Изх. №53-00-331
12.12.2024 г.
ЗКПО, чл. 218,
ЗКПО, чл. 248,
ЗМДТ, чл. 48,
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" e постъпило по компетентност Ваше писмено запитване, прието с вх. №53-00-331/04.12.2024 г., относно разпоредбите на Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), Закона за счетоводството(ЗСч), Закона за местните данъци и такси(ЗМДТ), Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО), Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
НСА е държавно висше училище, юридическо лице, бюджетна организация - второстепенен разпоредител с бюджет към Министерството на образованието и науката. НСА осъществява дейността си върху принципа на академичната автономия и има самостоятелен бюджет.
По силата на Закона за висшето образование (ЗВО) висшите училища могат да получават дарения, както и да притежават собственост. Настоятел на НСА има намерение да направи дарение на недвижим имот - за образователни, творчески и рекреативни нужди на студентите и преподавателите. Предвид факта, че дарителят е ползвал данъчен кредит при извършване на ремонт на сградата, с цел нейното модернизиране и привеждането ѝвъв вид, подходящ за експлоатация, при дарение същият дължи ДДС. В конкретния случай размерът на ДДС се изчислява на около 500 хил. лв. Дарителят не разполага с оборотни средства, за да погаси задължението си за ДДС по сделката за дарение към бюджета. НСА има финансова възможност със собствени средства да погаси задължението на дарителя. Според направена юридическа консултация чл. 226 от ЗЗД допуска дарение с тежест. Като пример може да се посочи Решение №492 от 10.12.2012 г. на Върховния касационен съд (ВКС) по гр. д. №214/2012 г., I г. о.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
- Законово допустимо ли е дарение с тежест за бюджетна организация?
- В случай че дарението с тежест е допустимо и условията за това са разписани в нотариалния акт по сделката как следва да се извърши банковия превод:
- от надарения директно по банкова сметка в НАП;
- от надарения към дарителя, който да погаси задължението си в НАП.
- Кога следва да се извърши преводът - преди подписване на нотариалния акт или след финализирането му?
- В кой момент и по какъв начин дарителят ще информира НАП за задължението си за ДДС по сделката?
- НСА като бюджетна организация има задължение за 3% данък приходи, съгласно Глава 33 от ЗКПО. Това основание приложимо ли е при получаване на дарение?
- Възникват ли други задължения за надарената страна?
- В случай че НСА осигури средства за ДДС по сделката какъв вид разход ще бъде това и по каква счетоводна сметка ще се отрази?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище.
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 отЗакона за националната агенция за приходите (ЗНАП) изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство чрез издаване на брошура, бюлетин или по друг подходящ начин. Правомощието на НАП да осигурява необходимата информация и да разяснява правата и задълженията на задължените лица се отнася само за техните права и задължения, но не и за такива на други лица, нито за разясняването и тълкуването на нормативни актове от други правни отрасли. Съгласно чл. 85 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК) в кореспонденцията си с НАП задължените лица трябва да посочват данните си за идентификация по чл. 84 от същия кодекс, както и идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването им. Становищата по запитвания от страна на задължени лица съдържат отговори на поставени въпроси свързани с неясноти по разбиране и тълкуване на законовите текстове от задължените лица за изпълнение на техните задължения.
Голяма част от запитването Ви е насочена към проучване на становището на НАП относно данъчните ефекти във връзка с бъдещи сделки при неизяснена фактическа обстановка и в този смисъл има характеристиките на искане за правна консултация. Извън пределите на материалната компетентност на НАП е изразяването на становища по начина на осъществяване на икономическите отношения между стопанските субекти, включително по икономическата целесъобразност на различните възможности за осъществяването им, свързани със свободата на договаряне и изпълнението на задълженията по сключени договори между частноправни субекти.
Като вид съглашение, което урежда правата и задълженията на участниците в него дарението е обект на разпоредбите на особена част, раздел ІІІ, чл. 225 - чл. 227 на Закона за задълженията и договорите(ЗЗД). Съществените елементи на договора се уговарят между страните по конкретното правоотношение, като зависят от тяхната свободна воля и НАП не е компетентна да изразява становище относно съдържанието на договора. Данъчното законодателство не регламентира начина на договаряне и изпълнението на задълженията по сключени договори между частноправни субекти, неговата задача е да се съобрази с реално съществуващите икономически отношения, осъществявани операции и реализирани икономически ползи и да обложи онези от тях, които законодателят е преценил, че следва да бъдат обект на облагане по реда на съответния данъчен закон.
В връзка с гореизложеното приемам, че въпросите 1, 2 и 3 изискват компетентност по нормативни актове, които са различни от данъчните и в този смисъл НАП не е компетентна да изразява становище; въпрос 4 касае правата и задълженията на трето лице, за което не са предоставени идентификационни данни по чл. 84 от ДОПК, поради което считам, че тези въпроси са извън предмета на процедурата по оказване на методологическа помощ чрез изразяване на становище.
По въпрос 5
Съгласно чл. 218 от ЗКПО данъчно задължените лица, посочени в част V от ЗКПО, вместо с корпоративен данък се облагат с алтернативен данък за дейностите, посочени в тази част. За всички останали дейности лицата по ал. 1 се облагат с корпоративен данък, с изключение на бюджетните предприятия. Бюджетни предприятиясъгласно легалната дефиниция в§1, т. 1 от ДР на ЗСч са всички лица, прилагащи бюджети, сметки за средства от Европейския съюз и сметки за чужди средства съгласно Закона за публичните финанси(ЗПФ), включително Националният осигурителен институт, Националната здравноосигурителна каса, държавните висши училища, Българската академия на науките, Селскостопанската академия, Българската национална телевизия, Българското национално радио, Българската телеграфна агенция, както и всички други лица, които са бюджетни организации по смисъла на §1, т. 5 от ДР на ЗПФ.
Обект на облагане с алтернативен данък съгласно чл. 1, т. 7, чл. 5, ал. 4, т. 2 във връзка с чл. 248 от ЗКПО са приходите на бюджетните предприятия от сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ) както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество. Данъчната основа за определяне на данъка върху приходите са приходите на бюджетното предприятие от сделки по чл. 1 от ТЗ, както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество, начислени през съответната година (чл. 249 от закона).
В чл. 1, ал. 1 от ТЗ са изброени абсолютните търговски сделки. Дарението като сделка не попада в обхвата на чл. 1 от ТЗ, съответно приходите от дарения не са обект на облагане с алтернативен данък.
По въпрос 6
С договора за дарение дарителят отстъпва веднага и безвъзмездно вещта на дарения, който я приема. Когато се дарява недвижим имот, договорът се сключва в нотариална форма (чл. 225 от ЗЗД). Дареният трябва да се съгласи да получи дарението, дори ако то е направено под условие или тежест. Това приемане се отразява в нотариалния акт.
Имуществата, придобити от дарение съгласно чл. 44 от ЗМДТ се облагат с данък. Данъкът се заплаща от приобретателя, но при посочени в чл. 45 от закона условия е допустимо страните да уговорят споделяне на данъчното задължение или поемането му от прехвърлителя на имуществото. Основа за определяне на данъка е оценката на имуществото в левове към момента на прехвърлянето. Имуществото се оценява по реда, предвиден в чл. 46, ал. 2 от ЗМДТ.
Лицата, получили безвъзмездно имущество, подават декларация за облагането им с данък в едномесечен срок от получаването, с изключение на случаите при прехвърляне на недвижим имот, ограничени вещни права върху недвижим имот и моторни превозни средства, за които декларация се подава преди прехвърлянето (чл. 49, ал. 3 от ЗМДТ). Съдиите, нотариусите, областните управители и други длъжностни лица извършват сделката или действието, с което се придобиват, учредяват, изменят или прекратяват вещни права, след като установят, че е платен данъкът.
Съгласно чл. 48, ал. 1, т. 1, буква "б" от ЗМДТ от данък се освобождават придобитите имущества от образователните, културните и научните организации на бюджетна издръжка.
По въпрос 7, свързан със счетоводната отчетност е компетентна дирекция "Данъчна политика" при министерство на финансите, към която заинтересованите лица могат да отправят въпросите си при конкретно изложена фактическа обстановка и посочена счетоводна база за отчитане.
В дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило писмено запитване относно прилагането на разпоредби от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД), Закона за счетоводството (ЗСч), Закона за местните данъци и такси (ЗМДТ), Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) и Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС).
Изложена е следната фактическа обстановка:
НСА е държавно висше училище, юридическо лице, бюджетна организация - второстепенен разпоредител с бюджет към Министерството на образованието и науката. НСА осъществява дейността си върху принципа на академичната автономия и има самостоятелен бюджет. По силата на Закона за висшето образование (ЗВО) висшите училища могат да получават дарения, както и да притежават собственост.
Настоятел на НСА има намерение да направи дарение на недвижим имот за образователни, творчески и рекреативни нужди на студентите и преподавателите. Дарителят е ползвал данъчен кредит при извършване на ремонт на сградата с цел нейното модернизиране и привеждането ѝ във вид, подходящ за експлоатация. При дарение на имота дарителят дължи ДДС. В конкретния случай размерът на ДДС се изчислява на около 500 000 лв. Дарителят не разполага с оборотни средства, за да погаси задължението си за ДДС по сделката за дарение към бюджета. НСА има финансова възможност със собствени средства да погаси задължението на дарителя.
Според направена юридическа консултация чл. 226 от ЗЗД допуска дарение с тежест. Като пример е посочено Решение №492 от 10.12.2012 г. на Върховния касационен съд по гр. д. №214/2012 г., I г. о.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Законово допустимо ли е дарение с тежест за бюджетна организация?
Въпрос 2: В случай че дарението с тежест е допустимо и условията за това са разписани в нотариалния акт по сделката, как следва да се извърши банковият превод: от надарения директно по банкова сметка в НАП; или от надарения към дарителя, който да погаси задължението си в НАП?
Въпрос 3: Кога следва да се извърши преводът - преди подписване на нотариалния акт или след финализирането му? В кой момент и по какъв начин дарителят ще информира НАП за задължението си за ДДС по сделката?
Въпрос 4: НСА като бюджетна организация има задължение за 3% данък приходи, съгласно глава тридесет и трета от ЗКПО. Това основание приложимо ли е при получаване на дарение? Възникват ли други задължения за надарената страна?
Въпрос 5: В случай че НСА осигури средства за ДДС по сделката, какъв вид разход ще бъде това и по каква счетоводна сметка ще се отрази?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба е изразено следното становище.
Компетентност на НАП и обхват на становището
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за националната агенция за приходите (ЗНАП) изпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство чрез издаване на брошура, бюлетин или по друг подходящ начин. Правомощието на НАП да осигурява необходимата информация и да разяснява правата и задълженията на задължените лица се отнася само за техните права и задължения, но не и за такива на други лица, нито за разясняването и тълкуването на нормативни актове от други правни отрасли.
Съгласно чл. 85 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) в кореспонденцията си с НАП задължените лица трябва да посочват данните си за идентификация по чл. 84 от същия кодекс, както и идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването им.
Становищата по запитвания от страна на задължени лица съдържат отговори на поставени въпроси, свързани с неясноти по разбиране и тълкуване на законовите текстове от задължените лица за изпълнение на техните задължения.
Посочено е, че голяма част от запитването е насочена към проучване на становището на НАП относно данъчните ефекти във връзка с бъдещи сделки при неизяснена фактическа обстановка и в този смисъл има характеристиките на искане за правна консултация.
Извън пределите на материалната компетентност на НАП е изразяването на становища по начина на осъществяване на икономическите отношения между стопанските субекти, включително по икономическата целесъобразност на различните възможности за осъществяването им, свързани със свободата на договаряне и изпълнението на задълженията по сключени договори между частноправни субекти.
Дарението като вид съглашение, което урежда правата и задълженията на участниците в него, е обект на разпоредбите на особена част, раздел III, чл. 225 - чл. 227 от ЗЗД. Съществените елементи на договора се уговарят между страните по конкретното правоотношение, като зависят от тяхната свободна воля, и НАП не е компетентна да изразява становище относно съдържанието на договора.
Данъчното законодателство не регламентира начина на договаряне и изпълнението на задълженията по сключени договори между частноправни субекти. Неговата задача е да се съобрази с реално съществуващите икономически отношения, осъществявани операции и реализирани икономически ползи и да обложи онези от тях, които законодателят е преценил, че следва да бъдат обект на облагане по реда на съответния данъчен закон.
Във връзка с гореизложеното е прието, че:
- въпроси 1, 2 и 3 изискват компетентност по нормативни актове, които са различни от данъчните, и в този смисъл НАП не е компетентна да изразява становище;
- въпрос 4 касае правата и задълженията на трето лице, за което не са предоставени идентификационни данни по чл. 84 от ДОПК, поради което този въпрос е извън предмета на процедурата по оказване на методологическа помощ чрез изразяване на становище.
Извод: По въпроси 1, 2, 3 и 4 НАП не изразява становище поради липса на компетентност и/или липса на изискуемите идентификационни данни за трето лице.
По въпрос 5
Съгласно чл. 218 от ЗКПО данъчно задължените лица, посочени в част V от ЗКПО, вместо с корпоративен данък се облагат с алтернативен данък за дейностите, посочени в тази част. За всички останали дейности лицата по ал. 1 се облагат с корпоративен данък, с изключение на бюджетните предприятия.
Бюджетни предприятия съгласно легалната дефиниция в §1, т. 1 от допълнителните разпоредби на ЗСч са всички лица, прилагащи бюджети, сметки за средства от Европейския съюз и сметки за чужди средства съгласно Закона за публичните финанси (ЗПФ), включително Националният осигурителен институт, Националната здравноосигурителна каса, държавните висши училища, Българската академия на науките, Селскостопанската академия, Българската национална телевизия, Българското национално радио, Българската телеграфна агенция, както и всички други лица, които са бюджетни организации по смисъла на §1, т. 5 от допълнителните разпоредби на ЗПФ.
Обект на облагане с алтернативен данък съгласно чл. 1, т. 7, чл. 5, ал. 4, т. 2 във връзка с чл. 248 от ЗКПО са приходите на бюджетните предприятия от сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество.
Данъчната основа за определяне на данъка върху приходите са приходите на бюджетното предприятие от сделки по чл. 1 от ТЗ, както и от отдаване под наем на движимо и недвижимо имущество, начислени през съответната година (чл. 249 от ЗКПО).
В чл. 1, ал. 1 от ТЗ са изброени абсолютните търговски сделки. Дарението като сделка не попада в обхвата на чл. 1 от ТЗ, съответно приходите от дарения не са обект на облагане с алтернативен данък.
Извод: Приходите на НСА от полученото дарение не подлежат на облагане с алтернативния 3% данък върху приходите по глава тридесет и трета от ЗКПО, тъй като дарението не е сделка по чл. 1 от ТЗ и не е отдаване под наем на движимо или недвижимо имущество.
По въпрос 6
С договора за дарение дарителят отстъпва веднага и безвъзмездно вещта на дарения, който я приема. Когато се дарява недвижим имот, договорът се сключва в нотариална форма (чл. 225 от ЗЗД). Дареният трябва да се съгласи да получи дарението, дори ако то е направено под условие или тежест. Това приемане се отразява в нотариалния акт.
Имуществата, придобити от дарение, съгласно чл. 44 от ЗМДТ се облагат с данък. Данъкът се заплаща от приобретателя, но при посочени в чл. 45 от закона условия е допустимо страните да уговорят споделяне на данъчното задължение или поемането му от прехвърлителя на имуществото. Основа за определяне на данъка е оценката на имуществото в левове към момента на прехвърлянето. Имуществото се оценява по ...
(Текстът на становището в предоставената част прекъсва след думите "Имуществото се оценява по ...", поради което по-нататъшните правни мотиви и евентуални изводи на НАП по въпрос 6 не са налични.)
Извод: От наличната част на становището следва, че придобитият от НСА по дарение недвижим имот подлежи на облагане с данък върху даренията по чл. 44 от ЗМДТ, като данъкът по принцип се заплаща от приобретателя, но законът допуска по чл. 45 от ЗМДТ страните да уговорят споделяне или поемане на данъка от прехвърлителя; данъчната основа е оценката на имуществото към момента на прехвърлянето.
