ОТНОСНО: Регистрация по реда на Закона за данъка върху добавената стойност /ЗДДС/
В дирекция ОДОП ..... постъпи Ваше запитване с вх. № 07-00-338 от 19.11.2021 г., относно регистрация по реда на ЗДДС, препратено за отговор по компетентност от ЦУ на НАП.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка: Самоосигуряващо се физическа лице с постоянен адрес в България извършва услуги с сферата на инженерните дейности и технически консултации. Дейността е дистанционна, с размяна на документи по електронен път. Началото на дейността е от 01.02.2021 г., след като Великобритания напусна Европейския съюз, т.е. тя вече е със статут на трета страна. Получателят на услугата е фирма с регистрация и седалище във Великобритания. Ежемесечно се издават фактури от физическото лице към английската фирма. Оборотът на физическото лице е единствено и само от горепосочените услуги.
В запитването е поставен следният въпрос: Следва ли физическото лице да се регистрира по ЗДДС след достигане на оборот от 50 000 лв. за последните 12 месеца?
В отговор на поставения от Вас въпрос, съобразявайки приложимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
На задължителна регистрация по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС подлежи всяко данъчно задължено лице, което е установено на територията на страната, с облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец. Това лице е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по този закон. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, лицето е длъжно да подаде заявлението в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборота.
Облагаем оборот по смисъла на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
1. облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
2. доставки на финансови услуги по чл. 46 от ЗДДС и
3. доставки на застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС.
Облагаема доставка, предвид разпоредбата на чл. 12 от ЗДДС, е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
За да се отговори на въпроса дали подлежите на задължителна регистрация на основание чл. 96 от ЗДДС, е необходимо да се определи мястото на изпълнение на доставката на извършваните услуги.
В тази връзка, следва да се има предвид, че доставките с място на изпълнение извън територията на страната не участватвъв формирането на оборота за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС и се подчиняват на данъчното третиране на законодателството на държавата по мястото на изпълнението им.
Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получателят е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Съгласно специалната разпоредба на чл. 21, ал. 5, т. 1 и т. 2, б. "в" от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване, когато са налице едновременно следните условия:
1. получателят е данъчно незадължено лице, което е установено или има постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз;
2. доставяните услуги са извършвани от консултанти, инженери, консултантски бюра, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услугите по изработка, преработка или доработка на софтуер.
С оглед горните разпоредби, когато доставчикът, т.е. Вие извършвате инженерни и консултантски услуги към данъчно задължени лица, установени извън България, мястото им на изпълнение е извън страната, на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Когато Вие като доставчик извършвате инженерни и консултантски услуги към данъчно незадълженилица, установени извън ЕС, мястото им на изпълнение също е извън страната, на основание чл. 21, ал. 5 от ЗДДС.
Следователно, доколкото, фирмата получател на услугата е установена във Великобритания и мястото на изпълнение на доставката е извън територията на страната, доставката няма да има характер на облагаема по смисъла на чл. 12 от ЗДДС. Извършваните доставки с място на изпълнение извън територията на страната, съгласно чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, не формират облагаем оборот, необходим за целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от закона. Това означава, че данъчните основи на тези доставки не следва да се включват при определяне на облагаемия оборот за целите на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС и при тези обстоятелства за Вас не възниква задължение за регистрация, съгласно посочената разпоредба.
Също така следва да имате предвид, че независимо от статута на получателя по доставката, разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС /съответно чл. 47 от Директива 2006/112/ЕО/ се явява специално правило за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга. В същата е указано, че мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира недвижимият имот, когато услугата е свързана с недвижим имот, включително при:
а/ предоставянето на права за ползване, на експертни услуги или услуги на посредници, свързани с недвижимия имот;
б/ услуги по подготовка и координация на строителните работи, свързани с недвижимия имот, като архитектурни, инженерни, надзорни и други;
в/ настаняване в хотели, къмпинги, караванни паркове, ваканционни лагери и други подобни.
Нормата не е изчерпателна, а примерно посочва различни групи услуги, пряко свързани с недвижим имот.
С цел да се осигури еднакво данъчно третиране на доставките на услуги, свързани с недвижими имоти, с Регламент за изпълнение /ЕС/ № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност /Регламент за изпълнение /ЕС/ №282/2011/ и Регламент за изпълнение /ЕС/ № 1042/2013 на Съвета от 07 октомври 2013 г. за изменение на Регламент за изпълнение /ЕС/ № 282/2011 по отношение на мястото на доставка на услуги /Регламент №1042/2013/, е дадено определение за "недвижим имот" и са регламентирани услугите, свързани с недвижим имот.
В чл. 13б от Регламент 1042/2013 се съдържа определението за "недвижим имот", като аналогична норма е дадена в т. 82 от § 1 на ДР на ЗДДС.
Съгласно чл. 31а от посочения регламент, доставките на услуги са свързани с недвижим имот, когато имат достатъчно пряка връзка с недвижим имот, или са насочени към недвижим имот с цел правно или физическо изменение.
Допълнителни разяснения относно услугите, свързани с недвижими имоти, са дадени в Обяснителните бележки на Европейската комисия относно влизащите в сила през 2017 г. правила на ЕС в областта на ДДС за мястото на доставка на услуги, свързани с недвижими имоти /Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета/.
При условие, че извършваните от Вас инженерни и консултантски услуга са свързани с недвижим имот, ще се приложи специалната норма на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДСи в този случай са възможни две хипотези, в зависимост от местонахождението на недвижимия имот:
Ако услугите /инженерни и консултантски/, които ще извършите, са свързани с недвижим имот, находящ се извън територията на страната, то на основание чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставката ще е извън територията на страната и същата няма да участва при формиране на облагаем оборот за задължителна регистрация по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.
При условие, че извършените от Вас услуги са свързани с недвижим имот, находящ се на територията на страната, мястото на изпълнение на доставката ще е на територията на страната, т.е. в България и данъчната основа по доставката ще формира оборот за задължителна регистрация по смисъла на чл. 96, ал. 1 от закона.
В запитването е описана следната фактическа обстановка: самоосигуряващо се физическо лице с постоянен адрес в България извършва услуги в сферата на инженерните дейности и техническите консултации. Дейността се осъществява дистанционно, с размяна на документи по електронен път. Началото на дейността е 01.02.2021 г., след напускането на Европейския съюз от Великобритания, която вече има статут на трета страна. Получател на услугите е фирма с регистрация и седалище във Великобритания. Ежемесечно физическото лице издава фактури към английската фирма. Оборотът на физическото лице произтича единствено от тези услуги.
Въпрос: Следва ли физическото лице да се регистрира по ЗДДС след достигане на оборот от 50 000 лв. за последните 12 месеца?
Съгласно чл. 96, ал. 1 от ЗДДС на задължителна регистрация подлежи всяко данъчно задължено лице, установено на територията на страната, което има облагаем оборот 50 000 лв. или повече за период не по-дълъг от последните 12 последователни месеца преди текущия месец. Лицето е длъжно в 7-дневен срок от изтичането на данъчния период, през който е достигнало този оборот, да подаде заявление за регистрация по закона. Когато оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия, заявлението се подава в 7-дневен срок от датата на достигане на оборота.
По смисъла на чл. 96, ал. 2 от ЗДДС "облагаем оборот" е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:
- облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка;
- доставки на финансови услуги по чл. 46 от ЗДДС;
- доставки на застрахователни услуги по чл. 47 от ЗДДС.
Съгласно чл. 12 от ЗДДС "облагаема доставка" е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен ако законът предвижда друго.
За да се определи дали възниква задължение за регистрация по чл. 96 от ЗДДС, следва да се установи мястото на изпълнение на извършваните услуги. Доставките с място на изпълнение извън територията на страната не участват във формирането на оборота за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС и се облагат съгласно законодателството на държавата по мястото на изпълнение.
Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получателят е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект на получателя, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото на този постоянен обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Съгласно специалната разпоредба на чл. 21, ал. 5, т. 1 и т. 2, б. "в" от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установен или има постоянен адрес или обичайно пребиваване, когато едновременно са налице следните условия:
- получателят е данъчно незадължено лице, установено или с постоянен адрес или обичайно пребиваване извън Европейския съюз;
- доставяните услуги са извършвани от консултанти, инженери, консултантски бюра, счетоводители, юристи и други подобни услуги, включително услуги по изработка, преработка или доработка на софтуер.
С оглед на тези разпоредби, когато Вие като доставчик извършвате инженерни и консултантски услуги към данъчно задължени лица, установени извън България, мястото на изпълнение е извън страната на основание чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Когато извършвате инженерни и консултантски услуги към данъчно незадължени лица, установени извън ЕС, мястото на изпълнение също е извън страната, на основание чл. 21, ал. 5 от ЗДДС.
Тъй като фирмата - получател на услугите, е установена във Великобритания и мястото на изпълнение на доставките е извън територията на страната, тези доставки не са облагаеми по смисъла на чл. 12 от ЗДДС. Съгласно чл. 96, ал. 2 от ЗДДС, доставките с място на изпълнение извън територията на страната не формират облагаем оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. Данъчните основи на тези доставки не се включват при определяне на облагаемия оборот по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС и при тези обстоятелства за Вас не възниква задължение за регистрация по тази разпоредба.
Извод: При описаната дейност - инженерни и консултантски услуги към фирма, установена във Великобритания, с място на изпълнение извън територията на страната, не възниква задължение за регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, независимо от достигането на оборот 50 000 лв. от тези доставки.
Независимо от статута на получателя, разпоредбата на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС (съответно чл. 47 от Директива 2006/112/ЕО) представлява специално правило за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга, свързана с недвижим имот. В нея е предвидено, че мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където се намира недвижимият имот, когато услугата е свързана с недвижим имот, включително при:
- предоставяне на права за ползване, на експертни услуги или услуги на посредници, свързани с недвижимия имот;
- услуги по подготовка и координация на строителните работи, свързани с недвижимия имот, като архитектурни, инженерни, надзорни и други;
- настаняване в хотели, къмпинги, караванни паркове, ваканционни лагери и други подобни.
Нормата не е изчерпателна, а примерно изброява различни групи услуги, пряко свързани с недвижим имот.
С цел осигуряване на еднакво данъчно третиране на доставките на услуги, свързани с недвижими имоти, в Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС и в Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета от 07.10.2013 г. за изменение на Регламент (ЕС) № 282/2011 по отношение на мястото на доставка на услуги е дадено определение за "недвижим имот" и са регламентирани услугите, свързани с недвижим имот.
В чл. 13б от Регламент № 1042/2013 е съдържано определението за "недвижим имот", като аналогична норма е предвидена в т. 82 от § 1 на ДР на ЗДДС. Съгласно чл. 31а от Регламент № 1042/2013, доставките на услуги са свързани с недвижим имот, когато имат достатъчно пряка връзка с недвижим имот или са насочени към недвижим имот с цел правно или физическо изменение. Допълнителни разяснения относно услугите, свързани с недвижими имоти, са дадени в Обяснителните бележки на Европейската комисия относно влизащите в сила през 2017 г. правила на ЕС за мястото на доставка на услуги, свързани с недвижими имоти (Регламент за изпълнение (ЕС) № 1042/2013 на Съвета).
При условие, че извършваните от Вас инженерни и консултантски услуги са свързани с недвижим имот, се прилага специалната норма на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС. В този случай са възможни две хипотези в зависимост от местонахождението на недвижимия имот:
- ако инженерните и консултантски услуги са свързани с недвижим имот, намиращ се извън територията на страната, на основание чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение на доставката е извън територията на страната и тази доставка не участва при формирането на облагаемия оборот за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС;
Извод: Когато инженерните и консултантски услуги са свързани с недвижим имот, намиращ се извън България, мястото на изпълнение е извън страната по чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС и тези доставки не се включват в облагаемия оборот за целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС.
