НАП: Право на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС за инфраструктура, изградена от община партньор по проект за индустриален парк

.

3_1392/08.11.2024 г.

ЗДДС, чл. 3, ал. 5;

ЗДДС, чл. 69, ал. 1;

ЗДДС, чл. 70, ал. 1, т. 2;

ЗДДС, § 1, т. 7 и т. 8 от ДР

ОТНОСНО: право на приспадане на данъчен кредит по реда на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), за получени от община-партньор доставки на стоки и услуги, предназначени за изпълнението на проект "Изграждане на индустриален технологичен парк"

Според изложеното в писменото запитване, Община С. е партньор на "ИТП" ЕООД, за реализацията на проект "Изграждане на индустриален технологичен парк", финансиран по Договор ........ за финансиране на инвестиция по Националния план за възстановяване и устойчивост (НПВУ). "ИТП" ЕООД е публично предприятие, чиито капитал е 100% собственост на Община С.

Проектът предвижда изпълнението на две групи дейности:

➢ Група I: Дейности за изграждане на външна, довеждаща до парка техническа инфраструктура, както следва:

• Дейност 1: Изграждане на външна за индустриалния парк канализационна мрежа и съоръжения към нея;

• Дейност 2: Изграждане на външен водопровод за минерална вода до границите на индустриалния парк;

• Дейност 3: Изграждане на външна за индустриалния парк нова, възлова станция 110 kV, електропреносна мрeжа 110 kV и съоръжения към нея;

• Дейност 4: Изграждане на Подстанция 110kV/20kV и електропровод СрН и съоръжения към него, свързващ парка с електропреносната мрежа на ЕСО;

• Дейност 5: Изграждане на присъединителен газопровод и съоръжения към него, свързващ индустриален парк с газопреносната мрежа на "Булгартрансгаз";

• Дейност 6: Изграждане на външна улична връзка между индустриалния парк и републикански път II-52;

• Дейност 7: Укрепвания на терена против свлачища.

➢ Група II: Дейности за изграждане на вътрешна техническа инфраструктура, в границите на индустриалния парк, както следва:

• Дейност 8: Изграждане на вътрешна техническа инфраструктура, в границите на индустриалния парк;

• Дейност 9: Изграждане на екологична вътрешна инфраструктура

За успешното реализиране на дейностите за изграждане на външна довеждаща до парка техническа инфраструктура (Група I) е създадено партньорство между "ИТП" ЕООД, Община С., "ЕСО" ЕАД и ВиК ООД.

Водеща организация по проекта е "ИТП" ЕООД, която отговаря за цялостно изпълнение на проекта и реализирането на дейностите за изграждане на вътрешна техническа инфраструктура, в границите на индустриалния парк (Група II).

Общата стойност на проекта е: ....... лв. без ДДС, от които

1. Одобрени за финансиране разходи: ....... лв. без ДДС:

➢ БФП от НПВУ: ........ лв. без ДДС;

➢ Собствено финансиране от "ИТП" ЕООД: ........ лв. без ДДС;

2. Недопустими за финансиране разходи: .......... лв. без ДДС

➢ Недопустимите за финансиране разходи са собствено финансиране от страна на Община С. - партньор по проекта.

Част от планираните по проекта дейности са недопустими за финансиране със средства от НПВУ, но са необходими за цялостната реализация на проекта и въвеждането на индустриалния парк в експлоатация. Това са дейности, които ще бъдат изпълнени и финансирани от Община С., в качеството ѝ на партньор по проекта:

• Дейност 4: Изграждане на Подстанция 110kV/20kV и електропровод СрН и съоръжения към него, свързващ парка с електропреносната мрежа на ЕСО;

Отговорник за изпълнение на Дейност 4: Община С. - Партньор.

Собственик на изградената инфраструктура: Община С.

Стойност: ......... лв. без ДДС или .......... лв. с вкл. ДДС

• Дейност 5: Изграждане на присъединителен газопровод и съоръжения към него, свързващ индустриален парк с газопреносната мрежа на "Булгартрансгаз";

Отговорник за изпълнение на Дейност 5: Община С. - Партньор.

Собственик на изградената инфраструктура: Община С.

Стойност: ......... лв. без ДДС или ............ лв. с вкл. ДДС

• Дейност 7: Укрепвания на терена против свлачища;

Отговорник за изпълнение на Дейност 7: Община С. - Партньор.

Собственик на изградената инфраструктура: Община С.

Стойност: ...........лв. без ДДС или ............ лв. с вкл. ДДС

Видно от представената допълнителна информация и направеното допълнително уточнение, за осъществяване на дейности 4 и 7 от група І по проекта, които засягат терени чужда собственост, на Община С. ще бъде учредено право на строеж и/или право за преминаване съгласно ЗУТ, а имотът, собственост на НУГ, е с променено предназначение за изграждане на обекти по чл. 73, ал. 5 от Закона за горите. По отношение на дейностите 4, 5 и 7, собственик на изградената инфраструктура ще бъде общината.

Освен това, извършването на дейности 4 и 5 не засягат терените, върху които ще се извърши дейност 7. Всички дейности от група I могат да бъдат изпълнявани едновременно, независимо една от друга. Това означава, че изпълнението на дейностите 1, 3, 4, 5 и 6 не зависи от изпълнението на дейност 7. Също така, за осъществяването на дейностите от група I на партньорите по проекта, които засягат терени общинска собственост, Община С. е поела ангажимент да предостави възмездно учредено право на строеж и/или право за преминаване съгласно ЗУТ и подписано споразумение за партньорство с "ИТП" ЕООД.

Уточнено е също, че изградената по дейности 4 и 5 инфраструктура (собственост на Община С.), ще бъде предоставена безвъзмездно от общината по договор за експлоатация/стопанисване на "ИТП" ЕООД, който от една страна е оператор на индустриалния парк съгласно Закона за индустриалните паркове, а от друга ще кандидатства за получаване на лиценз от КЕВР за оператор на затворена електроразпределителна мрежа (ОЕРМ) и оператор на затворена газоразпределителна мрежа (ОГРМ), съгласно Закона за енергетиката и стратегията за развитие на парка.

Също така, допълнително бе уточнено, че дейност 7: Укрепвания на терена против свлачища, e дейност необходима за изпълнение на дейностите от група ІІ и получените стоки и услуги, във връзка с осъществяването ѝ, няма да бъдат свързани с последващи облагаеми доставки, извършвани от общината.

Във връзка с горното е поставен въпроса, дали начисленият ДДС по посочените по-горе недопустими за финансиране от НПВУ дейности е възстановим или невъзстановим за Община С. съгласно действащата нормативна уредба?

При така изложена фактическа обстановка, с оглед разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС, обн. ДВ, бр. 63 от 04.08.2006 г., посл. изм. ДВ, бр. 79 от 17.09.2024 г.) и Правилника за приложението му (ППЗДДС, обн. ДВ, бр. 76 от 15.09.2006 г., посл. изм. и доп. ДВ, бр. 54 от 25.06.2024 г.) e изразено следното становище:

ЗДДС е хармонизиран с европейското законодателство в областта на косвеното данъчно облагане и не ползва понятия като възстановим данък, недопустим разход и невъзстановим данък, съответно допустим разход, както и не е обвързан с конкретни формулировки, свързани с програми по различни регламенти на Европейския съюз. Поради това, настоящото становище разглежда правото на приспадане на данъчен кредит във връзка с инфраструктурата (собственост на Община С.), която ще бъде изградена по дейности 4, 5 и 7 в изпълнение на процесния проект.

По смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Същевременно разпоредбата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС регламентира, че органите на местна власт не са данъчно задължени лица за всички извършвани от тях дейности или доставки в качеството им на такъв орган, включително в случаите, когато се събират такси, вноски или възнаграждения за тези дейности или доставки.

За целите на облагането с данък върху добавената стойност "дейности или доставки, извършвани от местните органи в качеството им на орган на местната власт", съгласно § 1, т. 7 от ДР на закона са тези, извършени от лице, създадено със закон, когато:

- се извършват в изпълнение на правомощията му, произтичащи от нормативен акт и не могат да се извършват от търговец, освен ако това му е възложено със закон;

- е установена такса с нормативен акт.

Независимо от това, органите на местна власт са данъчно задължени лица за извършваните от тях доставки, които попадат в кръга на изброените в чл. 3, ал. 5, т. 1 от ЗДДС, както и за доставки, извън тези по т. 1, които ще доведат до значително нарушаване правилата на конкуренцията /чл. 3, ал. 5, т. 2 от същия закон/.

По силата на чл. 17, ал. 1, т. 2, 8 и 11 от Закона за местното самоуправление и местната администрация местното самоуправление се изразява в правото и реалната възможност на гражданите и избраните от тях органи да решават самостоятелно всички въпроси от местно значение, които законът е предоставил в тяхна компетентност в сферата на устройството и развитието на територията на общината и на населените места в нея; опазването на околната среда и рационалното използване на природните ресурси; защитата при бедствия.

По отношение на правото на приспадане на данъчен кредит следва да се имат предвид разпоредбите на глава седма "Данъчен кредит" от ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, както и начисления данък при внос на стоки по чл. 56 и 57 от закона и изискуемия от него данък като платец по глава осма от закона. За да възникне право на приспадане на данъчен кредит, трябва да е налице пряка връзка между получените от лицето доставки и използването им за извършваните от него доставки, за които начислява данък.

Ограниченията на правото на приспадане на данъчен кредит са регламентирани с нормите на чл. 70, ал. 1 от ЗДДС.

По смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 1 и т. 2 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато:

- стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта;

- стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.

С оглед на изложеното, правото на приспадане на данъчен кредит е в пряка зависимост от извършваните от общината доставки, за които се използват получените стоки и/или услуги.

Определение за безвъзмездна доставка е дадено в § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС, съгласно което "безвъзмездна е доставката, при която няма възнаграждение или стойността на даденото многократно надхвърля полученото". От значение е да се отбележи, че безвъзмездните доставки са изключени от предметния обхват на ЗДДС. Това произтича от разпоредбите на чл. 2, т. 1 - 4 от закона, които определят, че обект на облагане са възмездните доставки на стоки и услуги.

В конкретния случай, съобразявайки горецитираната нормативна уредба и изложеното в запитването, доколкото при изграждане на инфраструктурите по дейности 4 и 5 (собственост на Община С.) е известно, че същите са предназначени за извършване на последващи безвъзмездни доставки (ще бъдат предоставени безвъзмездно по договор за експлоатация/стопанисване на "ИТП" ЕООД), на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за общината няма да е налице право на приспадане на данъчен кредит за закупените стоки и услуги, свързани с изграждането им.

В този смисъл е и относимата практика на Съда на Европейския съюз (СЕС). В т.28 на решение по дело С-515/07 от 12.02.2009 г. СЕС сочи, че "Следователно когато придобити от данъчно задължено лице стоки или услуги се използват за целите на сделки, които са освободени или не попадат в приложното поле на ДДС, не може нито да се събира данък по извършени доставки, нито да се приспада данък по получени доставки (вж. Решение от 30 март 2006 г. по дело Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, т. 24 и Решение от 14 септември 2006 г. по дело Wollny, C-72/05, т. 20)."

Също така, задължение на общината е планирането, създаването и изграждането на инфраструктурата, благоустройството в съответното населено място, опазването на околната среда и защитата при бедствия. Следователно, може да се приеме, че за изградената инфраструктура по дейност 7: Укрепвания на терена против свлачища, общината действа в качеството си на орган на местна власт и извършването на тази дейност не би довело до нарушаване правилата на конкуренцията, като предвид разпоредбата на чл. 3, ал. 5 от ЗДДС същата не е данъчно задължено лице. С оглед нормата на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. При това положение, за начисления данък за получените стоки и услуги, предназначени за изпълнението на тази дейност по процесния проект, правото на приспадане на данъчен кредит няма да е налице, и по аргумент на противното от чл. 69, ал. 1 от ЗДДС.