и 3, чл.102 или 132 от закона има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на регистрацията му по този закон, които са налични към датата на регистрацията.
Видно от ал.2 на същата разпоредба, правото по ал.1 възниква само за наличните активи към датата на регистрация, за които са налице едновременно следните условия:
1. налице са изискванията на чл.69 и 71 от закона;
2. доставчикът е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази дата;
3. регистрационният опис по образец на наличните активи е съставен към датата на регистрация по този закон и подаден не по-късно от седем дни от датата на регистрация;
4. активите са придобити от лицето до 5 години, а за недвижими вещи до 20 години, преди датата на регистрация по този закон.
За регистрираното лице по ал.1 от закона ще възникне право на приспадане на данъчен кредит и за получените услуги преди датата на регистрацията му по този закон, когато са налице едновременно условията, посочени в разпоредбата на чл.74, ал.3, т.1 6 от ЗДДС. Самото право на приспадане на данъчен кредит възниква на датата на регистрация по ЗДДС, като то се упражнява през данъчния период, през който е възникнало, или в един от следващите дванадесет данъчни периода, като наличните активи, получените услуги и данъкът, включени в регистрационния опис по чл.74 от закона, се отразяват в дневника за покупките за съответния данъчен период.
По трети въпрос:
Както бе посочено в изложението по първи въпрос, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето облагаемидоставки, включително облагаемите с нулева ставка; доставките на финансови и застрахователни услуги, които са освободени доставки. При определянето на облагаемия оборот се взема предвид данъчния режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, преди да е възникнало данъчното събитие по доставката.
Съгласно разпоредбата на чл.26, ал.3, т.2 от ЗДДС, данъчната основа, формирана по реда на ал.2 от същата разпоредба, се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката. Легална дефиниция на понятието "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" е дадена в § 1, т.15 от ДР на ЗДДС това са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка, субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за покриване на загуби и финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи.
Субсидиите, отпускани на земеделските производители, обикновено са предназначени за покриване на техни загуби или за стимулиране развитието на отрасъла, поради което не се приемат за пряко свързани с доставките, осъществявани от получателите им. В резултат на това те най-често не попадат в обхвата на чл.26, ал.3, т.2 от ЗДДС и с техния размер не следва да се увеличава данъчната основа на облагаемите доставки, извършвани от лицата, получили субсидията. В случая, доколкото получаваните от ЕС субсидии не са пряко обвързани с предоставяни стоки или услуги, а са предназначени за финансиране на разходи или покриване на загуби, то с тези парични средства не се увеличава данъчната основа по смисъла на чл.26, ал.3, т.2 от ЗДДС и респ. същите не участват при формиране на облагаем оборот по смисъла на чл.96, ал.1 и ал. 2 от същия закон.
Следва да се отбележи, че когато дадена субсидия е пряко свързана с облагаеми доставки, извършвани от данъчно задълженото лице, същата се включва в тяхната данъчна основа и съответно ще подлежи на облагане. В тези случаи тя ще влияе и върху размера на облагаемия оборот, който формират лицата.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.
В запитването се поставят въпроси относно прилагането на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) спрямо физическо лице И Л С, ЕГН..., регистрирано като земеделски производител. Не е изложена конкретна фактическа обстановка, освен посочването на регистрацията като земеделски производител.
Поставените въпроси са:
Въпрос 1: Налице ли е възможност за лицето да направи доброволна регистрация по реда на ЗДДС?
Въпрос 2: Възниква ли за лицето право на приспадане на данъчен кредит за направените разходи, свързани със закупуването на материали?
Въпрос 3: Включват ли се получените субсидии от ЕС в облагаемият оборот за задължителна регистрация по ЗДДС?
По първи въпрос
Съгласно разпоредбата на чл.94, ал.3 от ЗДДС, регистрацията по този закон е два вида - задължителна и по избор. Разпоредбите относно задължителната регистрация се съдържат в чл.96 от ЗДДС, а регистрацията по избор е уредена в чл.100 от ЗДДС.
Съгласно чл.96, ал.1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице с облагаем оборот 50 000,00 (петдесет хиляди) лева или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец е длъжно в 14-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по закона.
В чл.96, ал.2 от ЗДДС е указано, че за целите на регистрацията по закона облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
- облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
- доставки на финансови услуги по чл.46 от ЗДДС;
- доставки на застрахователни услуги по чл.47 от ЗДДС.
Лице, за което не са налице условията за задължителна регистрация по ЗДДС, т.е. когато облагаемият оборот за последните дванадесет месеца е под 50 000,00 лв., не е задължено да се регистрира по ЗДДС. Такова лице има право на регистрация по избор на основание чл.100 от ЗДДС, при спазване на условията, посочени в чл.101 от ЗДДС.
Извод: За физическото лице, регистрирано като земеделски производител, е налице възможност за доброволна регистрация по ЗДДС по реда на чл.100 от закона, ако не са налице условията за задължителна регистрация по чл.96.
По втори въпрос
Съгласно чл.74, ал.1 от ЗДДС, регистрирано лице по чл.96, 97, 98, чл.100, ал.1 и 3, чл.102 или чл.132 от ЗДДС има право на приспадане на данъчен кредит за закупените или придобитите по друг начин или внесените активи по смисъла на Закона за счетоводството преди датата на регистрацията му по този закон, които са налични към датата на регистрацията.
Съгласно чл.74, ал.2 от ЗДДС, правото по ал.1 възниква само за наличните активи към датата на регистрация, за които са налице едновременно следните условия:
- налице са изискванията на чл.69 и чл.71 от ЗДДС;
- доставчикът е регистрирано по закона лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката е била облагаема към тази дата;
- регистрационният опис по образец на наличните активи е съставен към датата на регистрация по закона и е подаден не по-късно от седем дни от датата на регистрация;
- активите са придобити от лицето до 5 години, а за недвижими вещи - до 20 години, преди датата на регистрация по закона.
За регистрираното лице по ал.1 възниква право на приспадане на данъчен кредит и за получените услуги преди датата на регистрацията му по закона, когато са налице едновременно условията, посочени в чл.74, ал.3, т.1 - 6 от ЗДДС.
Правото на приспадане на данъчен кредит възниква на датата на регистрация по ЗДДС. То се упражнява през данъчния период, през който е възникнало, или в един от следващите дванадесет данъчни периода. Наличните активи, получените услуги и данъкът, включени в регистрационния опис по чл.74 от ЗДДС, се отразяват в дневника за покупките за съответния данъчен период.
Извод: За лицето, след регистрация по ЗДДС, може да възникне право на приспадане на данъчен кредит за направените разходи, включително за закупени материали, ако са налице всички условия на чл.74 от ЗДДС, включително наличие на активи/услуги към датата на регистрация, регистриран доставчик, облагаема доставка, съставен и подаден регистрационен опис и спазени срокове.
По трети въпрос
Както е посочено при първия въпрос, облагаемият оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
- облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
- доставки на финансови услуги;
- доставки на застрахователни услуги, които са освободени доставки.
При определянето на облагаемия оборот се взема предвид данъчният режим на доставките към датата на възникване на данъчното събитие или към датата на плащането, когато плащането е извършено преди да е възникнало данъчното събитие по доставката.
Съгласно чл.26, ал.3, т.2 от ЗДДС, данъчната основа, формирана по реда на ал.2 на същата разпоредба, се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката.
В § 1, т.15 от ДР на ЗДДС е дадена легална дефиниция на понятието "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" - това са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка, субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за покриване на загуби и финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи.
Субсидиите, отпускани на земеделските производители, обикновено са предназначени за покриване на техни загуби или за стимулиране развитието на отрасъла, поради което не се приемат за пряко свързани с доставките, осъществявани от получателите им. В резултат на това те най-често не попадат в обхвата на чл.26, ал.3, т.2 от ЗДДС и с техния размер не следва да се увеличава данъчната основа на облагаемите доставки, извършвани от лицата, получили субсидията.
В разглеждания случай, доколкото получаваните от ЕС субсидии не са пряко обвързани с предоставяни стоки или услуги, а са предназначени за финансиране на разходи или покриване на загуби, с тези парични средства не се увеличава данъчната основа по смисъла на чл.26, ал.3, т.2 от ЗДДС и съответно те не участват при формиране на облагаем оборот по смисъла на чл.96, ал.1 и ал.2 от ЗДДС.
Следва да се отбележи, че когато дадена субсидия е пряко свързана с облагаеми доставки, извършвани от данъчно задълженото лице, същата се включва в тяхната данъчна основа и съответно подлежи на облагане. В тези случаи тя влияе и върху размера на облагаемия оборот, който формират лицата.
Извод: Получените субсидии от ЕС, когато не са пряко обвързани с цената на предоставяни стоки или услуги, а са за финансиране на разходи или покриване на загуби, не се включват в облагаемия оборот по чл.96, ал.1 и ал.2 от ЗДДС. Ако обаче субсидията е пряко свързана с облагаеми доставки, тя се включва в данъчната основа на тези доставки и влияе върху облагаемия оборот.
Заключителни бележки
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.
Извод: Становището има принципен характер и не поражда защита по чл.17, ал.3 от ДОПК, ако при контролно производство се установят различни факти от изложените в запитването.
