2_823/25.10.2022г.
ЗДДС, чл.47
В дирекция ОДОП е постъпило Ваше писмено запитване, подадено от "В б" ООД в ЦУ на НАП, препратено по компетентност в ДОДОП с писмо изх. № ., заведено в регистъра на дирекцията с вх.№ /...2022г., в което сте изложили следната фактическа обстановка:
Регистриран сте в Агенцията по вписванията като лице упражняващо свободна професия - застрахователен агент с Булстат..... Сключил сте договор за партньорство със застрахователен брокер "У г" ЕООД за предоставяне на услуги по разпространение на застрахователни продукти от името и за сметка на брокера, който от своя страна се явява застрахователен посредник на различни застрахователни компании.
Посочвате, че съгласно чл.1.1.1 от договора за партньорство услугите, които предоставяте на застрахователния брокер са: "Разпространение на застрахователни продукти в изпълнение на извършваното от "У г" ЕООД застрахователно посредничество /в качеството на застрахователен брокер/, пред клиенти".
Уточнявате, че по същество предоставяните от Вас услуги се отнасят изключително до посредничество при сключване на застраховки "Живот" и се изразяват в следното:
- намиране на клиенти /ползватели на застрахователната услуга/;
- установяване на потребностите на клиентите /ползвателите на застрахователната услуга/;
- предоставяне на информация за застрахователни продукти, включително за предоставяне на информация за един или повече продукти в съответствие с критерии, избрани от ползвателите на застрахователните услуги;
- извършване на подготвителна работа за сключване на застрахователните договори;
- оказване на съдействие за сключване на застрахователни договори;
- оказване на съдействие при упражняване на правата и изпълнение на задълженията по застрахователните договори.
Правата по договора за партньорство не предполагат заверяване на документите с подписа Ви, а застрахователните договори се сключват от ползвателя на застрахователни услуги и застрахователната компания, на която брокера "У г" ЕООД е посредник.
За предоставените от Вас услуги получавате възнаграждение под формата на комисион. Посочвате, че не сте регистриран застрахователен агент по чл.313, ал.1 от КЗ, съответно не сте вписан в регистъра по чл.30,ал.1,т.12 от ЗКФН. По силата на сключеният от Вас договор за партньорство сте преминал професионално обучение, съгласно разпоредбите на чл.404, ал.4 и ал.5 от КЗ и по силата на договора за партньорство сте задължен да упражнявате дейността при спазване на изискванията на приложимото законодателство и актовете на компетентния надзорен орган - Комисията за финансов надзор.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следните въпроси:
1. Предоставяните от Вас услуги към брокера "У г" ЕООД считат ли се за услуги, свързани със застрахователни услуги по смисъла на чл.47 от ЗДДС?
2. Как следва да се третират предоставените от Вас услуги по ЗДДС - като облагаеми с данъчна ставка 20 на сто или освободени доставки на основание чл.47 от ЗДДС, предвид факта, че не сте регистриран като застрахователен агент по чл.313, ал.1 от КЗ, съответно не сте вписан в регистъра по чл.30,ал.1,т.12 от ЗКФН?
С оглед изложената фактическа обстановка, въз основа на относимата нормативна уредба, свързана със ЗДДС и ППЗДДС, изразявам следното становище:
Съгласно чл.135, пар.1, б. "а" от Директива 2006/112/ЕО, държавите членки освобождават от облагане застрахователните и презастрахователните сделки, включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти. Тази разпоредба е транспонирана с разпоредбата на чл. 47 от ЗДДС, съгласно която освободена доставка е извършването на застрахователни и презастрахователни услуги, включително на свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти.
С изменението на разпоредба на чл.47 от ЗДДС в сила от 01.01.2021г. се отстранява установената от Европейската комисия несъвместимост на националната разпоредба с разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, която до промяната предвиждаше освобождаването от ДДС на доставките на застрахователни и презастрахователни услуги, от една страна, на формално признато качество на данъчно задълженото лице (застраховател, презастраховател, брокер или застрахователен агент) и, от друга страна, на спазването на условията и реда на Кодекса за застраховането. В резултат на изменението, освобождаването по чл.47 от ЗДДС е в зависимост от вида на доставката, а не от формалните изисквания на Кодекса за застраховането.
За да се определи данъчният режим на предоставените от Вас услуги е необходимо да се има предвид практиката на СЕС.
В редица свои решения СЕС посочва, че според общоприетото разбиране за застрахователната сделка е характерно, че застрахователят се задължава срещу авансово изплащане на премия при настъпване на риска, покрит от застраховката, да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга. Освен това застрахователните сделки предполагат по естеството си съществуването на договорно отношение между доставчика на застрахователната услуга и лицето, чиито рискове са покрити от застраховането, а именно застрахованото лице. /В този смисъл са постановените от СЕС Решение по дело С - 13/06, т. 10, Решение по дело С - 584/13, т. 28 и т. 29., Решение по дело С - 40/15, т. 22 и т.23 и Решение по дело С - 907/19, т. 32/.
От изложената фактическа обстановка и практиката на СЕС може да се приеме, че предоставените от Вас услуги нямат характер на застрахователни и презастрахователни услуги.
Въпросът относно преценката на обхвата на услугите, попадащи в приложното поле на "включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти" също е разглеждан от Съда на ЕС.
В Решение на Съда от 25 март 2021 по дело С-907/19 Съдът посочва, че "освобождаването на тези услуги зависи от изпълнението на две кумулативни условия, както личи от самия текст на член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112. Всъщност тези услуги трябва да са "свързани" със застрахователни сделки и да са "извършвани от застрахователни брокери и агенти".
Що се отнася до първото от тези условия, Съдът е постановил, че думата "свързани" има достатъчно широко значение, за да обхваща различни услуги, способстващи за осъществяването на застрахователни сделки, и в частност уреждането на застрахователни претенции, което е един от съществените компоненти на тези сделки (решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C‑40/15, т. 33).
Колкото до второто от тези условия, за да се определи дали услугите, за които се иска да бъдат третирани като освободени доставки по член 135, параграф 1, буква а) от Директива 2006/112, са извършвани от застрахователен брокер или агент, следва да се взема предвид не формалното качество на доставчика на тези услуги, а да се прецени самото съдържание на услугите (вж. в този смисъл решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C‑40/15, EU:C:2016:172, т. 35 и 36)."
При преценка относно съдържанието на тези услуги в цитираното решение на СЕС е посочено, че следва да се провери дали са изпълнени два критерия. На първо място, доставчикът трябва да има отношения със застрахователя и със застрахованото лице, като тези отношения може да са и само косвени, ако доставчикът е подизпълнител на брокера или агента. На второ място, дейността му трябва да обхваща съществени аспекти на работата по застрахователно посредничество, каквито са търсенето на бъдещи клиенти и свързването им със застрахователя с цел сключването на застрахователни договори (вж. в този смисъл решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C‑40/15, т. 37 и 39). Когато става дума за подизпълнител, важното е той да участва в сключването на застрахователните договори /вж. в този смисъл решение C‑124/07, т. 9 и 18/.
Предвид цитираната практика на СЕС, при условие, че извършваните от Вас услуги имат характер на застрахователно посредничество - търсене на клиенти, свързването им със застраховател и тази дейност е довела до сключване на застрахователни договори между страните, т.е. предоставяте услуги, характерни по естеството си за услуги, извършвани от застрахователен брокер или агент, ще са налице условията за освобождаване на доставката на основание чл. 47 от ЗДДС. Предвиденото освобождаване се прилага, дори и ако е налице само косвена връзка със страните по застрахователния или презастрахователния договор, за чието сключване имате принос, чрез друго данъчно задължено лице пряко свързано с една от тези страни, с което имате договорна връзка, в случая с брокера "У г" ЕООД.
В дирекция "ОДОП" е постъпило писмено запитване от "В б" ООД, в което е изложена следната фактическа обстановка:
Лицето е регистрирано в Агенцията по вписванията като лице, упражняващо свободна професия - застрахователен агент, с Булстат .... Сключен е договор за партньорство със застрахователен брокер "У г" ЕООД за предоставяне на услуги по разпространение на застрахователни продукти от името и за сметка на брокера, който е застрахователен посредник на различни застрахователни компании.
Съгласно чл. 1.1.1 от договора за партньорство услугите, които се предоставят на застрахователния брокер, са: "Разпространение на застрахователни продукти в изпълнение на извършваното от "У г" ЕООД застрахователно посредничество /в качеството на застрахователен брокер/, пред клиенти".
Уточнено е, че по същество предоставяните услуги се отнасят изключително до посредничество при сключване на застраховки "Живот" и се изразяват в:
- намиране на клиенти (ползватели на застрахователната услуга);
- установяване на потребностите на клиентите (ползвателите на застрахователната услуга);
- предоставяне на информация за застрахователни продукти, включително предоставяне на информация за един или повече продукти в съответствие с критерии, избрани от ползвателите на застрахователните услуги;
- извършване на подготвителна работа за сключване на застрахователните договори;
- оказване на съдействие за сключване на застрахователни договори;
- оказване на съдействие при упражняване на правата и изпълнение на задълженията по застрахователните договори.
Правата по договора за партньорство не включват заверяване на документи с подписа на лицето. Застрахователните договори се сключват между ползвателя на застрахователни услуги и застрахователната компания, за която "У г" ЕООД е посредник. За предоставените услуги се получава възнаграждение под формата на комисион.
Посочено е, че лицето не е регистриран застрахователен агент по чл. 313, ал. 1 от Кодекса за застраховането (КЗ) и не е вписано в регистъра по чл. 30, ал. 1, т. 12 от Закона за Комисията за финансов надзор (ЗКФН). По силата на договора за партньорство е преминато професионално обучение съгласно чл. 404, ал. 4 и ал. 5 от КЗ и е налице задължение дейността да се упражнява при спазване на приложимото законодателство и актовете на Комисията за финансов надзор.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Предоставяните от Вас услуги към брокера "У г" ЕООД считат ли се за услуги, свързани със застрахователни услуги по смисъла на чл. 47 от ЗДДС?
Въпрос 2: Как следва да се третират предоставените от Вас услуги по ЗДДС - като облагаеми с данъчна ставка 20 на сто или освободени доставки на основание чл. 47 от ЗДДС, предвид факта, че не сте регистриран като застрахователен агент по чл. 313, ал. 1 от КЗ, съответно не сте вписан в регистъра по чл. 30, ал. 1, т. 12 от ЗКФН?
Въз основа на изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба по ЗДДС и ППЗДДС е изразено следното становище:
Съгласно чл. 135, пар. 1, б. "а" от Директива 2006/112/ЕО държавите членки освобождават от облагане застрахователните и презастрахователните сделки, включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти.
Тази разпоредба е транспонирана в националното законодателство с чл. 47 от ЗДДС, според който освободена доставка е извършването на застрахователни и презастрахователни услуги, включително на свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти.
С изменението на чл. 47 от ЗДДС, в сила от 01.01.2021 г., е отстранена установената от Европейската комисия несъвместимост на националната разпоредба с Директива 2006/112/ЕО. До промяната освобождаването от ДДС за доставките на застрахователни и презастрахователни услуги зависеше, от една страна, от формално признатото качество на данъчно задълженото лице (застраховател, презастраховател, брокер или застрахователен агент), и от друга страна - от спазването на условията и реда на Кодекса за застраховането. В резултат на изменението освобождаването по чл. 47 от ЗДДС зависи от вида на доставката, а не от формалните изисквания на Кодекса за застраховането.
За определяне на данъчния режим на предоставените услуги следва да се вземе предвид практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС). В редица решения СЕС приема, че според общоприетото разбиране за застрахователната сделка е характерно, че застрахователят се задължава срещу авансово изплащане на премия при настъпване на покрития от застраховката риск да предостави на застрахованото лице договорената при сключването на договора услуга. Освен това застрахователните сделки по естеството си предполагат съществуването на договорно отношение между доставчика на застрахователната услуга и лицето, чиито рискове са покрити от застраховането, а именно застрахованото лице. В този смисъл са решенията на СЕС по дело C‑13/06, т. 10, по дело C‑584/13, т. 28 и т. 29, по дело C‑40/15, т. 22 и т. 23 и по дело C‑907/19, т. 32.
С оглед изложената фактическа обстановка и практиката на СЕС се приема, че предоставените от лицето услуги нямат характер на застрахователни и презастрахователни услуги.
Относно обхвата на услугите, попадащи в приложното поле на "включително свързаните с тях услуги, извършвани от застрахователни брокери и агенти", СЕС се е произнесъл в Решение от 25 март 2021 г. по дело C‑907/19. Съдът посочва, че освобождаването на тези услуги зависи от изпълнението на две кумулативни условия, както личи от текста на чл. 135, пар. 1, б. "а" от Директива 2006/112. Услугите трябва:
- да са "свързани" със застрахователни сделки; и
- да са "извършвани от застрахователни брокери и агенти".
Относно първото условие Съдът приема, че думата "свързани" има достатъчно широко значение, за да обхване различни услуги, способстващи за осъществяването на застрахователни сделки, и в частност уреждането на застрахователни претенции, което е един от съществените компоненти на тези сделки (решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C‑40/15, т. 33).
Относно второто условие, за да се определи дали услугите, за които се иска освобождаване по чл. 135, пар. 1, б. "а" от Директива 2006/112, са извършвани от застрахователен брокер или агент, следва да се взема предвид не формалното качество на доставчика, а съдържанието на услугите (решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C‑40/15, т. 35 и 36).
При преценка на съдържанието на тези услуги в цитираното решение на СЕС е посочено, че следва да се провери дали са изпълнени два критерия:
- на първо място, доставчикът трябва да има отношения със застрахователя и със застрахованото лице, като тези отношения може да са и косвени, ако доставчикът е подизпълнител на брокера или агента;
- на второ място, дейността му трябва да обхваща съществени аспекти на работата по застрахователно посредничество, каквито са търсенето на бъдещи клиенти и свързването им със застрахователя с цел сключването на застрахователни договори (решение от 17 март 2016 г., Aspiro, C‑40/15, т. 37 и 39).
Когато става дума за подизпълнител, важно е той да участва в сключването на застрахователните договори (решение C‑124/07, т. 9 и 18).
Предвид цитираната практика на СЕС, при условие че извършваните от лицето услуги имат характер на застрахователно посредничество - търсене на клиенти, свързването им със застраховател и тази дейност е довела до сключване на застрахователни договори, услугите могат да се третират като свързани със застрахователни услуги по смисъла на чл. 47 от ЗДДС, независимо че лицето не е регистрирано като застрахователен агент по чл. 313, ал. 1 от КЗ и не е вписано в регистъра по чл. 30, ал. 1, т. 12 от ЗКФН.
Извод: Ако конкретно извършваните услуги представляват застрахователно посредничество по смисъла на практиката на СЕС (включително търсене на клиенти, свързването им със застраховател и участие в процеса по сключване на застрахователни договори), те се третират като услуги, свързани със застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС и са освободени доставки, като за това не е необходимо лицето формално да има статут на застрахователен агент или да е вписано в съответния регистър по КЗ и ЗКФН.
