чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, чл. 6, ал. 3 от ЗДДС, чл. 7, ал. 4 от ЗДДС
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
- "Л" ЕООД закупува готова преработена вълна от контрагент извън ЕС и я доставя на клиент в Италия. В този случай "Л" ЕООД осъществява всички митнически формалности по вноса и заплаща дължимите мита и ДДС в Италия.
- "Л" ЕООД преработва сурова вълна в гр. С в България и изпраща готовия продукт в склад в Италия, който е нает от дружеството. "Л" ЕООД извършва продажби и доставки от склада в Италия до клиент в Италия.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Как се третира съгласно ЗДДС закупуването и последващата продажба на вълната и следва ли да се отрази продажбата в дневника за продажбите в описаните случаи?
Предвид описаната фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
В първия случай
Място на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ѝ към получателя, съгласно текста на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС.
От изложената в запитването фактическа обстановка е видно, че стоките, предмет на доставката ще се транспортират от място извън ЕС и ще бъдат предмет на внос в Италия. Предвид това и на основание чл. 17, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение на доставката на стоките е извън територията на страната и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС за продажбата не следва да се начислява български косвен данък (данък върху добавената стойност) за доставки с място на изпълнение извън територията на страната.
За доказване на това, че доставката е с място на изпълнение извън територията на страната дружеството следва да разполага с всички относими доказателства като документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на извън ЕС до Италия, търговска кореспонденция и др.
За отчитането по реда на ЗДДС на извършените доставки, за които е приложен редът за документиране, установен в италианското законодателство, е приложима разпоредбата на чл. 113, ал. 1 от Правилника за прилагане на закона за данъка върху добавената стойност (ППЗДДС) и тези доставки следва да намерят отражение в колона 23 - "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка" на дневника за продажби, съответно в клетка 18 на справка-декларацията за ДДС - "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка, както и на доставки като посредник в тристранна операция".
Във втория случай
Основен критерий при определяне режима на облагане на доставките е мястото на изпълнение на доставката. С други думи, в зависимост от мястото на изпълнение на доставката се определя и приложимия режим на облагане.
Както бе посочено в отговора по първи въпрос, според разпоредбата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя. Предвид това, за доставка на стока, която се изпраща от територията на страната до Италия е приложима разпоредбата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС.
Преместването на стока между отделни структури на един и същ правен субект представлява вътрешен трансфер на имущество и в общия случай при него липсва прехвърляне на собственост и възмездна доставка, която да поражда изискуемост на ЗДДС.
За целите на данъчния режим по ЗДДС, при търговия, осъществявана на територията на ЕС се приема, че преместването на стоки между структурни подразделения на един и същ правен субект, установени на териториите на различни държави членки на ЕС, представлява облагаема доставка.
Доставка на стока, по смисъла на чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС е изпращането или транспортирането на стоки, произведени, извлечени, обработени, закупени, придобити или внесени на територията на страната от данъчно задължено лице в рамките на неговата икономическа дейност, когато стоките се изпращат или транспортират за целите на неговата икономическа дейност от или за негова сметка от територията на страната до територията на друга държава членка, в която лицето не е регистрирано за целите на ДДС.
Съгласно разпоредбата на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС възмездна вътреобщностна доставка на стоки е и изпращането или транспортирането на стоки, произведени, извлечени, обработени, закупени, придобити или внесени на територията на страната от регистрирано по ЗДДС лице в рамките на неговата икономическа дейност, когато стоките се изпращат или транспортират за целите на неговата икономическа дейност от или за негова сметка от територията на страната до територията на друга държава членка, в която лицето е регистрирано за целите на ДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС облагаеми с нулева ставка на данъка са вътреобщностните доставки по чл. 7 от закона, с изключение на освободените вътреобщностни доставки по чл. 38, ал. 2 от закона.
От изложеното е видно, че до момента, в който "Л" ЕООД няма регистрация за целите на ДДС в Италия ще е приложима разпоредбата на чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС и при извършване на трансфера на стоките до Италия дружеството следва да прилага данъчна ставка 20 на сто.
При наличие на регистрация на "Л" ЕООД за целите на ДДС в Италия, трансфера на стоките до там попада в обхвата на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС и на основание чл. 53, ал. 1 от закона се прилага нулева данъчна ставка. За определяне на данъчната основа в тези случаи, следва да се съобрази разпоредбата на чл. 52, ал. 2 от ЗДДС, според която данъчната основа при вътреобщностни доставки по чл. 7, ал. 4 от закона е данъчната основа по чл. 27, ал. 1, увеличена по реда на чл. 26, ал. 3 от закона. Съгласно чл. 27, ал. 1 от ЗДДС данъчната основа на доставка на стоки по чл. 6, ал. 3 от закона, определена към началото на месеца, в който е отделена или предоставена стоката, е данъчната основа при придобиването или себестойността на стоката, а в случаите на внос - на данъчната основа при вноса, намалена с разходи за изхабяване предвид обичайния икономически живот на стоката. Когато данъчната основа не може да се определи по този ред, данъчната основа е пазарната цена. Определянето на данъчното събитие е по реда на чл. 51, ал. 2 от ЗДДС, съгласно който данъчното събитие при вътреобщностна доставка по чл. 7, ал. 4 от закона възниква на датата, на която започва транспортът на стоките от територията на страната.
Документирането на доставката следва да се извърши с издаване на протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, според текста на който в случаите на доставки по чл. 6, ал. 3 или чл. 7, ал. 4 от закона начисляването се извършва от регистрираното лице - доставчик.
Данните от протокола, с който е документирана доставката на стока следва да се отрази в данъчните регистри и в справката-декларация по общия ред. Данъчната основа следва да се отрази в дневника за продажбите в колона 11 "Данъчна основа на облагаемите доставки със ставка 20 на сто, включително дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на страната" или в колона 20 "ДО на ВОД", съобразно приложимия данъчен режим на доставката.
В допълнение към гореизложеното, на основание чл. 125, ал. 2 от ЗДДС, лицата, извършили в даден период ВОД, имат задължение да декларират доставките си и във VIES-декларация за периода. VIES-декларацията се съставя въз основа на отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС, следователно в нея следва да се отрази издадения протокол по чл. 117, ал. 2 от ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 45, т. 1, б. "б" от ППЗДДС документът, удостоверяващ извършването на ВОД на стоки по реда на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС е протоколът по чл. 117, ал. 2 от закона.
Последващата продажба на стоката на територията на Италия (от склада в Италия до клиент в Италия) попада в обхвата на доставките с място на изпълнение извън територията на страната и на основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС не се начислява български косвен данък. Следва да се има предвид, че доколкото дружеството не е регистрирано за целите на ДДС в Италия, може да формира оборот за регистрация, съгласно съответното законодателство там.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
- "Л" ЕООД закупува готова преработена вълна от контрагент извън ЕС и я доставя на клиент в Италия. В този случай "Л" ЕООД осъществява всички митнически формалности по вноса и заплаща дължимите мита и ДДС в Италия.
- "Л" ЕООД преработва сурова вълна в гр. С в България и изпраща готовия продукт в склад в Италия, който е нает от дружеството. "Л" ЕООД извършва продажби и доставки от склада в Италия до клиент в Италия.
Въпрос: Как се третира съгласно ЗДДС закупуването и последващата продажба на вълната и следва ли да се отрази продажбата в дневника за продажбите в описаните случаи?
Първи случай - закупуване на готова преработена вълна от трета страна и продажба на клиент в Италия
Съгласно чл. 17, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ѝ към получателя.
От изложената фактическа обстановка е видно, че стоките, предмет на доставката, ще се транспортират от място извън ЕС и ще бъдат предмет на внос в Италия. Поради това, на основание чл. 17, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставката на стоките е извън територията на страната.
На основание чл. 86, ал. 3 от ЗДДС за продажбата не следва да се начислява български данък върху добавената стойност за доставки с място на изпълнение извън територията на страната.
За доказване, че доставката е с място на изпълнение извън територията на страната, дружеството следва да разполага с всички относими доказателства, като документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията извън ЕС до Италия, търговска кореспонденция и др.
За отчитането по реда на ЗДДС на извършените доставки, за които е приложен редът за документиране, установен в италианското законодателство, е приложима разпоредбата на чл. 113, ал. 1 от ППЗДДС. Тези доставки следва да намерят отражение в колона 23 - "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка" на дневника за продажбите, съответно в клетка 18 на справка-декларацията за ДДС - "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка, както и на доставки като посредник в тристранна операция".
Извод: Продажбата на вълната, закупена от трета страна и внесена в Италия, е с място на изпълнение извън територията на страната, не се начислява български ДДС, но доставката се отразява в дневника за продажбите в колона 23 и в клетка 18 на справка-декларацията по чл. 69, ал. 2 от ЗДДС.
Втори случай - преработка на сурова вълна в България, изпращане в склад в Италия и последващи продажби от склада
Основен критерий при определяне режима на облагане на доставките е мястото на изпълнение на доставката. В зависимост от мястото на изпълнение се определя и приложимият режим на облагане.
Както е посочено и по първия въпрос, съгласно чл. 17, ал. 2 от ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът ѝ към получателя. Поради това, за доставка на стока, която се изпраща от територията на страната до Италия, е приложима разпоредбата на чл. 17, ал. 2 от ЗДДС.
Преместването на стока между отделни структури на един и същ правен субект представлява вътрешен трансфер на имущество и по принцип при него липсва прехвърляне на собственост и възмездна доставка, която да поражда изискуемост на ЗДДС.
За целите на данъчния режим по ЗДДС при търговия, осъществявана на територията на ЕС, се приема, че преместването на стоки между структурни подразделения на един и същ правен субект, установени на териториите на различни държави членки на ЕС, представлява облагаема доставка.
Съгласно чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС доставка на стока е изпращането или транспортирането на стоки, произведени, извлечени, обработени, закупени, придобити или внесени на територията на страната от данъчно задължено лице в рамките на неговата икономическа дейност, когато стоките се изпращат или транспортират за целите на неговата икономическа дейност от или за негова сметка от територията на страната до територията на друга държава членка, в която лицето не е регистрирано за целите на ДДС.
Съгласно чл. 7, ал. 4 от ЗДДС възмездна вътреобщностна доставка на стоки е и изпращането или транспортирането на стоки, произведени, извлечени, обработени, закупени, придобити или внесени на територията на страната от регистрирано по ЗДДС лице в рамките на неговата икономическа дейност, когато стоките се изпращат или транспортират за целите на неговата икономическа дейност от или за негова сметка от територията на страната до територията на друга държава членка, в която лицето е регистрирано за целите на ДДС.
Съгласно чл. 53, ал. 1 от ЗДДС облагаеми с нулева ставка на данъка са вътреобщностните доставки по чл. 7 от закона, с изключение на освободените вътреобщностни доставки по чл. 38, ал. 2 от закона.
От изложеното следва, че до момента, в който "Л" ЕООД няма регистрация за целите на ДДС в Италия, ще е приложима разпоредбата на чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС и при извършване на трансфера на стоките до Италия дружеството следва да прилага данъчна ставка 20 на сто.
При наличие на регистрация на "Л" ЕООД за целите на ДДС в Италия, трансферът на стоките до там попада в обхвата на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС и на основание чл. 53, ал. 1 от закона се прилага нулева данъчна ставка.
За определяне на данъчната основа в тези случаи следва да се съобрази чл. 52, ал. 2 от ЗДДС, според който данъчната основа при вътреобщностни доставки по чл. 7, ал. 4 от закона е данъчната основа по чл. 27, ал. 1, увеличена по реда на чл. 26, ал. 3 от закона.
Съгласно чл. 27, ал. 1 от ЗДДС данъчната основа на доставка на стоки по чл. 6, ал. 3 от закона, определена към началото на месеца, в който е отделена или предоставена стоката, е данъчната основа при придобиването или себестойността на стоката, а в случаите на внос - данъчната основа при вноса, намалена с разходи за изхабяване предвид обичайния икономически живот на стоката. Когато данъчната основа не може да се определи по този ред, данъчната основа е пазарната цена.
Определянето на данъчното събитие е по реда на чл. 51, ал. 2 от ЗДДС, съгласно който данъчното събитие при вътреобщностна доставка по чл. 7, ал. 4 от закона възниква на датата, на която започва транспортът на стоките от територията на страната.
Документирането на доставката следва да се извърши с издаване на протокол по чл. 117, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, според който в случаите на доставки по чл. 6, ал. 3 или чл. 7, ал. 4 от закона начисляването се извършва от регистрираното лице - доставчик.
Данните от протокола, с който е документирана доставката на стока, следва да се отразят в данъчните регистри и в справката-декларация по общия ред.
Данъчната основа следва да се отрази в дневника за продажбите в:
- колона 11 - "Данъчна основа на облагаемите доставки със ставка 20 на сто, включително дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на страната", или
- колона 20 - "ДО на ВОД",
съобразно приложимия данъчен режим на доставката.
На основание чл. 125, ал. 2 от ЗДДС лицата, извършили в даден период вътреобщностни доставки, имат задължение да декларират доставките си и във VIES-декларация за периода. VIES-декларацията се съставя въз основа на отчетните регистри по чл. 124 от ЗДДС, следователно в нея следва да се отрази издаденият протокол по чл. 117, ал. 2 от ЗДДС.
Съгласно чл. 45, т. 1, б. "б" от ППЗДДС документът, удостоверяващ извършването на вътреобщностна доставка на стоки по реда на чл. 7, ал. 4 от ЗДДС, е протоколът по чл. 117, ал. 2 от закона.
Извод: При трансфер на стоките от България до склада в Италия, до регистрация по ДДС в Италия се прилага чл. 6, ал. 3, т. 3 от ЗДДС и ставка 20%, а след регистрация - чл. 7, ал. 4 и чл. 53, ал. 1 от ЗДДС с нулева ставка; доставката се документира с протокол по чл. 117, отразява се в дневника за продажбите (колона 11 или 20 според режима) и във VIES-декларация, като протоколът по чл. 117, ал. 2 от ЗДДС е документът, удостоверяващ ВОД по чл. 7, ал. 4 от ЗДДС.
