2_657/13.09.2021 г.
чл.66, ал.2, т.3 от ЗДДС
Дружеството планира да открие обект за обществено хранене, в който ще се предлагат напитки и храни приготвени на място от нает за целта персонал. Тази дейност ще се осъществява в помещения - кухня, зала за хранене и градина с маси. Консумацията ще се извършва в залата за хранене и в градината на заведението. Залата и градината ще са оборудвани с маси, столове и всичко необходимо за извършване на дейността, ще бъде нает необходимия персонал за обслужване на клиентите - готвачи, бармани, сервитьори, хигиенисти. Персоналът ще консултира клиентите, ще сервира и отсервира посудата.
Българската Агенция по безопасност на храните /БАБХ/ е регистрирала обекта в група 21 - Обекти за търговия на дребно, които произвеждат предназначени за консумация от хора храни, реализирани в същия обект - "магазин с топла точка". В обекта няма да има витрина за готови ястия, а всичко ще се приготвя на момента при поръчка от клиент. Регистрацията е в следствие на предходно предназначение на търговския обект.
Дружеството обмисля регистрация в платформа като Food Panda, ще приготвя храна за дома, която ще разсипва на порции, ще пакетира, ще предава на служители на Food Panda, които ще я доставят до дома на клиентите.
Поставени са следните въпроси:
- С каква ставка на ДДС следва да се облагат продажбите в обекта, предвид направената регистрация от БАБХ в група 21 - "магазин с топла точка" ?
- При обявяване на рестриктивни мерки от страна на държавата, във връзка с COVID 19 и предлагане на храни и топли напитки без консумация в заведението, каква ставка на ДДС следва да се прилага?
- С каква ставка на ДДС следва да се облагат продажбите при доставки до дома?
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка, въз основа на относимата нормативна уредба, свързана със ЗДДС и ППЗДДС изразявам следното становище:
Съгласно изменението на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС (в сила от 01.12.2020 г. до 31.12.2021 г., ДВ, бр. 104 от 2020 г.) ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна, включително състояща се в доставка на храна за вкъщи; това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от същия закон.
Съгласно т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС (в сила от 01.12.2020 г. до 31.12.2021 г., ДВ, бр. 104 от 2020 г.) "ресторантьорски и кетъринг услуги" са ресторантьорските услуги и кетъринг услугите по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност(Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011). Не е ресторантьорска или кетъринг услуга доставката на приготвена или неприготвена храна от супермаркети, магазини и други подобни.
На основание чл. 6, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна, на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика. Съгласно параграф 2 на същата разпоредба доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, независимо дали е включен превозът, но без каквито и да било други помощни услуги, не се смята за ресторантьорска услуга, нито за кетъринг услуга, по смисъла на параграф 1. Т.е., за да се приеме за ресторантьорска услуга, доставката на храна следва да е придружена от достатъчно помощни услуги, за да може доставените храни да се консумират непосредствено.
От зам. изпълнителния директор на НАП е издадено становище, с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г., в т. 1 на раздел II от което са разяснени принципните положения за разграничение на доставката на храна, подлежаща на облагане със стандартната ставка на данъка, в размер 20 на сто, от доставката на ресторантьорски услуги, подлежаща на облагане с намалената ставка на данъка в размер 9 на сто.
Изложеното по-горе се потвърждава и от релевантната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС), който подчертава, че при ресторантьорски услуги доставката на готови ястия и на напитки за непосредствена консумация е резултат от поредица от услуги, като се започне от приготвянето на ястията и се стигне до сервирането им в чинии, и че тази доставка се съпровожда от предоставянето на клиентите на оборудване, което включва както салон за хранене с прилежащите му помещения (гардероб и пр.), така и мебели и съдове. В някои случаи физическите лица, чиято професия се състои в изпълнението на тези ресторантьорски сделки, трябва да подредят приборите, да съветват клиентите, да им дават разяснения относно предлаганите ястия и напитки, да сервират тези продукти на масата и накрая, след приключването на консумацията, да почистят масите(решение по съединени дела C-497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09, точка 65).
В т. 69 от решение по съединени дела C-497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09 Съдът е посочил, че обратно - при дейностите, при които съществената част от доставката е доставката на храна като стока, няма сервитьор, не се дават реално съвети на клиентите, няма обслужване в същинския смисъл, което да се състои по-конкретно в предаването на поръчки в кухнята, в допълнителното оформяне на ястията и в сервирането им на масата на клиентите, няма специално предназначени за консумацията на предлаганата храна затворени и отоплени помещения, няма гардероб и санитарни помещения и в общи линии няма и съдове, мебели или прибори за подреждане.
Предвид изложеното в запитването, с оглед приложението на намалената ставка на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, следва да бъде преценено дали при осъществяване на дейността на дружеството, свързана с предлагане на напитки и приготвени храни в помещенията на обекта за обществено хранене - зала за хранене, градина, е налице доставка на стока - храна, или е налице доставка на ресторантьорски услуги.
Видно от запитването обектът за хранене ще е оборудван с маси и всичко необходимо за осъществяване на непосредствена консумация от клиентите. При поръчка от клиент храната ще се приготвя на момента в обекта за хранене, в оборудвана кухня. Ще бъде нает персонал, който ще обслужва и консултира клиентите, ще сервира и отсервира, ще бъдат наети готвачи, бармани, хигиенисти, т.е. ще са налице и достатъчно помощни услуги за осъществяване на доставката на приготвена или неприготвена храна, или напитки, от което може да се направи извода, че дружеството ще предоставя ресторантьорски услуги.
В тази връзка независимо, че към момента регистрацията на обекта от БАБХ е като магазин с топла точка, в следствие на предходно предназначение на обекта, ако дружеството фактически предоставя ресторантьорски услуги и няма да има топла витрина, на основание чл.66, ал.2, т.3 от ЗДДС ставката на ДДС ще е 9 на сто.
В чл.119, ал.1 от Закона за туризма е указано, че самостоятелните заведения за хранене и развлечения подлежат на категоризиране или регистриране по този закон независимо от вида на тяхната собственост и начина на управлението им.
От изложената фактическа обстановка в запитването става ясно, че дружеството ще предлага храни и топли напитки, без консумация в обекта за хранене, както и доставки на храна до дома, която ще разсипва на порции, ще се пакетира и ще се предава на служители на Food Panda.
Следва да се има предвид, че при наличие на достатъчно места за сядане, спрямо броя на обслужваните клиенти,през периода от 01.12.2020 г. до 31.12.2021 г. намалената ставка на данъка в размер 9 на сто е приложима и когато поради пандемичната обстановка местата за консумация на храната в салона или зоната за хранене не се използват или се използват недостатъчно ефективно, и храната се предоставя на клиентите за консумация предимно "за вкъщи" от самия обект, предоставящ по принцип ресторантьорски услуги.
Във връзка с гореизложеното, при определяне на обичайната дейност на дружеството като предоставяне на ресторантьорски услуги, то и по отношение на доставката на храна за вкъщи, без значение по какъв начин е формирана индивидуалната порция за вкъщи ( чрез поръчване на храна от менюто на ресторанта или по друг начин - чрез доставки от служители на Food Panda), през периода от 01.12.2020 г. до 31.12.2021 г. ще е приложима намалената ставка на данъка в размер 9 на сто, на основание чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
Следва да се има предвид също, че когато дейността на дружеството по принцип, извън пандемичната обстановка, не може да се прецени като доставка на ресторантьорска услуга поради липса на достатъчно помощни услуги (например липса на салон или зона за хранене или предоставянето на минимален брой места за хранене спрямо броя на обслужваните клиенти), за да могат доставяните храни да се консумират непосредствено, или тяхната роля е минимална в общата доставка, то всички доставки на дружеството, включително и на храна за вкъщи, не могат да се категоризират като доставки на ресторантьорски услуги, и за тях ще е приложима стандартната ставка на данъка в размер 20 на сто, включително и през периода на действие на разпоредбата на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
Дружеството планира да открие обект за обществено хранене, в който ще се предлагат напитки и храни, приготвени на място от нает персонал. Дейността ще се осъществява в кухня, зала за хранене и градина с маси. Консумацията ще се извършва в залата и в градината. Залата и градината ще бъдат оборудвани с маси, столове и всичко необходимо за извършване на дейността. Ще бъде нает персонал за обслужване на клиентите - готвачи, бармани, сервитьори, хигиенисти. Персоналът ще консултира клиентите, ще сервира и отсервира посудата.
Българската агенция по безопасност на храните (БАБХ) е регистрирала обекта в група 21 - обекти за търговия на дребно, които произвеждат предназначени за консумация от хора храни, реализирани в същия обект - "магазин с топла точка". В обекта няма да има витрина за готови ястия, а всичко ще се приготвя на момента при поръчка от клиент. Регистрацията е вследствие на предходно предназначение на търговския обект.
Дружеството обмисля регистрация в платформа като Food Panda, ще приготвя храна за дома, ще я разсипва на порции, ще я пакетира и ще я предава на служители на Food Panda, които ще я доставят до дома на клиентите.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: С каква ставка на ДДС следва да се облагат продажбите в обекта, предвид направената регистрация от БАБХ в група 21 - "магазин с топла точка"?
Въпрос 2: При обявяване на рестриктивни мерки от страна на държавата, във връзка с COVID-19 и предлагане на храни и топли напитки без консумация в заведението, каква ставка на ДДС следва да се прилага?
Въпрос 3: С каква ставка на ДДС следва да се облагат продажбите при доставки до дома?
Правна уредба и дефиниции
Съгласно изменението на чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС (в сила от 01.12.2020 г. до 31.12.2021 г., ДВ, бр. 104 от 2020 г.) ставката на данъка е 9 на сто за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на приготвена или неприготвена храна, включително състояща се в доставка на храна за вкъщи. Това не се прилага за ресторантьорски и кетъринг услуги, които се състоят в доставка на спиртни напитки, включително в случаите по чл. 128 от същия закон.
Съгласно т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС (в сила от 01.12.2020 г. до 31.12.2021 г., ДВ, бр. 104 от 2020 г.) "ресторантьорски и кетъринг услуги" са ресторантьорските услуги и кетъринг услугите по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност. Не е ресторантьорска или кетъринг услуга доставката на приготвена или неприготвена храна от супермаркети, магазини и други подобни.
На основание чл. 6, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 ресторантьорските услуги и кетъринг услугите са услуги, които се състоят в доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, за консумация от човека, придружени от достатъчно помощни услуги, за да могат да се консумират непосредствено. Доставката на храна, на напитки, или и на двете е само един компонент от едно цяло, в което услугите играят по-голяма роля. Ресторантьорски услуги е доставката на такива услуги в заведенията на доставчика, а кетъринг е доставката на такива услуги извън помещенията на доставчика.
Съгласно чл. 6, параграф 2 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 доставката на приготвени или неприготвени храни или напитки, или и на двете, независимо дали е включен превозът, но без каквито и да било други помощни услуги, не се смята за ресторантьорска услуга, нито за кетъринг услуга по смисъла на параграф 1. Тоест, за да се приеме за ресторантьорска услуга, доставката на храна следва да е придружена от достатъчно помощни услуги, за да може доставената храна да се консумира непосредствено.
От заместник изпълнителния директор на НАП е издадено становище с изх. № 20-00-100/29.06.2020 г., в т. 1 на раздел II от което са разяснени принципните положения за разграничение на доставката на храна, подлежаща на облагане със стандартната ставка на данъка в размер 20 на сто, от доставката на ресторантьорски услуги, подлежаща на облагане с намалената ставка на данъка в размер 9 на сто.
Изложеното се потвърждава и от релевантната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС). Съдът подчертава, че при ресторантьорски услуги доставката на готови ястия и на напитки за непосредствена консумация е резултат от поредица от услуги - от приготвянето на ястията до сервирането им в чинии, и че тази доставка се съпровожда от предоставянето на клиентите на оборудване, което включва салон за хранене с прилежащите му помещения (гардероб и др.), както и мебели и съдове. В някои случаи физическите лица, чиято професия се състои в изпълнението на тези ресторантьорски сделки, трябва да подредят приборите, да съветват клиентите, да им дават разяснения относно предлаганите ястия и напитки, да сервират тези продукти на масата и след приключване на консумацията да почистят масите (решение по съединени дела C-497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09, точка 65).
В т. 69 от решението по съединени дела C-497/09, C-499/09, C-501/09 и C-502/09 Съдът посочва, че обратно - при дейности, при които съществената част от доставката е доставката на храна като стока, няма сервитьор, не се дават реално съвети на клиентите, няма обслужване в същинския смисъл, което да се състои по-конкретно в предаването на поръчки в кухнята, в допълнителното оформяне на ястията и в сервирането им на масата на клиентите, няма специално предназначени за консумацията на предлаганата храна затворени и отоплени помещения, няма гардероб и санитарни помещения и в общи линии няма и съдове, мебели или прибори за подреждане.
Извод: За прилагане на намалената ставка по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС е необходимо да се установи дали конкретната дейност представлява доставка на стока (храна) или доставка на ресторантьорски услуги по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 и т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС.
Анализ на дейността в обекта за обществено хранене
С оглед изложената фактическа обстановка следва да се прецени дали при предлагане на напитки и приготвени храни в помещенията на обекта за обществено хранене - зала за хранене и градина - е налице доставка на стока (храна) или доставка на ресторантьорски услуги.
От запитването е видно, че обектът за хранене ще бъде оборудван с маси и всичко необходимо за осъществяване на непосредствена консумация от клиентите. При поръчка от клиент храната ще се приготвя на момента в обекта за хранене, в оборудвана кухня. Ще бъде нает персонал, който ще обслужва и консултира клиентите, ще сервира и отсервира. Ще бъдат наети готвачи, бармани, хигиенисти. Тоест, ще са налице достатъчно помощни услуги за осъществяване на доставката на приготвена или неприготвена храна или напитки.
От това може да се направи извод, че дружеството ще предоставя ресторантьорски услуги.
В тази връзка, независимо че към момента регистрацията на обекта от БАБХ е като "магазин с топла точка" (група 21), в следствие на предходно предназначение на обекта, ако дружеството фактически предоставя ресторантьорски услуги и няма да има топла витрина, на основание чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС ставката на ДДС ще е 9 на сто.
В чл. 119, ал. 1 от Закона за туризма е указано, че самостоятелните заведения за хранене и развлечения подлежат на категоризиране или регистриране по този закон независимо от вида на тяхната собственост и начина на управлението им.
Извод: При описаната организация на дейността в залата и градината на обекта, при наличие на оборудване и персонал за обслужване, дейността представлява ресторантьорски услуги и за продажбите в обекта се прилага ставка на ДДС 9 на сто по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, независимо от регистрацията на обекта от БАБХ като "магазин с топла точка".
Предлагане на храни и топли напитки без консумация в обекта и доставки до дома
От фактическата обстановка е видно, че дружеството ще предлага храни и топли напитки без консумация в обекта за хранене, както и доставки на храна до дома, която ще се разсипва на порции, ще се пакетира и ще се предава на служители на Food Panda.
Следва да се има предвид, че при наличие на достатъчно места за сядане спрямо броя на обслужваните клиенти, през периода от 01.12.2020 г. до 31.12.2021 г. намалената ставка на данъка в размер 9 на сто е приложима и когато поради пандемичната обстановка местата за консумация на храна в обекта не могат да се използват от клиентите поради въведени рестриктивни мерки, при условие че обектът по своята същност и организация на дейността отговаря на характеристиките на заведение за хранене и предоставя ресторантьорски услуги по смисъла на чл. 6 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 и т. 61 на § 1 от ДР на ЗДДС.
По отношение на доставките на храна до дома, при които храната се приготвя в обекта, разсипва се на порции, пакетира се и се предава на служители на Food Panda за доставка до клиента, следва да се прецени дали са налице достатъчно помощни услуги, за да се квалифицира доставката като ресторантьорска или кетъринг услуга, или представлява доставка на стока - храна, по смисъла на чл. 6, параграф 2 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011.
Когато доставката се състои в приготвяне и пакетиране на храна и предаването й на трето лице (например Food Panda) за транспорт до клиента, без предоставяне на допълнителни помощни услуги, свързани с непосредствената консумация (обслужване, сервиране, осигуряване на място и оборудване за консумация и др.), такава доставка не се счита за ресторантьорска или кетъринг услуга по смисъла на чл. 6, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011, а представлява доставка на стока - храна.
За доставките на стоки (храни), които не представляват ресторантьорски или кетъринг услуги, не е приложима намалената ставка по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, а се прилага стандартната ставка на данъка в размер 20 на сто.
Извод:
- При обявяване на рестриктивни мерки във връзка с COVID-19, когато обектът по своята същност и организация представлява заведение за хранене и предоставя ресторантьорски услуги, но консумацията в обекта е временно забранена, за предлаганите храни и топли напитки без консумация на място се прилага намалената ставка на ДДС 9 на сто по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС за периода 01.12.2020 г. - 31.12.2021 г.
- За продажбите при доставки до дома, при които се доставя пакетирана храна без съпътстващи помощни услуги по смисъла на чл. 6, параграф 1 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011, доставката се третира като доставка на стока - храна и се облага със стандартната ставка на ДДС 20 на сто, тъй като не представлява ресторантьорска или кетъринг услуга по чл. 66, ал. 2, т. 3 от ЗДДС.
