Определяне на данъка върху хазартната дейност при прекратяване на лиценз по чл. 245 ЗКПО

В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило писмено запитване относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО).

Изложена е следната фактическа обстановка: едноличен търговец притежава лиценз за организиране на хазартни игри с игрални автомати, за който е издадено удостоверение за издаден лиценз за организиране на хазартни игри от 20.06.2024 г., валиден до 23.07.2025 г.

Въпрос: Допустимо ли е дължимият по чл. 245 от ЗКПО данък за трето тримесечие да бъде заплатен съразмерно за дните, в които в игралната зала се организират хазартни игри, а именно за 23 дни от месец юли 2025 г.?

С оглед изложеното и относимата нормативна уредба е изразено следното становище:

1. Правен режим на данъка върху хазартната дейност

Хазартната дейност от игри с игрални автомати и игри в игрално казино се облага с данък върху хазартната дейност, който е окончателен, съгласно чл. 242, ал. 1 от ЗКПО.

Съгласно чл. 244 от ЗКПО данъкът върху хазартната дейност се определя за вписаните в удостоверението за издаден лиценз и експлоатирани:

• игрални автомати в игрална зала, съответно всяко игрално място от тях;
• игрални маси и игрални автомати в игрално казино, съответно всяко игрално място от тях.

Размерът на данъка се определя по чл. 245 от ЗКПО, като:

• данъкът се определя в абсолютна сума за тримесечието за всеки вид игрално оборудване в игрална зала и игрално казино (чл. 245, ал. 1, т. 1 - 3 от ЗКПО);
• данъкът се дължи в пълен размер за тримесечието, в което е издаден или е отнет лицензът за организиране на хазартни игри със съответното игрално оборудване (чл. 245, ал. 3 от ЗКПО);
• данък не се дължи единствено за тримесечията преди издаване и след отнемане на лиценза за организиране на хазартни игри със съответното игрално оборудване (чл. 245, ал. 2 от ЗКПО);
• данъкът се дължи в пълен размер за тримесечието, в което е спряна или възобновена дейността при наличие на обстоятелства, посочени в чл. 40 от Закона за хазарта (ЗХ) (чл. 245, ал. 4 от ЗКПО);
• "Дата на спиране на дейност от организатор на хазартни игри" за данъчни цели е датата, на която данъчно задълженото лице е предало удостоверението си за издаден лиценз на съхранение в НАП (§ 1, т. 67 от ДР на ЗКПО);
• "Дата на възобновяване на дейност от организатор на хазартни игри" за данъчни цели е датата, следваща датата, на която данъчно задълженото лице е получило удостоверението си за издаден лиценз от изпълнителния директор на НАП (§ 1, т. 68 от ДР на ЗКПО);
• в случаите на спиране на дейността в изпълнение на административен акт, издаден по реда на глава 2, раздел V от Закона за здравето (ЗЗ), данъкът се дължи пропорционално на дните от тримесечието, през които не е спряна дейността (чл. 245, ал. 5 от ЗКПО, в сила от 01.01.2021 г.).

От систематичното тълкуване на чл. 244 и чл. 245 от ЗКПО следва, че задължението за плащане на данъка е обвързано с издаването на лиценз за организиране на хазартни игри със съответното оборудване по аргумент от чл. 245, ал. 3 от ЗКПО, без значение дали същото ефективно се използва, независимо че чл. 244 от ЗКПО определя като обект на облагане вписаните в удостоверението и експлоатирани съоръжения.

Това произтича и от естеството на данъка по чл. 245 от ЗКПО като окончателен и неделим данък. Регламентираният критерий за определяне размера на алтернативния данък е броят на вписаните в удостоверението игрални автомати (съответно броя на игралните места) и възможността същите да бъдат експлоатирани, без оглед на капацитета на тяхната натовареност и за какъв период от съответното тримесечие същите биват експлоатирани.

Извод: Данъкът по чл. 245 от ЗКПО е окончателен, неделим и се определя в абсолютна сума за тримесечие, като задължението за плащане е свързано с наличието на издаден лиценз и вписано оборудване, а не с реалната продължителност или интензивност на експлоатацията му.

2. Специален ред по чл. 245, ал. 5 от ЗКПО и приложимост при прекратяване на лиценз

Разпоредбата на чл. 245, ал. 5 от ЗКПО урежда специален ред за определяне на данъка само в случаите на пълно спиране на дейността на организаторите въз основа на административните актове, визирани в тази разпоредба, издадени по реда на глава 2, раздел V от Закона за здравето.

От изложеното в запитването е видно, че търговецът притежава лиценз за организиране на хазартни игри, валиден до 23.07.2025 г.

Организаторите на хазартни игри могат да извършват тази дейност след получаване на удостоверение за издаден лиценз. Удостоверението се издава въз основа на влязло в сила решение на изпълнителния директор на НАП, съгласно чл. 29 от ЗХ. Фактическо осъществяване на дейност по организиране на хазартна игра може да се извършва след предоставяне на удостоверението по реда на чл. 29, ал. 3 от ЗХ.

Съгласно чл. 35 от ЗХ лицензът за организиране на хазартни игри се прекратява:

• 1. с изтичането на неговия срок;
• 2. с отнемането му по реда на чл. 86;
• 3. с прекратяването на юридическото лице или със смъртта на физическото лице - едноличен търговец, на което е издаден лицензът;
• 4. предсрочно, по искане на лицето;
• 5. при издаване на нов лиценз за същата дейност, на същото лице, за същия вид хазартна игра и в същия обект.

В разглеждания случай е налице хипотеза на прекратяване на лиценза поради изтичане на неговия срок. Поради това нормата на чл. 245, ал. 5 от ЗКПО е неприложима и не може да се прилага пропорционално определяне на данъка за тримесечието въз основа на броя дни, през които се организират хазартни игри.

Извод: За трето тримесечие на 2025 г. данъкът по чл. 245 от ЗКПО се дължи по общия ред в пълен размер, без съразмеряване спрямо 23-те дни от месец юли 2025 г., през които се организират хазартни игри.

Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.