ОТНОСНО: Прилагане на нормите на Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ и Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/
В Дирекция ОДОП ...... постъпи Ваше запитване с вх. № 20-28-190 от 07.06.2021 г., препратено от ТД на НАП ......
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"В" ЕООД е вписана в ТР на 16.02.2021 г. като еднолично дружество. На 29.04.2021 г. е сключен Договор за покупко-продажба на обособена част от търговско предприятие по чл. 15 от Т3 между "В" ЕООД и "В.С.Ц." ЕООД със собственик едно и също физическо лице.
По силата на този договор "В" ЕООД /купувач/ купува от "В.С.Ц." ЕООД /продавач/, икономически и организационно обособена структура, която самостоятелно осъществява стопанска дейност - управление и отдаване под наем на недвижими имоти /самостоятелни обекти/ за офиси, магазини и заведение за обществено хранене, като съвкупност от права, задължения и фактически отношения за тази търговска дейност, водеща самостоятелна счетоводна отчетност по Закона за счетоводството. Обособената част от търговското предприятие се прехвърля като съвкупност от права, задължения и фактически отношения, създадени при осъществяване на досегашната търговска дейност, ведно с цялото му имущество, счетоводно заведено към момента на извършване на прехвърляне на собствеността, съгласно междинен счетоводен баланс на обособената част от търговското преприятие.
Направена е пазарна оценка от вещо лице, на базата на която е определена цената на всеки един от имотите /масивни сгради, разделени на отделни помещения/, придобити посредством подписания договор. Въз основа на сбора от цената по оценката на всеки един имот е формирана общата цена, по която предприятието - купувач придобива обособената част от предприятието - продавач, тъй като при този вид придобиване цената се определя общо за сделката, а не по отделно за всеки придобиван актив.
Зададени са следните въпросипо прилагането на ЗКПО:
- По какъв начин следва да се заведат активите в придобиващото предприятие и на каква стойност. Следва ли да се заведат така както ги оценило вещото лице и да се заведат реално по цена на придобиване, която всъщност е равна на оценката?
- Въпросът касае амортизационния план и годините на овехтяване -тъй като се придобива обособена част от предприятие следва ли да се вземе предвид овехтяването до момента, което е направено от продавача или предприятието купувач започва да овехтява придобитите имоти отначало, т.е. с 25-годишен срок? Към момента всички имоти са отдадени под наем и предприятието има икономическа изгода от тях, което означава, че следва да се начисляват данъчни амортизации.
- По същия начин е придобита обособена част от предприятие - "СК " ЕООД, по силата на което са придобити освен масивни сгради и 5 бр. автомобили. Оценката на активите е направена от същото вещо лице и цената по договора е формирана на база на тази оценка.
- Съществува съществена разлика между остатъчната балансова стойност на единият актив при предприятието продавач и направената оценка от вещо лице, тъй като, когато активът е бил придобит е представлявал парцел с право на строеж и цената му е платена като за такъв. Впоследствие правото на строеж е употребено, сградата построена и въведена в експлоатация. Оценката от вещо лице е направена въз основа на тази фактическа обстановка, което по този начин цената на парцела, върху който е построена сградата е значително по-ниска от цената, на която е бил придобит от "СК " ЕООД и към момента тежестта от цената пада върху построената и въведена в експлоатация сграда. Отново остава въпросът как следва да се заведат и да се амортизират активите?
Във връзка с прилагането на ЗДДС е посочено следното:
Договорът за покупкко-продажба на обособена част от търговско предпиятие по чл. 15 от Т3 е вписан в АВ с дата 14.05.2021 г. Съгласно чл. 132, ал. 1 от ЗДДС задължително се регистрира по този закон лице, което на основание чл. 10, ал. 1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице.
"В" ЕООД е регистрирана по чл. 132, ал. 1 от ЗДДС, като регистрацията се счита от 14.05.2021 г. /акт за регистрация по ЗДДС № ......./26.05.2021 г./.
При двата договора за придобиване на обособена част от предприятие, съгласно чл. 15 от ТЗ, продаващите дружества имат активна дейност към момента на продажба и съответно активни договори за наем. Същите договори за наем се анексират и наемателите се съгласяват, че от датата на влизане във владеене на новият собственик, те имат отношения с него.
Фактическата дата на влизане във владеене на новият собственик се счита, че е датата на подписване и нотариална заверка на договорите за покупко-продажба, а именно 29.04.2021 г.
Зададени са следните въпроси по прилагането на ЗДДС:
1. При условие, че съгласно чл. 1, ал. 2 от гореспоменатите договори - обособената част от търговското предприятие се прехвърля като съвкупност от права, задължения и фактически отношения, създадени при осъществяване на досегашната търговска дейност, ведно с цялото имущество, счетоводно заведено към момента на извършване на прехвърляне на собствеността, то правилно ли е да се счита, че наемите за месец май, следва да се дължат на дружеството купувач, а именно - "В" ЕООД и съответно да се издадат фактури с начислено ДДС за целия наем за месец май, въпреки че фактическата регистрация на дружеството по ЗДДС е с дата 14.05.2021 г.?
2. Съществува възможност три от автомобилите да бъдат отдадени на лизинг с опция за последващо закупуване на физически лица. Как следва да бъдат издавани месечните фактури за лизинговата цена от гледна точка на ЗДДС и следва ли месечната вноска по лизинга да е съобразена с месечната амортизация на автомобила?
В допълнителен разговор, проведен по телефона е уточнено, че предприятието се интересува от счетоводното отчитане на извършеното прехвърляне на предприятие по реда на чл. 15 от Търговския закон /ТЗ/.
Предвид изложената фактическа обстановка в запитването и приложимото данъчно законодателство, изразявам следното принципно становище:
По прилагането на ЗКПО:Въпросите във връзка с прилагане на счетоводното законодателство, поставени в запитването, са изпратени за изразяване на становище по компетентност до Дирекция "Данъчна политика" към Министерство на финансите.
По прилагането на ЗДДС:Поради недостатъчно изяснената фактическа обстановка, изразявам принципно становище:
На основание чл. 132, ал. 3 от ЗДДС, датата на регистрацията в случаите, когато лице, което на основание чл. 10, ал. 1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице, е датата на вписване на обстоятелството в търговския регистър или вписване в регистър БУЛСТАТ.
Предвид изложеното, се налага изводът, че правопораждащата дата по отношение разпоредбите на ЗДДС е датата на вписване на обстоятелствата по чл. 10 от ЗДДС в търговския регистър.
В този смисъл е разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от Закона за търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел. Според посочената разпоредба, вписаното обстоятелство се смята, че е станало известно на третите добросъвестни лица от момента на вписването.
В тази връзка, при определяне на периода, за който следва да се издаде фактура за отдадените под наем недвижими имоти от страна на "В" ЕООД, следва да съобразите датата, на която дружеството придобива правата върху обособената част от търговското предприятие, при спазване разпоредбите на ЗДДС.
В чл. 82 от ППЗДДС са разписани правила за документиране, когато след вписване на обстоятелства по чл. 10 в търговския регистър или в регистър БУЛСТАТ възникнат основания за изменение на данъчната основа на доставка, основания за разваляне на доставка или основания за анулиране на данъчен документ.
По отношение на въпроса, свързан с определяне лизинговата цена на автомобилите, следва да имате предвид, че редът за определяне на данъчната основа при доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от ЗДДС е определен в чл. 26 и 27 на закона.
Данъчна основа по смисъла на чл. 26, ал. 1 от ЗДДС е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът, в зависимост от това дали доставката е облагаема или освободена. Същата, на основание чл. 26, ал. 2 от ЗДДС се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон, увеличена и/или намалена с елементите, посочени в ал. 3 и ал. 5 от същия законов текст.
Съобразявайки нормативната уредба, при разглежданите доставките на стоки при условията на договор за лизинг, данъчната основа е дължимото възнаграждение, като счетоводното му отразяване, в т.ч. намаляването на амортизираната стойност на финансовите активи с разходи от обезценка, е правно ирелевантно.
При доставка между свързани лица, данъчната основа е пазарната цена само ако е налице някоя от хипотезите на чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС. С разпоредбата на § 1, т. 16 от Допълнителните разпоредби /ДР/ на ЗДДС е дефинирано понятието "пазарна цена" като цената по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, определена чрез методите за определяне на пазарни цени по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ДОПК.
Видно от чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС, предпоставка за приложението й е кумулативното наличие на обстоятелствата, посочени в правната норма при доставки между свързани лица.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
"В" ЕООД е вписано в търговския регистър на 16.02.2021 г. като еднолично дружество. На 29.04.2021 г. е сключен договор за покупко-продажба на обособена част от търговско предприятие по чл. 15 от ТЗ между "В" ЕООД и "В.С.Ц." ЕООД, като собственик и на двете дружества е едно и също физическо лице.
По силата на договора "В" ЕООД (купувач) придобива от "В.С.Ц." ЕООД (продавач) икономически и организационно обособена структура, която самостоятелно осъществява стопанска дейност - управление и отдаване под наем на недвижими имоти (самостоятелни обекти) за офиси, магазини и заведение за обществено хранене. Прехвърля се съвкупност от права, задължения и фактически отношения за тази търговска дейност, за която се води самостоятелна счетоводна отчетност по Закона за счетоводството.
Обособената част от търговското предприятие се прехвърля като съвкупност от права, задължения и фактически отношения, създадени при осъществяване на досегашната търговска дейност, заедно с цялото имущество, счетоводно заведено към момента на прехвърляне на собствеността, съгласно междинен счетоводен баланс на обособената част от търговското предприятие.
Направена е пазарна оценка от вещо лице, въз основа на която е определена цената на всеки един от имотите (масивни сгради, разделени на отделни помещения), придобити по договора. Въз основа на сбора от цените по оценката на всеки имот е формирана общата цена, по която предприятието - купувач придобива обособената част от предприятието - продавач, тъй като при този вид придобиване цената се определя общо за сделката, а не поотделно за всеки придобиван актив.
Зададени са следните въпроси по прилагането на ЗКПО:
Въпрос: По какъв начин следва да се заведат активите в придобиващото предприятие и на каква стойност. Следва ли да се заведат така, както ги е оценило вещото лице, и да се заведат реално по цена на придобиване, която всъщност е равна на оценката?
Въпрос: Въпросът касае амортизационния план и годините на овехтяване - тъй като се придобива обособена част от предприятие, следва ли да се вземе предвид овехтяването до момента, което е направено от продавача, или предприятието купувач започва да овехтява придобитите имоти отначало, т.е. с 25-годишен срок?
Към момента всички имоти са отдадени под наем и предприятието има икономическа изгода от тях, което означава, че следва да се начисляват данъчни амортизации.
По същия начин е придобита обособена част от предприятие - "СК" ЕООД, по силата на което са придобити освен масивни сгради и 5 броя автомобили. Оценката на активите е направена от същото вещо лице и цената по договора е формирана на база на тази оценка.
Съществува съществена разлика между остатъчната балансова стойност на единия актив при предприятието продавач и направената оценка от вещо лице, тъй като при първоначалното придобиване активът е представлявал парцел с право на строеж и цената му е платена като за такъв. Впоследствие правото на строеж е упражнено, сградата е построена и въведена в експлоатация. Оценката от вещо лице е направена въз основа на тази фактическа обстановка, поради което цената на парцела, върху който е построена сградата, е значително по-ниска от цената, на която е бил придобит от "СК" ЕООД, и към момента тежестта от цената пада върху построената и въведена в експлоатация сграда.
Въпрос: Отново остава въпросът как следва да се заведат и да се амортизират активите?
По прилагането на ЗДДС е посочено следното:
Договорът за покупко-продажба на обособена част от търговско предприятие по чл. 15 от ТЗ е вписан в Агенцията по вписванията с дата 14.05.2021 г.
Съгласно чл. 132, ал. 1 от ЗДДС задължително се регистрира по този закон лице, което на основание чл. 10, ал. 1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице. "В" ЕООД е регистрирано по чл. 132, ал. 1 от ЗДДС, като регистрацията се счита от 14.05.2021 г. (акт за регистрация по ЗДДС № ......./26.05.2021 г.).
При двата договора за придобиване на обособена част от предприятие по чл. 15 от ТЗ продаващите дружества имат активна дейност към момента на продажбата и съответно активни договори за наем. Същите договори за наем се анексират и наемателите се съгласяват, че от датата на влизане във владение на новия собственик те имат отношения с него. Фактическата дата на влизане във владение на новия собственик се счита датата на подписване и нотариална заверка на договорите за покупко-продажба, а именно 29.04.2021 г.
Зададени са следните въпроси по прилагането на ЗДДС:
Въпрос 1: При условие, че съгласно чл. 1, ал. 2 от гореспоменатите договори обособената част от търговското предприятие се прехвърля като съвкупност от права, задължения и фактически отношения, създадени при осъществяване на досегашната търговска дейност, заедно с цялото имущество, счетоводно заведено към момента на извършване на прехвърляне на собствеността, правилно ли е да се счита, че наемите за месец май следва да се дължат на дружеството купувач "В" ЕООД и съответно да се издадат фактури с начислено ДДС за целия наем за месец май, въпреки че фактическата регистрация на дружеството по ЗДДС е с дата 14.05.2021 г.?
Въпрос 2: Съществува възможност три от автомобилите да бъдат отдадени на лизинг с опция за последващо закупуване на физически лица. Как следва да бъдат издавани месечните фактури за лизинговата цена от гледна точка на ЗДДС и следва ли месечната вноска по лизинга да е съобразена с месечната амортизация на автомобила?
В допълнителен телефонен разговор е уточнено, че предприятието се интересува от счетоводното отчитане на извършеното прехвърляне на предприятие по реда на чл. 15 от Търговския закон.
По прилагането на ЗКПО
Въпросите във връзка с прилагане на счетоводното законодателство, поставени в запитването, са изпратени за изразяване на становище по компетентност до Дирекция "Данъчна политика" към Министерство на финансите.
Извод: Дирекция ОДОП не дава по същество отговор по въпросите за завеждане и амортизиране на активите по ЗКПО, тъй като те са препратени за становище до Дирекция "Данъчна политика" към Министерство на финансите.
По прилагането на ЗДДС
Поради недостатъчно изяснената фактическа обстановка се изразява принципно становище.
На основание чл. 132, ал. 3 от ЗДДС датата на регистрацията в случаите, когато лице на основание чл. 10, ал. 1 придобие стоки и услуги от регистрирано лице, е датата на вписване на обстоятелството в търговския регистър или вписване в регистър БУЛСТАТ.
Предвид изложеното се приема, че правопораждащата дата по отношение разпоредбите на ЗДДС е датата на вписване на обстоятелствата по чл. 10 от ЗДДС в търговския регистър.
В тази връзка се посочва разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от Закона за търговския регистър и регистъра на юридическите лица с нестопанска цел, според която вписаното обстоятелство се смята, че е станало известно на третите добросъвестни лица от момента на вписването.
С оглед на това, при определяне на периода, за който следва да се издаде фактура за отдадените под наем недвижими имоти от страна на "В" ЕООД, следва да се съобрази датата, на която дружеството придобива правата върху обособената част от търговското предприятие, при спазване разпоредбите на ЗДДС.
В чл. 82 от ППЗДДС са разписани правила за документиране, когато след вписване на обстоятелства по чл. 10 в търговския регистър или в регистър БУЛСТАТ възникнат основания за изменение на данъчната основа на доставка, основания за разваляне на доставка или основания за анулиране на данъчен документ.
По отношение на въпроса, свързан с определяне на лизинговата цена на автомобилите, се посочва, че редът за определяне на данъчната основа при доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е определен в чл. 26 и чл. 27 от закона. Данъчна основа по смисъла на чл. 26, ал. 1 от ЗДДС е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът, в зависимост от приложимия режим, като в нормата са уредени елементите, които се включват в тази стойност.
(Текстът на становището е прекъснат след думите "в зависимост о...", поради което по-нататъшни конкретни разяснения относно прилагането на чл. 26 и чл. 27 от ЗДДС не са налични.)
Извод: За целите на ЗДДС правопораждащата дата при придобиване на обособена част от предприятие по чл. 10 от ЗДДС е датата на вписване на обстоятелството в търговския регистър, която следва да се съобрази при определяне на периода за фактуриране на наемите. При лизинговите договори за автомобилите данъчната основа на доставката се определя по правилата на чл. 26 и чл. 27 от ЗДДС, като становището не съдържа допълнителни конкретни указания относно съотношението между лизинговите вноски и счетоводната амортизация.
