НАП: Регистрация по ЗДДС при паралелно извършване на еднородна дейност от свързани лица в един търговски обект

Относно регистрация по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) е разгледано писмено запитване, съдържащо следната фактическа обстановка:

Физическо лице в качеството на едноличен търговец (ЕТ) извършва шивашка дейност, без наети лица. Същото физическо лице е едноличен собственик на капитала в търговско дружество (ЕООД), което не извършва дейност от 15.01.2020 г. От 01.05.2020 г. дружеството възнамерява да възобнови дейността си. ЕТ и ЕООД ще извършват паралелно еднородна дейност от един и същи търговски обект, като ще използват една и съща материална база.

Поставени са следните въпроси:

Въпрос 1: Попадат ли двете фирми в хипотезата на чл. 96, ал. 1 във връзка с чл. 96, ал. 10 от ЗДДС?

Въпрос 2: Следва ли да се сумират реализираните обороти през месеците на едновременната им дейност?

Поради неизяснената фактическа обстановка е изразено принципно становище, съобразено с относимата нормативна уредба.

Правна уредба и общи принципи

Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, всяко данъчно задължено лице, установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец, е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по закона. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът.

Съгласно чл. 96, ал. 10 от ЗДДС, при последователно извършване на еднородна дейност в един и същи търговски обект от две или повече свързани лица или лица, действащи съгласувано, в облагаемия оборот на всяко следващо лице се включва оборотът, реализиран в обекта от всички лица, извършвали последователно дейността в съответния обект преди него, за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца, включително текущия месец. Този оборот се счита за реализиран от съответното лице през първия ден на започване на еднородната дейност в обекта от това лице.

Дейността се приема за еднородна, когато е налице значителна идентичност по отношение на две или повече от следните характеристики:

• предлаганите стоки или услуги;
• ползваните активи;
• персонала;
• търговската марка/наименованието на обекта;
• доставчиците/клиентите.

От фактическата обстановка е видно, че ЕТ и ЕООД възнамеряват да започнат паралелна еднородна дейност от 01.05.2020 г. в един и същи търговски обект, като ще използват една и съща материална база.

По Въпрос 1 и Въпрос 2

Предвид изложеното и разпоредбата на чл. 96, ал. 10 от ЗДДС, е прието, че задължение за регистрация въз основа на сумиране на оборотите на две и повече лица по това правило не възниква, когато тези лица извършват еднородна дейност в един и същи обект едновременно едно с друго, тоест паралелно, а не последователно.

Извод: При паралелно извършване на еднородна дейност от ЕТ и ЕООД в един и същи търговски обект не се прилага чл. 96, ал. 10 от ЗДДС и не се сумират оборотите им за целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.

Относно изкуствени структури и заобикаляне на закона

Независимо от горното, се посочва, че ако паралелното извършване на дейност от лица, действащи съгласувано, има чисто изкуствен характер и противоречи на нормалната икономическа логика, е налице основание това да бъде третирано като заобикаляне на закона с цел данъчно предимство. В такъв случай следва да се приложи нормата, противодействаща на тази практика.

Този извод се основава на постановеното по дело C-255/02, Halifax plc, според което при установяване на злоумишлена практика сделките, на които тя се основава, трябва да се предефинират така, че да се възстанови ситуацията, която би съществувала при липсата на тези сделки.

Специфичната регистрация по чл. 96, ал. 10 от ЗДДС следва да се прилага само когато, освен наличие на еднородност на дейността и съгласувано действие на лицата, ситуацията има напълно изкуствен характер, липсва икономическа логика и се цели данъчно предимство.

Извод: Ако паралелната дейност на свързани или съгласувано действащи лица е изкуствена, без икономическа логика и насочена към данъчно предимство, сделките могат да бъдат предефинирани и да се приложи чл. 96, ал. 10 от ЗДДС като норма, противодействаща на злоупотребата.

Възможност за третиране като неперсонифицирано дружество

Посочва се, че когато е налице безспорно еднородна дейност при общо използване на активи и/или човешки ресурси, формално извършвана от две или повече лица, особено когато са свързани или действат съгласувано и при липса на ясно и предварително определени обективни критерии за разпределяне на рисковете и ползите от дейността, това може да е индикация за обединяване на усилията за обща дейност чрез дружество по чл. 357 от Закона за задълженията и договорите.

Съгласно чл. 9, ал. 2 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), неперсонифицираното дружество се приравнява на юридическо лице за данъчни цели.

Когато в един и същи търговски обект две лица осъществяват едновременно еднородна дейност, използвайки общи активи, включително човешки ресурси, и разделят единствено ползите от дейността въз основа на различни критерии (в случая - собствения си статут), правната последица би била приемането на облагаемите обороти на участващите в неперсонифицираното дружество лица за оборот на самото неперсонифицирано дружество и съответно регистрирането му при достигане на прага за задължителна регистрация по ЗДДС.

Извод: При едновременно извършване на еднородна дейност с общи активи и/или човешки ресурси от две лица, без ясни критерии за разпределяне на рискове и ползи, е възможно дейността да се квалифицира като дейност на неперсонифицирано дружество, чиито обороти подлежат на общо отчитане и регистрация по ЗДДС при достигане на прага.

Допълнителни указания и характер на становището

Посочва се, че по прилагането на разпоредбите на чл. 96, ал. 10 и ал. 11 от ЗДДС, в сила от 01.01.2020 г., са издадени указания с изх. № 20-00-8/10.01.2020 г. и изх. № 20-00-22/03.02.2020 г. на заместник изпълнителния директор на Националната агенция за приходите, публикувани на www.nap.bg.

Настоящото становище е принципно. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, се установят различни факти и обстоятелства, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.

Извод: Становището има принципен характер и не създава защита по чл. 17, ал. 3 от ДОПК при установяване на различни факти в конкретно производство.