НАП: Приложима ставка на ДДС за услуги по използване на спортни и спа съоръжения по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС

В запитването, подадено до НАП, във връзка с измененията и допълненията в Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), в сила от 01.08.2020 г. (ДВ, бр. 71 от 11.08.2020 г.), относно прилагането на намалена ставка на данъка върху добавената стойност от 9 процента за доставка на услуга за използване на спортни съоръжения по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС, е поставен следният въпрос:

Въпрос: Попадат ли в обхвата на услугите, включени в чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС, и приложима ли е намалената данъчна ставка от 9 на сто за предоставяните от Изпълнителна агенция "................." услуги:

• ползване на басейн за лечебни цели и спортни цели;
• ползване на фитнес оборудване;
• ползване на спортни зали почасово;
• ползване на тенис съоръжения (на корт и на маса) почасово;
• ползване на терапевтични процедури и спа оборудване (тангентори, бодиформери, перлени вани, солариуми, сауни и др. подобни);
• ползване на билярдни маси, джаги, дартс, стрелба с въздушна пушка и др. подобни;
• почасово ползване на игрища за футбол, волейбол и др.;
• ползване на велосипеди почасово.

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите се изразява следното становище.

Общо позоваване на вече издадено становище

Относно прилагането на намалената ставка от 9 процента за доставките на услуги за използване на спортни съоръжения по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС, в сила от 01.08.2020 г., е издадено общо становище на заместник изпълнителния директор на НАП с изх. № 20-00-162/19.10.2020 г., публикувано на интернет страницата на НАП. В него са изложени принципните положения относно приложението на разпоредбата, както и конкретни хипотези и примери.

В настоящото писмо, като отговор на поставените въпроси, се прави препращане към отделни хипотези от това становище, където е изложена подробна аргументация за съответното данъчно третиране.

Извод: За общите принципи и аргументация относно прилагането на чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС следва да се ползва становището с изх. № 20-00-162/19.10.2020 г., като настоящото писмо насочва към конкретни негови точки за отделните видове услуги.

1. Ползване на басейн за лечебни цели и спортни цели

По отношение на доставките на услуги по ползване на басейн за лечебни цели и спортни цели следва да се има предвид изложеното в т. 3 от цитираното становище.

Доколкото басейнът е спортно съоръжение, когато се използва за упражняването на спорт, за доставката на услугата за използването му е приложима намалената ставка на данъка от 9 на сто.

Обратно, когато басейн се използва за различни от спорта цели (релакс, отдих или възстановяване), за доставката на услугата за използването му е приложима стандартната ставка на данъка от 20 на сто.

Извод: За ползване на басейн за спортни цели се прилага ставка 9%, а за ползване за лечебни, релакс, отдих или възстановяване - ставка 20%.

2. Ползване на спортни зали, игрища и тенис съоръжения почасово

Когато спортните зали, игрищата за футбол, волейбол и др. спортни съоръжения, включително тенис съоръженията (на корт и на маса), се предоставят за използване за упражняването на спорт почасово, за доставката на услугата по почасовото им използване е приложима намалената ставка на данъка от 9 на сто.

Извод: Почасовото ползване на спортни зали, игрища и тенис съоръжения за упражняване на спорт се облага с ДДС ставка 9%.

3. Ползване на фитнес оборудване

Ползването на фитнес оборудване във фитнес зали попада в хипотезата на чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС и за доставката на услугата за използването му е приложима намалената ставка на данъка от 9 на сто.

Извод: Услугите по ползване на фитнес оборудване във фитнес зали се облагат с намалена ставка 9% по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС.

4. Стрелба с въздушна пушка и съпътстващи пособия

За доставката на услугата по използването на стрелбище за стрелба с въздушна пушка е приложима намалената ставка на данъка от 9 на сто.

По отношение на предоставянето за ползване на пособия за упражняване на този спорт (въздушна пушка, сачми и други), намалената ставка от 9 на сто би могла да се приложи само ако за доставката на тези услуги са налице условията на съпътстваща доставка по чл. 128 от ЗДДС.

Извод: Ползването на стрелбище за стрелба с въздушна пушка се облага с 9%, а за пособията (пушка, сачми и др.) 9% е приложима само ако са съпътстваща доставка по чл. 128 от ЗДДС.

5. Терапевтични процедури и спа оборудване (тангентори, бодиформери, перлени вани, солариуми, сауни и др. подобни)

Тъй като предназначението на съоръжения като тангентори, бодиформери, перлени вани, солариуми и други подобни е за отдих, развлечение и/или възстановяване, същите не са спортно съоръжение. Съответно доставката на услугата за използване на същите е облагаема с данъчна ставка в размер на 20 на сто.

Същото третиране е валидно и за съоръжения като сауна, джакузи, парна баня, солна стая и други подобни, които са аналогични на горепосочените съоръжения, и по отношение на които е изразено становището в т. 3.1. на цитираното становище на заместник изпълнителния директор на НАП.

Извод: Ползването на тангентори, бодиформери, перлени вани, солариуми, сауни, джакузи, парна баня, солна стая и др. подобни съоръжения се облага със стандартната ставка 20%, тъй като не са спортни съоръжения.

6. Комбинирани услуги - спа съоръжения и спортни съоръжения при обща цена

В случаите, когато се предоставят за ползване спа-съоръжения или подобни съоръжения и при обща цена на клиентите се предоставя и възможност за използване на спортни съоръжения, които обаче са пренебрежимо малко на брой спрямо площта и стойността на останалите услуги и от гледна точка на средностатистическия потребител не са основна цел на неговите интереси, услугата, предоставяна от лицето в цялост, включително за ползване на спортните съоръжения в обекта, ще подлежи на облагане със стандартната данъчна ставка от 20 на сто.

Основание за това е приложението на разпоредбата на чл. 128 от ЗДДС, предвид че основната услуга в случая е използването на спа-съоръжения или подобни съоръжения за релакс, а не използването на спортните такива (виж т. 4.2.2. от цитираното становище на заместник изпълнителния директор на НАП).

Извод: При обща цена за пакет, в който основната услуга е ползване на спа/релакс съоръжения, а спортните съоръжения са второстепенни и пренебрежими, цялата услуга се облага с 20% по чл. 128 от ЗДДС.

7. Ползване на велосипеди почасово

По отношение на доставката на услуги по ползване на велосипеди почасово е приложимо изложеното в т. 8.2. от цитираното писмо на заместник изпълнителния директор на НАП и по отношение на същата е приложима стандартната ставка на данъка от 20 на сто.

Извод: Почасовото ползване на велосипеди се облага със стандартната ставка 20%.

8. Ползване на билярдни маси, джаги, дартс и други подобни

В цитираното по-горе писмо не е изразено становище относно доставката на услуги по ползване на билярдни маси, джаги, дартс и други подобни.

По отношение на същите се приема, че за преценка дали услугата по почасовото им предоставяне за използване, доколкото билярд и дартс са признати за спортове и имат признати и регистрирани национални и световни федерации, следва да се съобрази следното:

Съгласно чл. 102, ал. 1 от Закона за физическото възпитание и спорта (ЗФВС) спортен обект е недвижим имот или част от него, който съгласно подробен устройствен план е предназначен за спортни функции, заедно с изградените и/или поставените преместваеми обекти и съоръжения, необходими за практикуване на съответния вид спорт.

Съгласно ал. 3 от същия законов текст спортните обекти се използват за нуждите на физическата активност, физическото възпитание, спорта, спортно-туристическата дейност и свързаните с тях обслужващи и спомагателни дейности.

По смисъла на § 1, т. 14 от допълнителните разпоредби на ЗФВС "спорт за високи постижения" е системна, високоинтензивна, научнообоснована тренировъчна и състезателна дейност за достигане на високи постижения от спортисти.

По смисъла на § 1, т. 15 от допълнителните разпоредби на ЗФВС "спорт за всички" е укрепваща здравето физическа активност на лицата в свободното им време чрез свободен избор на индивидуално или организирано практикуване на физически упражнения и спорт.

Предвид изложената в цитираното становище практика на Съда на Европейския съюз (решение по дело С-432/15, т. 65), за да е приложима намалената ставка на данъка за услугата за използване на спортни съоръжения, същата следва да представлява:

• предоставяне на правото да се използват съоръжения, предназначени за упражняването на спорт и физическо възпитание, както и
• използването им за тази цел.

Посочените съоръжения (билярдни маси, джаги, дартс и други подобни) често са разположени не в спортни зали или други спортни обекти, а в кафенета, барчета и други питейни заведения, игрални зали, фоайета на хотели/почивни бази и други места за настаняване или развлечение (каквито вероятно са и случаите, за които се отнася запитването), т.е. извън спортните обекти, в места за настаняване и развлечение. Използването им в тези места не може да се приеме, че представлява укрепваща здравето физическа активност на лицата, каквото е определението на "спорт за всички", а е обичайно с цел развлечение.

Поради това се приема, че използването на билярдни маси, джаги, дартс и други подобни, разположени извън спортни обекти - в места за настаняване и развлечение, не представлява услуга за използване на спортни съоръжения по смисъла на чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС и за тези услуги е приложима стандартната ставка на данъка от 20 на сто.

Извод: Ползването на билярдни маси, джаги, дартс и др. подобни, когато са разположени в заведения, хотели, игрални зали и други места за настаняване и развлечение, се третира като услуга за развлечение и се облага със ставка 20%, а не с намалената ставка по чл. 66, ал. 2, т. 7 от ЗДДС.