Изх. №53-04-722/02.11.2015 г.
ЗКПО - чл. 44
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, прието с вх. №53-04-722/....2015 г. относно прилагането на разпоредбите на Закона закорпоративнотоподоходнооблагане(ЗКПО).
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
През 2013 г. "НВО" АД сключва договор с Varengold Bank AG, Германия за откриване на сметка и посредничество при сделки, организирани от валутна борса "FOREX". Сделките представляват спот търговия с финансови инструменти в т. ч. чуждестранна валута, валутни двойки, индекси. В резултат на сключените сделки на FOREX пазара, в края на всеки отчетен период дружеството реализира печалби/загуби. На база предоставените извлечения резултатите се осчетоводяват съответно по сметка 723 - Приходи от операции с финансови активи и инструменти/ 623 - Разходи от операции с финансови активи и инструменти. Дружеството прилага Международните счетоводни стандарти (МСС).
Съгласно МСС 32 "Финансови инструменти" финансов актив е всеки актив, който е: парични средства; договорно право да се получават парични средства или друг финансов актив от друго предприятие или договорно право да се разменят финансови активи с друго предприятие при условия, които са потенциално благоприятни за предприятието; капиталов инструмент на друго предприятие.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Отговаря ли "FOREX" на изискванията за регулиран пазар по смисъла на чл. 73 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ)?
2. При условие, че "FOREX" отговаря на изискванията за регулиран пазар, сделките с чуждестранна валута и индекси попадат ли в хипотезата на чл. 44 от ЗКПО, дружеството следва ли да регулира със загубите и печалбите от търговията с чуждестранна валута и индекси счетоводния си финансов резултат?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Разпоредбата на чл. 44 от ЗКПО се прилага по отношение на печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на §1, т. 21 от допълнителните разпоредби на този закон.
Съгласно §1, т. 21 от ДР на ЗКПО "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 44 са сделките:
а) с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции и права, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 73 от Закона за пазарите на финансови инструменти; "права" за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;
б) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство;
в) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;
г) сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава единадесета, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа(ЗППЦК), или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство.
Според чл. 73 от ЗПФИ регулиран пазар е многостранна система, организирана и/ или управлявана от пазарен оператор, която среща или съдейства за срещането на интересите за покупка и продажба на финансови инструменти на множество трети страни чрез системата и в съответствие с нейните недискреционни правила по начин, резултатът от който е сключването на договор във връзка с финансовите инструменти, допуснати до търговия съгласно нейните правила и/или системи, лицензирана и функционираща редовно в съответствие с изискванията на този закон и актовете по прилагането му (чл. 73, ал. 1 от ЗПФИ).
Регулиран пазар е и всяка многостранна система, която е лицензирана и функционира в съответствие с изискванията на дял III от Директива 2004/39/ЕО на Европейския парламент и на Съвета (чл. 73, ал. 2 от ЗПФИ).
С оглед изложеното до тук чл. 44 от ЗКПО се прилага само по отношение на резултата от сделки с изрично посочените финансови инструменти -дялове и акции, които сделки са в обхвата на понятието "Разпореждане с финансови инструменти". Сделките с валута и индекси, независимо на какъв пазар са извършени, не попадат в хипотезата на чл. 44 от ЗКПО, т.е. разпоредбата не е приложима при определяне на данъчния финансов резултат в конкретния случай.
Следователно печалбите и загубите от сделки с чуждестранна валута и индекси, организирани от валутна борса "FOREX", се облагат/признават по общия ред на ЗКПО и с тях не се регулира финансовия резултат съгласно чл. 44 от закона, независимо от това дали "FOREX" отговаря на изискванията за регулиран пазар по смисъла на чл. 73 от ЗПФИ.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило писмено запитване относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).
Фактическата обстановка е следната:
През 2013 г. "НВО" АД сключва договор с Varengold Bank AG, Германия за откриване на сметка и посредничество при сделки, организирани от валутна борса "FOREX". Сделките представляват спот търговия с финансови инструменти, включително чуждестранна валута, валутни двойки и индекси.
В резултат на сключените сделки на FOREX пазара, в края на всеки отчетен период дружеството реализира печалби или загуби. На база предоставените извлечения резултатите се осчетоводяват съответно по сметка 723 - Приходи от операции с финансови активи и инструменти и сметка 623 - Разходи от операции с финансови активи и инструменти.
Дружеството прилага Международните счетоводни стандарти (МСС). Съгласно МСС 32 "Финансови инструменти" финансов актив е всеки актив, който е:
- парични средства;
- договорно право да се получават парични средства или друг финансов актив от друго предприятие или договорно право да се разменят финансови активи с друго предприятие при условия, които са потенциално благоприятни за предприятието;
- капиталов инструмент на друго предприятие.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Отговаря ли "FOREX" на изискванията за регулиран пазар по смисъла на чл. 73 от Закона за пазарите на финансови инструменти (ЗПФИ)?
Въпрос 2: При условие, че "FOREX" отговаря на изискванията за регулиран пазар, сделките с чуждестранна валута и индекси попадат ли в хипотезата на чл. 44 от ЗКПО, дружеството следва ли да регулира със загубите и печалбите от търговията с чуждестранна валута и индекси счетоводния си финансов резултат?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба е изразено следното становище:
Разпоредбата на чл. 44 от ЗКПО се прилага по отношение на печалбите и загубите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 21 от допълнителните разпоредби на ЗКПО.
Съгласно § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО "Разпореждане с финансови инструменти" за целите на чл. 44 са сделките:
- а) с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции и права, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 73 от Закона за пазарите на финансови инструменти; "права" за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала;
- б) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство;
- в) сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип;
- г) сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава единадесета, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа (ЗППЦК), или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство.
Съгласно чл. 73, ал. 1 от ЗПФИ регулиран пазар е многостранна система, организирана и/или управлявана от пазарен оператор, която среща или съдейства за срещането на интересите за покупка и продажба на финансови инструменти на множество трети страни чрез системата и в съответствие с нейните недискреционни правила по начин, резултатът от който е сключването на договор във връзка с финансовите инструменти, допуснати до търговия съгласно нейните правила и/или системи, лицензирана и функционираща редовно в съответствие с изискванията на този закон и актовете по прилагането му.
Съгласно чл. 73, ал. 2 от ЗПФИ регулиран пазар е и всяка многостранна система, която е лицензирана и функционира в съответствие с изискванията на дял III от Директива 2004/39/ЕО на Европейския парламент и на Съвета.
С оглед на изложеното се приема, че чл. 44 от ЗКПО се прилага само по отношение на резултата от сделки с изрично посочените финансови инструменти - дялове и акции, които сделки са в обхвата на понятието "Разпореждане с финансови инструменти" по § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО.
Сделките с валута и индекси, независимо на какъв пазар са извършени, не попадат в хипотезата на чл. 44 от ЗКПО, поради което тази разпоредба не е приложима при определяне на данъчния финансов резултат в конкретния случай.
Следователно печалбите и загубите от сделки с чуждестранна валута и индекси, организирани от валутна борса "FOREX", се облагат и признават по общия ред на ЗКПО и с тях не се регулира финансовият резултат съгласно чл. 44 от закона, независимо от това дали "FOREX" отговаря на изискванията за регулиран пазар по смисъла на чл. 73 от ЗПФИ.
Извод: За целите на чл. 44 от ЗКПО е без значение дали "FOREX" представлява регулиран пазар по смисъла на чл. 73 от ЗПФИ, тъй като сделките с чуждестранна валута и индекси не са "разпореждане с финансови инструменти" по § 1, т. 21 от ДР на ЗКПО и не подлежат на данъчно регулиране по реда на чл. 44, а се третират по общия ред на ЗКПО.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
