Изх. № ЕО-22-30-206
Дата: 28. 05. 2025 год.
ЗДДС, чл. 41, т. 1, буква "б";
ЗДДС, чл. 41, т. 3;
ЗДДС, чл. 58, ал. 1, т. 4.
ЗДДС, чл. 65, ал. 1;
ЗДДС, чл. 65, ал. 2, т. 2.
ОТНОСНО:прилагане на освобождаване от облагане с данък върху добавената стойност (ДДС) по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) на вътреобщностното придобиване на хиперспектрална научна апаратура
В Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП) с вх. № ЕО-22-30-206..........................е постъпило Ваше запитване, адресирано до министъра на финансите и изпратено до Агенцията по компетентност. В запитването си отправяте искане за освобождаване от облагане с данък върху добавената стойност (ДДС) на доставката на хиперспектрална научна апаратура, поръчана от ............................................................. (Университета) по проект, финансиран от Фонд "Научни изследвания" за ползване в образователния и научен процес. Предвид че апаратурата ще бъде използвана изцяло за извършване на освободени доставки по смисъла на чл. 41 от ЗДДС, по-конкретно представяне на съвременно университетско образование, което няма как да се осъществи без осигуряване на достъп и обучение за прилагане на най-новите технологии, поставяте въпроса:
Възможно ли е освобождаване от облагане с ДДС на доставката на хиперспектралната научна апаратура?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите изразявам следното становище:
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
На основание чл. 65, ал. 1 и ал. 2, т. 2 от ЗДДС освободени са вътреобщностните придобивания на стоки с място на изпълнение на територията на страната, чиято доставка на територията на страната е посочена в глава четвърта или чийто внос на територията на страната би бил освободен от данък по реда на чл. 58 от закона, с изключение на вноса на стоки по чл. 58, ал. 1, т. 6 от същия закон.
Като се вземе под внимание, че приложената към запитването фактура е издадена от лице, идентифицирано с ДДС номер, издаден от държава членка на Европейския съюз, се налага изводът, че поставеният въпрос касае облагането с ДДС на осъществено от Университета вътреобщностно придобиване на хиперспектрална научна апаратура, съответно прилагането на разпоредбата на чл. 65, ал. 1 и ал. 2, т. 2 от ЗДДС.
По смисъла на чл. 41, т. 1 от ЗДДС, попадащ в глава четвърта от закона, освободена доставка е предучилищната подготовка и възпитание, училищното или университетското образование, професионалното образование и обучение, следдипломното обучение, преквалификация и повишаване на квалификацията, обучението за придобиване на ключови компетентности, предоставяни от:
а) институции в системата на предучилищното и училищното образование по Закона за предучилищното и училищното образование, институции в системата на професионалното образование и обучение по Закона за професионалното образование и обучение, доставчици на обучение за придобиване на ключови компетентности, включени в списък, утвърден от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта или културно-просветни или научни институции;
б) висши училища по Закона за висшето образование(ЗВО).
Съгласно чл. 41, т. 3 от ЗДДС освободена доставка е и доставката на учебници, познавателни книжки и учебни комплекти, одобрени от министъра на образованието и науката, когато стоките са доставени от организациите по т. 1, буква "а" (т.е. от институциите в сферата на предучилищното и училищното образование), както и доставката на учебници, познавателни книжки и учебни комплекти, когато стоките са доставени от организациите по т. 1, буква "б" (т.е. от висшите училища по ЗВО).
За да се определи доставката като освободена на основание чл. 41, т. 3 от ЗДДС, е необходимо условията, които се съдържат в разпоредбата да са изпълнени кумулативно, т.е. доставените стоки да са учебници, познавателни книжки и учебни комплекти и да са доставени от висши училища по ЗВО.
Посочените разпоредби транспонират разпоредбата на чл. 132, б. "и" от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност(Директива 2006/112/ЕО), съгласно която държавите членки освобождават университетското образование, включително доставката на стоки и на услуги, тясно свързани с него, осъществявани от публичноправни субекти с такъв предмет на дейност или от други организации, определени от съответната държава-членка за организации със сроден предмет на дейност.
Университетското образование следва да отговаря на изискванията на ЗВО, който урежда устройството, функциите, управлението и финансирането на висшето образование в Република България (чл. 1 от ЗВО). Съгласно чл. 5 от същия висшето образование се придобива във висши училища, получили акредитация от Националната агенция за оценяване и акредитация и създадени при условия и по ред, определени от този закон. Видно от чл. 12 и 13 на ЗВО висшите училища са държавни и частни, като държавните се създават и осъществяват дейността си въз основа на предоставена държавна собственост и трансфери от държавния бюджет. Предвид изложеното, Университетът е висше училище по ЗВО и предоставяното от него висше образование попада в обхвата на освободените доставки по смисъла на чл. 41, т. 1 от ЗДДС.
С оглед отговора на горепосочения въпрос и доколкото освобождаването по чл. 41, ал. 3 от ЗДДС се прилага за доставката на учебници, познавателни книжки и учебни комплекти се налага да бъде изяснено съдържанието на тези понятия за целите на приложение на нормата. Следва обаче да се отбележи, че действащото национално законодателство в сферата на висшето образование не дефинира тези понятия. От използваната логика на текста на разпоредбите на чл. 132, б. "и" от Директива 2006/112/ЕО и на чл. 41, т. 3 от ЗДДС може да се направи извод, че целта на същите е да се освободи от облагане с ДДС доставката на стоки, които от една страна са тясно свързани с услугата по предоставяне на висше образование, а от друга се предоставят от образователната институция на обучаващия се в нея. С други думи, това освобождаване не обхваща доставка на стоки, придобити с цел да се използват в образователния и научен процес, т.е. освобождаването не е насочено към освобождаване на образователната институция от тежестта на начисления към нея ДДС, а към освобождаване на обучаващия се от дължим ДДС. В допълнение, намирам, че поръчаната от Университета хиперспектрална научна апаратура не би могла да се квалифицира като учебник, познавателна книжка или учебен комплект и следователно в този случай чл. 41, т. 3 от ЗДДС не намира приложение, доколкото не са кумулативно налице условията на разпоредбата.
На основание чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС освободен от облагане с ДДС е и вносът на учебници и учебни помагала по чл. 41, т. 3 от този закон от организациите по чл. 41, т. 1 от закона. Посочената разпоредба транспонира разпоредбата на чл. 143, пар. 1, б. "а" от Директива 2006/112/ЕО, съгласно която държавите членки освобождават крайния внос на стоки, чиято доставка от данъчно задължено лице би била освободена във всички случаи на съответната им територия. В тази връзка по отношение прилагането на предвиденото освобождаване в чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС за придобитата от Университета апаратура е приложимо изложеното по отношение прилагането на чл. 41, т. 3 от ЗДДС.
Обръщам внимание, че в чл. 151 от Закона за предучилищното и училищното образование,за разлика от ЗВО, използваните в чл. 41, т. 3 и чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС понятия са дефинирани, както следва:
- "учебник" е "произведение, създадено в резултат на творческа дейност, което е одобрено от министъра на образованието и науката за осигуряване на училищната подготовка. Учебникът е дидактическо средство, което е за самостоятелно учене на ученика и което подпомага цялостното му обучение по определен учебен предмет или модул за овладяване на компетентностите, посочени в държавния образователен стандарт за общообразователната подготовка, държавния образователен стандарт за профилираната подготовка или държавния образователен стандарт за придобиването на квалификация по професия, както и в съответната учебна програма";
- "познавателна книжка" е "произведение, създадено в резултат на творческа дейност, което е одобрено от министъра на образованието и науката за осигуряване на предучилищната подготовка. Познавателната книжка е дидактическо средство, което подпомага цялостното обучение на детето по едно или няколко образователни направления за определена възрастова група на предучилищното образование за овладяване на компетентностите, посочени в държавния образователен стандарт за предучилищното образование";
- "учебно помагало" е "произведение, създадено в резултат на творческа дейност, което подпомага предучилищното и училищното образование за:
1. конкретизиране, разширяване или задълбочаване изцяло или в отделни части на учебното съдържание;
2. затвърждаване или практическо прилагане на усвоените компетентности";
- "учебен комплект" е "учебник и едно или няколко учебни помагала, създадени в единна система".
Вложеният в тези понятия смисъл потвърждава изложеното по-горе становище, доколкото приложимото съгласно чл. 41, т. 3 и чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС освобождаване касае стоки, които се предоставят на обучаващия се от образователната институция във връзка с предоставяното му обучение в сферата на предучилищното и училищното образование.
Предвид гореизложеното осъщественото от Университета вътреобщностно придобиване на хиперспектрална апаратура не подлежи на освобождаване от облагане с ДДС на основание чл. 65, ал. 1 и ал. 2, т. 2 от ЗДДС.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/
В запитването е поискано освобождаване от облагане с ДДС на доставката на хиперспектрална научна апаратура, поръчана от университет по проект, финансиран от Фонд "Научни изследвания", за ползване в образователния и научния процес.
Посочено е, че апаратурата ще се използва изцяло за извършване на освободени доставки по смисъла на чл. 41 от ЗДДС, по-конкретно за предоставяне на съвременно университетско образование, което не може да се осъществи без осигуряване на достъп и обучение за прилагане на най-новите технологии.
Въпрос: Възможно ли е освобождаване от облагане с ДДС на доставката на хиперспектралната научна апаратура?
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
На основание чл. 65, ал. 1 и ал. 2, т. 2 от ЗДДС освободени са вътреобщностните придобивания на стоки с място на изпълнение на територията на страната, чиято доставка на територията на страната е посочена в глава четвърта или чийто внос на територията на страната би бил освободен от данък по реда на чл. 58 от закона, с изключение на вноса на стоки по чл. 58, ал. 1, т. 6 от същия закон.
Като се взема предвид, че приложената към запитването фактура е издадена от лице, идентифицирано с ДДС номер, издаден от държава членка на Европейския съюз, се приема, че въпросът касае облагането с ДДС на осъществено от университета вътреобщностно придобиване на хиперспектрална научна апаратура и съответно прилагането на чл. 65, ал. 1 и ал. 2, т. 2 от ЗДДС.
По смисъла на чл. 41, т. 1 от ЗДДС, който е в глава четвърта от закона, освободена доставка е предучилищната подготовка и възпитание, училищното или университетското образование, професионалното образование и обучение, следдипломното обучение, преквалификацията и повишаването на квалификацията, обучението за придобиване на ключови компетентности, предоставяни от:
- институции в системата на предучилищното и училищното образование по Закона за предучилищното и училищното образование, институции в системата на професионалното образование и обучение по Закона за професионалното образование и обучение, доставчици на обучение за придобиване на ключови компетентности, включени в списък, утвърден от изпълнителния директор на Агенцията по заетостта, или културно-просветни или научни институции - по чл. 41, т. 1, буква "а" от ЗДДС;
- висши училища по Закона за висшето образование (ЗВО) - по чл. 41, т. 1, буква "б" от ЗДДС.
Съгласно чл. 41, т. 3 от ЗДДС освободена доставка е и доставката на учебници, познавателни книжки и учебни комплекти, одобрени от министъра на образованието и науката, когато стоките са доставени от организациите по т. 1, буква "а", както и доставката на учебници, познавателни книжки и учебни комплекти, когато стоките са доставени от организациите по т. 1, буква "б".
За да се определи доставката като освободена на основание чл. 41, т. 3 от ЗДДС, е необходимо условията в разпоредбата да са изпълнени кумулативно, а именно:
- доставените стоки да са учебници, познавателни книжки и учебни комплекти;
- стоките да са доставени от висши училища по ЗВО (или от организациите по чл. 41, т. 1, буква "а", съответно по буква "б").
Посочените разпоредби транспонират чл. 132, буква "и" от Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, съгласно който държавите членки освобождават университетското образование, включително доставката на стоки и услуги, тясно свързани с него, осъществявани от публичноправни субекти с такъв предмет на дейност или от други организации, определени от съответната държава членка за организации със сроден предмет на дейност.
Университетското образование следва да отговаря на изискванията на ЗВО, който в чл. 1 урежда устройството, функциите, управлението и финансирането на висшето образование в Република България. Съгласно чл. 5 от ЗВО висшето образование се придобива във висши училища, получили акредитация от Националната агенция за оценяване и акредитация и създадени при условия и по ред, определени от този закон. Видно от чл. 12 и чл. 13 от ЗВО висшите училища са държавни и частни, като държавните се създават и осъществяват дейността си въз основа на предоставена държавна собственост и трансфери от държавния бюджет.
Предвид изложеното, университетът е висше училище по ЗВО и предоставяното от него висше образование попада в обхвата на освободените доставки по смисъла на чл. 41, т. 1 от ЗДДС.
С оглед на това и доколкото освобождаването по чл. 41, т. 3 от ЗДДС се прилага за доставката на учебници, познавателни книжки и учебни комплекти, следва да се изясни съдържанието на тези понятия за целите на прилагане на нормата. Отбелязва се, че действащото национално законодателство в сферата на висшето образование не дефинира тези понятия.
От логиката на текста на чл. 132, буква "и" от Директива 2006/112/ЕО и на чл. 41, т. 3 от ЗДДС се прави извод, че целта е да се освободи от облагане с ДДС доставката на стоки, които, от една страна, са тясно свързани с услугата по предоставяне на висше образование, а от друга страна, се предоставят от образователната институция на обучаващия се в нея. Това освобождаване не обхваща доставка на стоки, придобити с цел да се използват в образователния и научния процес, т.е. освобождаването не е насочено към освобождаване на образователната институция от тежестта на начисления към нея ДДС, а към освобождаване на обучаващия се от дължим ДДС.
Допълнително се приема, че поръчаната от университета хиперспектрална научна апаратура не може да се квалифицира като учебник, познавателна книжка или учебен комплект и следователно в този случай чл. 41, т. 3 от ЗДДС не намира приложение, тъй като не са налице кумулативно условията на разпоредбата.
Извод: Доставката (съответно вътреобщностното придобиване) на хиперспектралната научна апаратура не може да бъде освободена от облагане с ДДС на основание чл. 41, т. 3 от ЗДДС.
На основание чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС е освободен от облагане с ДДС и вносът на учебници и учебни помагала по чл. 41, т. 3 от закона от организациите по чл. 41, т. 1 от закона. Тази разпоредба транспонира чл. 143, пар. 1, буква "а" от Директива 2006/112/ЕО, съгласно който държавите членки освобождават крайния внос на стоки, чиято доставка от данъчно задължено лице би била освободена във всички случаи на съответната им територия.
В тази връзка по отношение на прилагането на освобождаването по чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС за придобитата от университета апаратура е приложимо изложеното относно прилагането на чл. 41, т. 3 от ЗДДС.
Извод: Освобождаването по чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС също не може да се приложи за хиперспектралната научна апаратура, тъй като тя не представлява учебник, познавателна книжка или учебен комплект по смисъла на чл. 41, т. 3 от ЗДДС.
Отбелязва се, че в чл. 151 от Закона за предучилищното и училищното образование, за разлика от ЗВО, използваните в чл. 41, т. 3 и чл. 58, ал. 1, т. 4 от ЗДДС понятия са дефинирани, както следва:
- "учебник" е "произведение, създадено в резултат на творческа дейност, което е одобрено от министъра на обр...
