ОТНОСНО:Прилагане на Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... е постъпило запитване с вх. № 94-00-58/05.04.2022 г.
Не е изложена фактическа обстановка, а са зададени въпроси по принцип относно данъчното облагане на разходите за командировки.
В запитването са поставени следните въпроси, касаещи прилагането на ЗКПО:
1. Признати ли са за разход дневните командировъчни пари, когато управителят вземе решение да ги изплати в двоен размер от 40,00 лв.?
2. Ако ЗКПО кореспондира с Наредбата за командировките в страната (НКС), то следва ли сумата от 20,00 лв. да се признае за разход, а останалите 20,00 лв. да се признаят за данъчни цели, ако отговарят на условията по чл. 21, ал. 1 от Наредбата?
3. Ако отговорът е "да", какъв е начинът да се докаже, че проектът е изпълняван съвместно с чуждестранен специалист (чл. 21, ал. 1, т. 4 от Наредбата)?
4. Сумите, изплатени за квартирни и пътни пари, попадащи в обхвата на чл. 33 от ЗКПО, когато са надлежно обосновани в съответствие с изискванията на чл. 10, в пълен размер ли са признати за данъчни цели?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство, изразявам следното принципно становище:
Националната агенция за приходите (НАП) има компетентност да разяснява и издава становища по въпроси, свързани с прилагането на данъчното и осигурителното законодателство.
В запитването Ви е поставен въпрос, относим към прилагането на чл. 21, ал. 1, т. 4 от НКС, която е издадена на основание чл. 215 във връзка с чл. 121 от Кодекса на труда.
Съгласно § 4 от преходните и заключителни разпоредби на НКС контролът по прилагането на наредбата се възлага на Министерството на труда и социалната политика и на Министерството на финансите, които дават указания съобразно своята компетентност, както следва:
1. Министерството на труда и социалната политика: по раздел I. Общи положения и по раздел IV. Дневни пари.
2. Министерството на финансите: по раздел II. Ред за командироване; по раздел III. Пътни пари; по раздел V. Квартирни пари; по раздел VI. Отчетност и контрол.
За целите на данъчното облагане и признаване на счетоводни разходи за командировки се прилагат разпоредбите на ЗКПО и Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО за данъчни цели се признават документално обоснованите счетоводни разходи за пътуване и престой на физически лица, когато пътуването и престоят са извършени във връзка с дейността на данъчно задълженото лице, които са:
- в трудови правоотношения с данъчно задълженото лице или
- са наети от него по извънтрудови правоотношения, включително на управители, членове на управителни или контролни органи на данъчно задълженото лице.
Разпоредбите относно документалната обоснованост на разходите се съдържат в чл. 10 от ЗКПО. Нормата на чл. 10 от ЗКПО указва, че счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството (ЗСч), отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.
Признаването на разходите за данъчни цели е в зависимост от наличието на легитимни разходооправдателни документи. За доказване на фактическото извършване на разходите и връзката им с дейността на предприятието могат да послужат различни документи, с които се определят обектът и целта на пътуването. Документирането на разходите за данъчни цели се извършва в съответствие с изискванията на НКС - заповед за командировка, писмен отчет за извършената работа, билети, пътни листове, фактури, документи за нощувки, разписки за плащане на наем, трудови договори, сключени търговски договори и други документи относими към тези разходи.
За целите на корпоративното подоходно облагане, разходите за командировки, извършени от лицата, които формират данъчна основа по реда на част втора от ЗКПО, се третират като разходи за пътуване и престой на физически лица.
Нормата на чл. 33 от ЗКПО не предвижда ограничения по отношение на размера на разходите за пътуване и престой, но изплатените дневни командировъчни пари, повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт, подлежат на данъчно регулиране по аргумент на разпоредбите на чл. 24, ал. 2, т. 5 и чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ.
С оглед на гореизложеното, приемайки, че е изпълнено условието по чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО и ако разходите за пътуване и престой (пътни, квартирни и дневни пари) са свързани с дейността на дружеството и са доказани с първични счетоводни документи, тогава отчетените счетоводни разходи ще се третират като признати за данъчни цели.
Следва да се има предвид, че е необходимо да бъдат изпълнени и общите изисквания на ЗКПО, а именно те да не са извършени при условия, водещи до отклонение от данъчно облагане съгласно глава четвърта от закона, както и да не представляват скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5 от допълнителните разпоредби на ЗКПО.
Нарушението на изискванията за документалната обоснованост на разходите за пътуване и престой или установяване на разходи, несвързани с дейността на предприятието, са основание за извършване на увеличение на счетоводния финансов резултат по реда на чл.26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО.
Необходимо е да се посочи, че не се признават за данъчни цели счетоводните разходи за пътуване и престой на съдружниците, когато те извършват пътуването и престоя в качеството си на съдружници без връзка с дейността.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Въпрос 1: Признати ли са за разход дневните командировъчни пари, когато управителят вземе решение да ги изплати в двоен размер от 40,00 лв.?
Въпрос 2: Ако ЗКПО кореспондира с Наредбата за командировките в страната (НКС), то следва ли сумата от 20,00 лв. да се признае за разход, а останалите 20,00 лв. да се признаят за данъчни цели, ако отговарят на условията по чл. 21, ал. 1 от Наредбата?
Въпрос 3: Ако отговорът е "да", какъв е начинът да се докаже, че проектът е изпълняван съвместно с чуждестранен специалист (чл. 21, ал. 1, т. 4 от Наредбата)?
Въпрос 4: Сумите, изплатени за квартирни и пътни пари, попадащи в обхвата на чл. 33 от ЗКПО, когато са надлежно обосновани в съответствие с изискванията на чл. 10, в пълен размер ли са признати за данъчни цели?
Изложени са принципни въпроси относно данъчното облагане на разходите за командировки, без конкретна фактическа обстановка.
НАП има компетентност да разяснява и издава становища по прилагането на данъчното и осигурителното законодателство. В запитването е поставен и въпрос, свързан с прилагането на чл. 21, ал. 1, т. 4 от НКС, издадена на основание чл. 215 във връзка с чл. 121 от Кодекса на труда.
Съгласно § 4 от преходните и заключителни разпоредби на НКС контролът по прилагането на наредбата се възлага на Министерството на труда и социалната политика и на Министерството на финансите, които дават указания съобразно своята компетентност, както следва:
- Министерството на труда и социалната политика - по раздел I "Общи положения" и по раздел IV "Дневни пари".
- Министерството на финансите - по раздел II "Ред за командироване", по раздел III "Пътни пари", по раздел V "Квартирни пари" и по раздел VI "Отчетност и контрол".
За целите на данъчното облагане и признаване на счетоводни разходи за командировки се прилагат разпоредбите на ЗКПО и Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
Съгласно чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО за данъчни цели се признават документално обоснованите счетоводни разходи за пътуване и престой на физически лица, когато пътуването и престоят са извършени във връзка с дейността на данъчно задълженото лице, и лицата:
- са в трудови правоотношения с данъчно задълженото лице, или
- са наети от него по извънтрудови правоотношения, включително управители, членове на управителни или контролни органи на данъчно задълженото лице.
Разпоредбите относно документалната обоснованост на разходите се съдържат в чл. 10 от ЗКПО. Съгласно чл. 10 счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството (ЗСч), отразяващ вярно стопанската операция. Счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по ЗСч, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.
Признаването на разходите за данъчни цели зависи от наличието на легитимни разходооправдателни документи. За доказване на фактическото извършване на разходите и връзката им с дейността на предприятието могат да послужат различни документи, с които се определят обектът и целта на пътуването. Документирането на разходите за данъчни цели се извършва в съответствие с изискванията на НКС, като могат да се използват:
- заповед за командировка,
- писмен отчет за извършената работа,
- билети,
- пътни листове,
- фактури,
- документи за нощувки,
- разписки за плащане на наем,
- трудови договори,
- сключени търговски договори,
- други документи, относими към тези разходи.
За целите на корпоративното подоходно облагане разходите за командировки, извършени от лицата, които формират данъчна основа по реда на част втора от ЗКПО, се третират като разходи за пътуване и престой на физически лица.
Нормата на чл. 33 от ЗКПО не предвижда ограничения по отношение на размера на разходите за пътуване и престой. Изплатените дневни командировъчни пари, повече от двукратния им размер, посочен в нормативен акт, подлежат на данъчно регулиране по аргумент на разпоредбите на чл. 24, ал. 2, т. 5 и чл. 13, ал. 1, т. 23 от ЗДДФЛ.
Приемайки, че е изпълнено условието по чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО и ако разходите за пътуване и престой (пътни, квартирни и дневни пари) са свързани с дейността на дружеството и са доказани с първични счетоводни документи, отчетените счетоводни разходи се третират като признати за данъчни цели.
Следва да се има предвид, че трябва да бъдат изпълнени и общите изисквания на ЗКПО, а именно разходите да не са извършени при условия, водещи до отклонение от данъчно облагане съгласно глава четвърта от закона, както и да не представляват скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5 от допълнителните разпоредби на ЗКПО.
Нарушението на изискванията за документалната обоснованост на разходите за пътуване и престой или установяването на разходи, несвързани с дейността на предприятието, е основание за извършване на увеличение на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 26, т. 1 и т. 2 от ЗКПО.
Не се признават за данъчни цели счетоводните разходи за пътуване и престой на съдружниците, когато те извършват пътуването и престоя в качеството си на съдружници без връзка с дейността.
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Документално обоснованите разходи за пътуване и престой, включително пътни, квартирни и дневни пари, извършени във връзка с дейността и при условията на чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, се признават за данъчни цели без ограничение в размера по чл. 33 от ЗКПО, като изплатените дневни пари над двукратния нормативно определен размер подлежат на данъчно регулиране по реда на ЗДДФЛ, а разходите трябва да не представляват отклонение от данъчно облагане или скрито разпределение на печалба и да не са за пътуване и престой на съдружници без връзка с дейността.
