НАП: Място на стопанска дейност и постоянен обект в България на френско дружество, наемащо дистанционни служители

Изх. №20-00-617

07.12.2021 г

ЗКПО - §1, т.2 от ДР

ЗДДС - §1, т.10

В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" e постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №20-00-617/01.11.2021 г., относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)иЗакона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).

Фактическата обстановка изложена в запитванeто е следната:

"В" е дружество, учредено съгласно законите на Франция, което извършва дейност като застрахователен брокер, опериращ единствено на френския пазар. Дружеството работи изключително с френски клиенти и предоставя онлайн инструмент за избор на застраховки на кредитополучатели по ипотечни заеми чрез сайт www.wedou.fr.

Дружеството е регистрирано в регистър БУЛСТАТ като чуждестранно нефизическо лице - осигурител и планира да склочи трудови договори с трима български граждани, които ще работят от територията на България в сферата на информационните технологии - поддръжка на уебсайта и административния панел.

Лицата ще бъдат назначени на следните длъжности: технически директор, директор "Развитие" и програмист на софтуерни приложения. Работата ще бъде извършвана дистанционно, от място по преценка на служителя. Дружеството няма да покрива разходи на служителите за работно място като например битови сметки, офис мебели или офис оборудване. Никой от служителите в България няма да има право да сключва договори с клиенти, или да участва в договаряне на сделки и условия по тях. Дружеството няма да разполага с офис или друг фиксиран обект на територията на България.

Управлението на дружеството се извършва от Франция. На територията на Франция на трудови договори за дружеството работят шестима служители на следните длъжности:

• мениджър "Продажби", който отговаря за екила от агенти и административни сътрудници, следи тяхната производителност и работно време;
• ръководител на екип "Продажби", който ръководи екипа, изготвя статистики за производителността на служителите в екипа и отговаря за връзката със застрахователи;
• служител продажби, който набира нови клиенти през различни канали, изпратени от партньорски фирми;
• специалист "Обслужване на клиенти", който отговаря за всички запитвания, от клиенти и ги насочва към компетентните лица;
• агент "Продължаване на отношенията с клиенти";
• специалист по задържане на съществуващи клиенти и управление на текущите им нужди;
• административен сътрудник "Управление на клиенти";

Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:

1. Формира ли дружеството място на стопанска дейност в България?
2. Формира ли дружеството постоянен обект за ДДС цели в България?

Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното принципно становище:

Следва да имате предвид, че във всеки конкретен случай при трансгранична ситуация е необходимо да се извърши детайлен анализ на всички факти и обстоятелства във връзка с лицата и осъществяваната от тях дейност, включително разпределение на функции и отговорности. Обективна проверка и конкретна преценка относно съдържанието и характера на дейностите, може да се извърши в хода на административно производствопо реда наДанъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), когато органът по приходите извършва съвкупен и цялостен анализ, съобразно установените факти и обстоятелства.

По първи въпрос:

В § 1, т. 2 от ДР на ЗКПО понятието "място на стопанска дейност" (МСД) е дефинирано чрез препратка към разпоредбата на § 1, т. 5 от ДР на ДОПК,, съгласно която това е:

а) определено място (собствено, наето или ползвано на друго основание), посредством което чуждестранно лице извършва цялостно или частично стопанска дейност в страната, като например: място на управление; клон; търговско представителство, регистрирано в страната; офис; кантора; ателие; завод; работилница (фабрика); магазин; склад за търговия; сервиз; монтажен обект; строителна площадка; мина; кариера; сонда; петролен или газов кладенец; извор или друг обект на извличане на природни ресурси;

б) извършването на дейност в страната от лица, упълномощени да сключват договори от името на чуждестранни лица, с изключение на дейността на представителите с независим статут по глава шеста от Търговския закон;

в) трайно извършване на търговски сделки с място на изпълнение в страната, дори когато чуждестранното лице няма постоянен представител или определено място.

По аргумент от чл. 13 от ЗКПО, предвид наличието на действаща Спогодбамежду Република България и РепубликаФранцияза избягване на двойното данъчно облаганеи предотвратяване отклонението от облагане с данъци върху дохода(СИДДО с Франция), разпоредбите на последната ще се прилагат с предимство пред тези от вътрешното законодателство.

Дефиницията на МСД в СИДДО с Франция е аналогична на дефиницията в българското законодателство и се съдържа в чл. 4. По смисъла на тази спогодба терминът "място на стопанска дейност" означава определено място, чрез което местно лице на едната договаряща държава осъществява изцяло или частично своята стопанска дейност.

Съгласно чл. 4, ал. 3 от спогодбата не се счита, че е налице МСД когато:

а) определеното място се ползува единствено за складиране, изложба или доставка на стоки, принадлежащи на предприятието;

б) стоките, принадлежащи на предприятието, са складирани единствено с цел за поддържане на стоков запас, изложба или доставка;

в) стоките са изложени от предприятието на стоков панаир или изложба и се продават след закриването им;

г) стоките, принадлежащи на предприятието, са складирани единствено за целите на преработването им от друго предприятие;

д) определеното място се ползува единствено с цел закупуване на стоки или събиране на информация за предприятието;

е) определеното място се ползува единствено с цел да се извършва за предприятието всяка друга дейност от подготвителен или спомагателен характер;

ж) определеното място се ползува единствено с цел за съчетано упражняване на дейностите, посочени в букви "а" до "е", при условие, че общата дейност на това определено място, произтичаща от съчетанието, запазва своя подготвителен или спомагателен характер.

От горепосочените разпоредби следва, че за да формира едно чуждестранно лице МСД в страната, трябва да са изпълнени кумулативно следните критерии:

• наличие на определено място в България, от което се извършва производствена дейност или се предоставят услуги, което е на разположение на чуждестранното лице, независимо собствено, наето или безвъзмездно предоставено за ползване, от което то извършва стопанската си дейност;

• относително постоянство и продължителност на извършваната дейност и наличие на персонал за извършването й;
• осъществяване на стопанска дейност, която няма подготвителен или спомагателен характер - тази дейност трябва да е насочена към реализиране на приходи и печалби и това да я определя като стопанска дейност за чуждестранното лице, то да има стопански интерес от извършването й. Едно определено място на дейност, което извършва услуги не само за предприятието, с което е свър­зано, но и пряко за други предприятия, които са от една група с дружест­вото, на което принадлежи определеното място на дейност, няма да по­падне в приложното поле на чл. 4, ал. 3, б. "д" и "е". Няма да е такъв и случаят, когато чрез определено място на дейност се дава не само информация, но се изпълняват задачи, според изискванията на отделен клиент.

Без претенция за категорично становище, при условие, че френското дружество:

• няма да разполага с фиксирано географско мястона дейност в България;
• дейностите на местните служители не са насочени към клиенти или други предприятия от групата т.е имат спомагателен характер по смисъла на СИДДО с Фанция;
• дейностите на местните служителине могат да се определят като дейности на представител със зависим статут съгласно чл. 4, ал. 4 от СИДДО с Фанция;
• управленските функции се извършват от Франция;

считам, че не са налице критериите за формиране на МСД в България.

По втори въпрос:

Според дефиницията в § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС "постоянен обект" е търговско представителство, клон, офис, кантора, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна. Т.е. постоянният обект е обект, чрез който се извършва независима икономическа дейност на територията на дадена страна.

Съгласно чл. 11, пар. 1 и 2 от Регламент за изпълнение(ЕС) № 282/2011наСъвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане наДиректива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавенатастойност(Регламент 282/2011) за прилагането на чл. 44 от Директива 2006/112/ЕО (чл. 21, ал. 2 от ЗДДС) "постоянен обект" означава всеки обект, различен от мястото на установяване на стопанска дейност, посочен в чл. 10 от същия регламент, който се характеризира с достатъчно равнище на постоянство и има подходяща структура от гледна точка на човешките и техническите ресурси, за да може да получава и ползва услугите, доставени за собствените нужди на този обект, както и да доставя услугите, коитопрестира.

Разпоредбите на чл. 44-45 от Директивата, транспонирани в чл. 21 от ЗДДС, регламентират мястото на изпълнение доставка на услугии в този смисъл дефинират наличието на постоянен обект на място, различно от мястото на установяване на съответното данъчно задължено лице.Постоянният обект за целите на ДДСне следва да се отъждествявас понятието МСД за целите на прякото облагане.

Относно критериите за наличие на постоянен обектза целите на облагането с ДДСе налице и практика на Съда на Европейския съюз(С-168/84, C‑231/94, С-260/95,  C‑190/95, C‑390/96, C‑73/06, С-605/12).

В резюме, от нормативната база и съдебната практика, може да се направи извод, че "постоянен обект" е всеки обект, различен от мястото на установяване на стопанска дейност, който се характеризира сдостатъчно равнище на постоянствоиима подходяща структура от гледна точка на човешките и техническите ресурси, за да може да получава и ползва услугите, доставени за собствените нужди на този обект. За да е налице "постоянен обект" по смисъла на ЗДДС е необходимо едновременно да са изпълнени следните условия: 

• ползване на определено място,
• наличие на персонал,
• наличие на технически ресурс,
• постоянство на осъществяваната дейност,
• възможност за осъществяване на доставка на стоки или услуги от този обект,
• възможност да се получават услуги и същите да се потребяват.

От гореизложеното следва, че в конкретния случай, френското дружество би формирало постоянен обект на територията на страната по отношение на услуги, извършени от този постоянен обект, които са осъществени чрез използване на ресурсите - технически, човешки и пр., на този постоянен обект.

При условие, че дружеството няма да да разполата с определено място на територията на България, да разполага с или използва в свой интерес и по свое усмотрениетехнически ресурси, без значение дали същите са собствени, наети или се използват на друго основание, а наетите служители имат само спомагателни/административни функции следва да се приеме, че дружеството не е установено на територията на страната чрез постоянен обект.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено пореда на ДОПК се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.