Изх. № ВК-0001-69
Дата: 29. 08. 2025 год.
ЗДДФЛ, чл. 10, ал. 1, т. 5;
ЗДДФЛ, чл. 10, ал. 3;
ЗДДФЛ, чл. 11, ал. 2;
ЗДДФЛ, чл. 13, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 3;
ЗДДФЛ, чл. 33, ал. 4;
ЗДДФЛ, чл. 50;
ЗДДФЛ, § 1, т. 11 от ДР на ЗДДФЛ;
ЗДДФЛ, § 1, т. 63 от ДР на ЗДДФЛ.
ОТНОСНО:Прилагане на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Във Ваше писмо с № ВК-0001-69 по описа на Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП) е изложена следната фактическа обстановка:
Съгласно изложеното през предходната година сте сключили договори за покупко-продажба на криптоактиви с физически лица. Описани са реквизитите, които същите съдържат, а именно: дата на сделката; описание на актива; продажна цена за един брой актив; количество на покупко-продажбата; срок на доставка; адрес на доставка; разноски по прехвърляне; начин на плащане и обща цена.
Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:
1. Тези договори достатъчни ли са за доказване на покупната и продажната цена и съответно датата на придобиване и продажбата на криптоактивите?
2. Покупките на криптоактиви от други физически лица, които са извършени преди влизането в сила на регламенти MICA и DORA, в съответствие ли са с тези регламенти, както и с данъчното законодателство?
3. Ще може ли през 2025 г. свободно да се разпореждате с придобитите по гореописания начин криптоактиви, когато регламентите MICA и DORA влязат в сила?
Допълнително е уточнено в телефонен разговор, че договорите, които сте сключили са два и става въпрос за инцидентни сделки, а не за дейност, извършвана по занятие.
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, въз основа на описаната фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище от компетентността на НАП:
Запитването съдържа и въпроси относно реквизитите на договорите, начина на разпореждане с придобитите криптоактиви, Регламент (ЕС) 2023/1114 относно пазарите на криптоактиви - MICA, както и Регламент (ЕС) 2022/2554относно оперативната устойчивост на цифровите технологии във финансовия сектор - DORA, по които становище не може да бъде предоставено, тъй като са извън функционалната компетентност на НАП.
Доходите от прехвърляне на права или имущество са обособени като отделен вид доход в чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ. Според общото правило на чл. 13, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ доходите от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и доходи от търговия с чуждестранна валута, са облагаеми. Изключение от това правило, т.е. освобождаване от облагане, е предвидено за доходите:
- от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от допълнителните разпоредби (чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ);
- на обезщетените по реда на нормативен акт лица от продажба или замяна на получените като обезщетение компенсаторни инструменти и инвестиционни бонове (чл. 13, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ);
- от продажба или замяна на финансови активи, придобити по наследство или завет (чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ).
Когато доходите от продажба или замяна на финансови активи не попадат сред изброените изключения, същите се третират като облагаеми и съответно подлежат на деклариране и облагане в годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ (образец 2001).
Облагаемият доход и данъчната основа за доходите от прехвърляне на права или имущество, придобито от местни физически лица от източник в страната и чужбина, се определят в съответствие с разпоредбите на раздел V от глава пета на ЗДДФЛ. При определянето на облагаемия доход от продажба или замяна на финансови активи, притежавани от местни физически лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон (ТЗ), приложение намират разпоредбите на чл. 33, ал. 3 и 4 от ЗДДФЛ, а именно:
На основание чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ (изм. - ДВ, бр. 106 от 2023 г., в сила от 01.01.2024 г., изм. - ДВ, бр. 54 от 2025 г.) облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, включително криптоактиви, както и от търговия с чуждестранна валута се определя, като сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка, се намалява с 10 на сто разходи. Според чл. 33, ал. 4 изр. първо от ЗДДФЛ реализираната печалба/загуба по ал. 3 за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив.
С § 20 от Преходните и заключителни разпоредби на Закона за пазарите на криптоактиви (ЗПК) - обн. ДВ. бр. 54 от 4 юли 2025 г. в чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ понятието "виртуални валути" беше заменено с "криптоактиви", а според новата редакция на т. 63 от ДР на ЗДДФЛ "криптоактиви" са тези по смисъла на § 1, т. 6 от допълнителните разпоредби на ЗПК. По силата на тази разпоредба "криптоактив" е понятие по смисъла на чл. 3, параграф 1, т. 5 от Регламент (ЕС) 2023/1114 и означава цифрово представяне на стойност или право, което може да бъде прехвърляно и съхранявано електронно посредством технология на децентрализирания регистър или друга подобна технология.
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ, продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари. Цената на придобиване на финансовия актив е тази по смисъла на чл. 33, ал. 6, т. 1 от същия закон, а именно - документално доказаната цена на придобиване на актива. В ЗДДФЛ не е установена специална дефиниция на понятието "документално доказана цена на придобиване", както и не е направена препратка към друг нормативен акт, поради което, по аргумент от чл. 46, ал. 1 от Закона за нормативните актове разпоредбите на нормативните актове се прилагат според точния им смисъл, а ако са неясни, се тълкуват в смисъла, който най-много отговаря на други разпоредби. Ето защо за документално доказана се счита цената, посочена в документа, удостоверяващ придобиването на съответния финансов актив, като в нея не се включват лихви, комисионни и други разходи, свързани с придобиването му.
На основание чл. 33, ал. 4, изр. второ от ЗДДФЛ, когато финансови активи от един вид, издадени от едно лице, са с различни цени на придобиване и впоследствие се продава част от тях и не може да бъде доказано коя част се продава, цената на придобиване на всеки един от тях е средно претеглената цена, определена въз основа на цената на придобиване на държаните към датата на продажбата финансови активи от същия вид и издател. Понятието "средно претеглена цена" е дефинирано в § 1, т. 47 от ДР на ЗДДФЛ.
За правилното прилагане на чл. 33 от ЗДДФЛ е необходимо да се има предвид и следното:
- в случаите на продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущество по чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето (чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ);
- когато паричните доходи са във валута, те се преизчисляват в български левове по курса на Българската народна банка към датата на придобиването им (чл. 10, ал. 3 от ЗДДФЛ).
В чл. 34 от ЗДДФЛ е посочено, че годишната данъчна основа за доходи от прехвърляне на права или имущество се определя, като облагаемият доход по чл. 33, придобит през данъчната година, се намалява с вноските, които лицето е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), когато облагаемият доход по чл. 33 се включва при годишното изравняване на осигурителния доход.
Доходите, подлежащи на облагане по реда на чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ, се облагат с данък върху общата годишна данъчна основа, а размерът на данъчната ставка е 10 на сто. Тези доходи подлежат на деклариране от физическите лица, които са ги придобили, в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, Приложение № 5, Таблица 2.
Посоченият по-горе ред на данъчно облагане не се прилага за доходи от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на ТЗ, включително когато не е регистрирано като едноличен търговец.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ЕВГЕНИ НАНКОВ/
Във връзка с изложената фактическа обстановка е посочено, че през предходната година са сключени договори за покупко-продажба на криптоактиви с физически лица. Договорите съдържат следните реквизити: дата на сделката; описание на актива; продажна цена за един брой актив; количество на покупко-продажбата; срок на доставка; адрес на доставка; разноски по прехвърляне; начин на плащане и обща цена. Допълнително е уточнено по телефон, че договорите са два и се касае за инцидентни сделки, а не за дейност, извършвана по занятие.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Тези договори достатъчни ли са за доказване на покупната и продажната цена и съответно датата на придобиване и продажбата на криптоактивите?
Въпрос 2: Покупките на криптоактиви от други физически лица, които са извършени преди влизането в сила на регламенти MICA и DORA, в съответствие ли са с тези регламенти, както и с данъчното законодателство?
Въпрос 3: Ще може ли през 2025 г. свободно да се разпореждате с придобитите по гореописания начин криптоактиви, когато регламентите MICA и DORA влязат в сила?
Посочено е, че запитването съдържа и въпроси относно реквизитите на договорите, начина на разпореждане с придобитите криптоактиви, Регламент (ЕС) 2023/1114 относно пазарите на криптоактиви (MICA), както и Регламент (ЕС) 2022/2554 относно оперативната устойчивост на цифровите технологии във финансовия сектор (DORA). По тези въпроси становище не може да бъде предоставено, тъй като са извън функционалната компетентност на НАП.
Извод: НАП не се произнася по въпросите, свързани с реквизитите на договорите, начина на разпореждане с криптоактивите и прилагането на регламентите MICA и DORA, поради липса на компетентност.
Правен режим на доходите от прехвърляне на криптоактиви по ЗДДФЛ
Доходите от прехвърляне на права или имущество са обособени като отделен вид доход в чл. 10, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ.
Съгласно общото правило на чл. 13, ал. 1, т. 2 от ЗДДФЛ доходите от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и доходи от търговия с чуждестранна валута, са облагаеми.
Предвидени са изключения от това правило, при които доходите са освободени от облагане, а именно:
- доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ - чл. 13, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ;
- доходите на обезщетените по реда на нормативен акт лица от продажба или замяна на получените като обезщетение компенсаторни инструменти и инвестиционни бонове - чл. 13, ал. 1, т. 5 от ЗДДФЛ;
- доходите от продажба или замяна на финансови активи, придобити по наследство или завет - чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ.
Когато доходите от продажба или замяна на финансови активи не попадат сред изброените изключения, те се третират като облагаеми и подлежат на деклариране и облагане в годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ (образец 2001.
Облагаемият доход и данъчната основа за доходите от прехвърляне на права или имущество, придобити от местни физически лица от източник в страната и чужбина, се определят съгласно разпоредбите на раздел V от глава пета на ЗДДФЛ.
При определяне на облагаемия доход от продажба или замяна на финансови активи, притежавани от местни физически лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се прилагат чл. 33, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДФЛ.
На основание чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ (изм. - ДВ, бр. 106 от 2023 г., в сила от 01.01.2024 г., изм. - ДВ, бр. 54 от 2025 г.) облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, включително криптоактиви, както и от търговия с чуждестранна валута, се определя, като сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка, се намалява с 10 на сто разходи.
Съгласно чл. 33, ал. 4, изречение първо от ЗДДФЛ реализираната печалба/загуба по ал. 3 за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив.
С § 20 от Преходните и заключителни разпоредби на Закона за пазарите на криптоактиви (ЗПК) - обн. ДВ, бр. 54 от 4 юли 2025 г., в чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ понятието "виртуални валути" е заменено с "криптоактиви". Съгласно новата редакция на т. 63 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ "криптоактиви" са тези по смисъла на § 1, т. 6 от допълнителните разпоредби на ЗПК. По силата на тази разпоредба "криптоактив" е понятие по смисъла на чл. 3, параграф 1, т. 5 от Регламент (ЕС) 2023/1114 и означава цифрово представяне на стойност или право, което може да бъде прехвърляно и съхранявано електронно посредством технология на децентрализирания регистър или друга подобна технология.
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари.
Цената на придобиване на финансовия актив е тази по смисъла на чл. 33, ал. 6, т. 1 от ЗДДФЛ, а именно - документално доказаната цена на придобиване на актива.
В ЗДДФЛ не е установена специална дефиниция на понятието "документално доказана цена на придобиване", както и не е направена препратка към друг нормативен акт. Поради това, по аргумент от чл. 46, ал. 1 от Закона за нормативните актове, разпоредбите на нормативните актове се прилагат според точния им смисъл, а ако са неясни, се тълкуват в смисъла, който най-много отговаря на други разпоредби.
В този смисъл за документално доказана се счита цената, посочена в документа, удостоверяващ придобиването на съответния финансов актив, като в нея не се включват лихви, комисионни и други разходи, свързани с придобиването му.
На основание чл. 33, ал. 4, изречение второ от ЗДДФЛ, когато финансови активи от един вид, издадени от едно лице, са с различни цени на придобиване и впоследствие се продава част от тях и не може да бъде доказано коя част се продава, цената на придобиване на всеки един от тях е средно претеглената цена, определена въз основа на цената на придобиване на държаните към датата на продажбата финансови активи от същия вид и издател.
Понятието "средно претеглена цена" е дефинирано в § 1, т. 47 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ.
За правилното прилагане на чл. 33 от ЗДДФЛ следва да се има предвид и следното:
- в случаите на продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущество по чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето - чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ;
- когато паричните доходи са във валута, те се преизчисляват в български левове по курса на Българската народна банка към датата на придобиването им - чл. 10, ал. 3 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 34 от ЗДДФЛ годишната данъчна основа за доходи от прехвърляне на права или имущество се определя, като облагаемият доход по чл. 33, придобит през данъчната година, се намалява с вноските, които лицето е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на чл. 40, ал. 5 от Закона за здравното осигуряване, когато облагаемият доход по чл. 33 се включва при годишното изравняване на осигурителния доход.
Доходите, подлежащи на облагане по реда на чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ, се облагат с данък върху общата годишна данъчна основа, като размерът на данъчната ставка е 10 на сто.
Тези доходи подлежат на деклариране от физическите лица, които са ги придобили, в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, Приложение № 5, Таблица 2.
Посоченият по-горе ред на данъчно облагане не се прилага за доходи от стопанска дейност по занятие, за които са приложими други разпоредби на закона (текстът в предоставения откъс е прекъснат, но смисълът е, че се прави разграничение между инцидентни сделки и дейност по занятие).
Извод: Доходите на физическо лице от продажба на криптоактиви, когато не са освободени по чл. 13 от ЗДДФЛ и не представляват доход от стопанска дейност по занятие, се третират като доходи от прехвърляне на права или имущество по чл. 10, ал. 1, т. 5 и чл. 33, ал. 3 и 4 от ЗДДФЛ, облагат се с 10% данък върху общата годишна данъчна основа и се декларират в годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ, Приложение № 5, Таблица 2.
