ОТНОСНО: Прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ........ постъпи Ваше запитване с вх. № 55-0002-54/14.02.2025 г., относно прилагането на разпоредби на ЗДДС и ППЗДДС.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружеството е авиационен оператор, извършващ предимно международен въздушен транспорт от 2020 година. Притежава лиценз за авиационен оператор и оперативен лиценз от Главна дирекция "Гражданска въздушна авиация" (ГД ГВА), публикуван на страницата - https//www.caa.bg/bg. По силата на тези лицензи, дружеството менажира няколко въздухоплавателни средства (самолети) със сключени договори за наем със собствениците на самолетите, които са одобрени от ГД ГВА.
Един от договорите за наем на въздухоплавателно средство е сключен с българска компания "А" ЕООД - собственик на въздушно средство и регистрирано по ЗДДС лице.
Посочвате, че по силата на Европейски регламент и българския закон за авиационна дейност, всички дейности, извършени от дружеството по договора за наем на въздухоплавателно средство, както и всички други дейности, определени като авиационни, са облагаеми с нулева ставка по ЗДДС и ППЗДДС.
Искате потвърждение, че всички издадени фактури във връзка с договора между Вашето дружество и "А" ЕООД (приложен към запитването), съгласно чл. 31, т. 4 от ЗДДС и чл. 31б от ППЗДДС, както и всички разпоредби от ЗДДС, отнасящи се за авиационните оператори, извършващи предимно международен транспорт, са облагаеми с нулева ставка на данъка върху добавената стойност.
Посочвате, че между дружествата са издадени фактури, в които е начислен данък със ставка от 20 на сто, който според Вас е неправилно начислен и внесен в бюджета (за данъчни периоди - месец октомври, ноември и декември 2024 година).
Поставен е следният въпрос:
Може ли да се направи корекция съгласно чл. 116 от ЗДДС за неправилно начисления и внесен данък и същият да бъде възстановен на дружеството по определения от ППЗДДС ред?
Към запитването сте приложили копия на лиценз за авиационен оператор, оперативен лиценз и договор за наем на въздухоплавателно средство между авиационния оператор "П" ЕООД и "А" ЕООД.
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото законодателство, доколкото не става ясно какъв е предметът на въпросните фактури, за които е приложена ставка на данъка от 20 на сто, изразявам следното принципно становище:
На основание чл. 31, т. 4 от ЗДДС, облагаема доставка с нулева ставка на данъка е отдаването под наем на въздухоплавателни средства, използвани от авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове, и на плавателни съдове по т. 2, с изключение на тези по буква "г" от същата законова разпоредба.
По отношение на отдаването под наем на въздухоплавателни средства, с оглед приложението на чл. 31, т. 4 от ЗДДС, прилагането на нулева ставка за доставката зависи от обстоятелството дали доставчикът има статут на авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове.
Съгласно чл. 31б, ал. 1 от ППЗДДС, авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове за целите на чл. 31 от закона, е този оператор, чиито приходи от продажби от международни рейсове (независимо дали тези приходи са от превоз на пътници, товари и/или поща или от извършени специализирани авиационни работи) представляват най-малко 60 на сто или повече от общите приходи на оператора за период от 5 календарни години.
Мястото на изпълнение на доставката по дългосрочно отдаване под наем на превозно средство (каквото е въздухоплавателното средство съгл. т. 49, б. "б" от Параграф 1 от ДР на ЗДДС), когато получателят е данъчно задължено лице се определя по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугата се предоставя на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект.
Тъй като представляваното от Вас дружество доставчик е установено на територията на страната и получател е друго българско дружество и предвид текста на чл. 54, ал. 2 от ППЗДДС, мястото на изпълнение на услугата по отдаване под наем на въздухоплавателното средство е на територията на страната.
Съобразявайки изложеното по-горе и доколкото може да се счете че дружеството, което представлявате, е авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове по смисъла на чл. 31б, ал. 1 от ППЗДДС, доставката по оперативен лизинг на въздухоплавателното средство би била облагаема с нулева ставка на данъка, съгласно чл. 31, т. 4 от ЗДДС. В случай че лизингополучателят не извършва предимно международни рейсове, доставката е облагаема със ставка 20 на сто.
За доказване на доставка по отдаване под наем по чл. 31, т. 4 от ЗДДС на въздухоплавателно средство с място на изпълнение на територията на страната доставчикът следва да разполага с документите, посочени в чл. 28, ал. 2, т. 1-5 от ППЗДДС.
Съгласно чл. 116, ал. 6 от ЗДДС, за погрешно съставени документи се смятат и издадените фактури и известия към същите, в които за доставката е приложена грешна ставка на данъка.
Когато погрешно съставени документи или поправени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането им се съставя протокол - за всяка от страните, който съдържа реквизитите, посочени в чл. 116, ал. 4, т. 1 - 4 от ЗДДС. Всички екземпляри на анулираните документи се съхраняват при издателят им, а отчитането им от доставчика и получателя се извършва по реда за отразяване в Приложение № 12 от ППЗДДС.
При корекция по този ред ще се формира нова данъчна основа и размер на данъка в рамките на полученото от клиентите възнаграждение, съответно в размера на приспаднатия данъчен кредит при получателя по доставката, в резултат на което ще се формира промяна в размера на начисления ДДС при доставчика, респективно в размера на ползвания данъчен кредит по справка-декларация за периода на отразяване на коригираните документи.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Дружеството, отправило запитването, е авиационен оператор, извършващ предимно международен въздушен транспорт от 2020 г. Притежава лиценз за авиационен оператор и оперативен лиценз, издадени от Главна дирекция "Гражданска въздушна авиация" (ГД ГВА), публикувани на интернет страницата "https//www.caa.bg/bg". На основание тези лицензи дружеството менажира няколко въздухоплавателни средства (самолети) по договори за наем със собствениците им, като договорите са одобрени от ГД ГВА.
Един от договорите за наем на въздухоплавателно средство е сключен с българско дружество "А" ЕООД, което е собственик на въздухоплавателното средство и е регистрирано по ЗДДС лице. Посочено е, че по силата на европейски регламент и българския закон за авиационна дейност всички дейности, извършвани от дружеството по договора за наем на въздухоплавателното средство, както и всички други дейности, определени като авиационни, са облагаеми с нулева ставка по ЗДДС и ППЗДДС.
Иска се потвърждение, че всички издадени фактури във връзка с договора между авиационния оператор и "А" ЕООД (договорът е приложен към запитването), съгласно чл. 31, т. 4 от ЗДДС и чл. 31б от ППЗДДС, както и всички разпоредби от ЗДДС, отнасящи се до авиационни оператори, извършващи предимно международен транспорт, са облагаеми с нулева ставка на данъка върху добавената стойност.
Посочено е, че между дружествата са издадени фактури, в които е начислен данък със ставка 20 на сто, който според запитващия е неправилно начислен и внесен в бюджета за данъчни периоди октомври, ноември и декември 2024 г.
Към запитването са приложени копия на лиценз за авиационен оператор, оперативен лиценз и договор за наем на въздухоплавателно средство между авиационния оператор "П" ЕООД и "А" ЕООД.
Въпрос: Може ли да се направи корекция съгласно чл. 116 от ЗДДС за неправилно начисления и внесен данък и същият да бъде възстановен на дружеството по определения от ППЗДДС ред?
С оглед изложената фактическа обстановка и действащото законодателство, като се отбелязва, че не е ясно какъв е конкретният предмет на фактурите, по които е приложена ставка 20 на сто, се изразява принципно становище.
Правен анализ
На основание чл. 31, т. 4 от ЗДДС, облагаема доставка с нулева ставка на данъка е отдаването под наем на въздухоплавателни средства, използвани от авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове, и на плавателни съдове по т. 2, с изключение на тези по буква "г" от същата законова разпоредба.
По отношение на отдаването под наем на въздухоплавателни средства, за прилагане на чл. 31, т. 4 от ЗДДС, прилагането на нулева ставка за доставката зависи от това дали доставчикът има статут на авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове.
Съгласно чл. 31б, ал. 1 от ППЗДДС, авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове за целите на чл. 31 от закона, е този оператор, чиито приходи от продажби от международни рейсове (независимо дали тези приходи са от превоз на пътници, товари и/или поща или от извършени специализирани авиационни работи) представляват най-малко 60 на сто или повече от общите приходи на оператора за период от 5 календарни години.
Мястото на изпълнение на доставката по дългосрочно отдаване под наем на превозно средство (каквото е въздухоплавателното средство съгласно т. 49, б. "б" от параграф 1 от ДР на ЗДДС), когато получателят е данъчно задължено лице, се определя по реда на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугата се предоставя на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект.
Тъй като дружеството - доставчик е установено на територията на страната и получател е друго българско дружество, и предвид текста на чл. 54, ал. 2 от ППЗДДС, мястото на изпълнение на услугата по отдаване под наем на въздухоплавателното средство е на територията на страната.
Съобразявайки изложеното и доколкото може да се приеме, че представляваното дружество е авиационен оператор, извършващ предимно международни рейсове по смисъла на чл. 31б, ал. 1 от ППЗДДС, доставката по оперативен лизинг на въздухоплавателното средство би била облагаема с нулева ставка на данъка съгласно чл. 31, т. 4 от ЗДДС. В случай че лизингополучателят не извършва предимно международни рейсове, доставката е облагаема със ставка 20 на сто.
За доказване на доставка по отдаване под наем по чл. 31, т. 4 от ЗДДС на въздухоплавателно средство с място на изпълнение на територията на страната, доставчикът следва да разполага с документите, посочени в чл. 28, ал. 2, т. 1 - 5 от ППЗДДС.
Съгласно чл. 116, ал. 6 от ЗДДС, за погрешно съставени документи се смятат и издадените фактури и известия към същите, в които за доставката е приложена грешна ставка на данъка. Когато погрешно съставени документи или поправени документи са отразени в отчетните регистри на доставчика или получателя, за анулирането им се съставя протокол - за всяка от страните, който съдържа реквизитите, посочени в чл. 116, ал. 4, т. 1 - 4 от ЗДДС. Всички екземпляри на анулираните документи се съхраняват при издателя им, а отчитането им от доставчика и получателя се извършва по реда за отразяване в Приложение № 12 от ППЗДДС.
При корекция по този ред ще се формира нова данъчна основа и размер на данъка в рамките на полученото от клиентите възнаграждение, съответно в размера на приспаднатия данъчен кредит при получателя по доставката, в резултат на което ще се формира промяна в размера на начисления ДДС при доставчика, респективно в размера на ползвания данъчен кредит по справка-декларация за периода на отразяване на коригираните документи.
Извод: Ако са налице условията на чл. 31, т. 4 от ЗДДС и чл. 31б от ППЗДДС за прилагане на нулева ставка при отдаване под наем на въздухоплавателно средство и е начислена грешно ставка 20 на сто, е приложим редът на чл. 116 от ЗДДС за анулиране на погрешно съставените фактури и корекция на данъчната основа и данъка по реда на ППЗДДС.
Заключителни бележки
Настоящото становище е изготвено въз основа на фактическата обстановка, изложена в запитването. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището има действие само при идентичност между описаната във запитването фактическа обстановка и действително установената при евентуално производство по ДОПК.
