НАП: Данъчно третиране по ЗКПО, СИДДО с Руската федерация и ЗДДС на възнаграждения за маркетингови проучвания, изплащани на чуждестранно юридическо лице

Изх. № 26-О-76

Дата: 25.07.2016 год.

ЗКПО, чл. 12, ал. 5, т. 4;

ЗДДС, чл. 21, ал. 1;

ЗДДС, чл. 21, ал. 2.

ОТНОСНО: определяне вида на получени услуги по договор между българско дружество и чуждестранно юридическо лице, местно на Руската федерация, с оглед данъчното им третиране.

В Централно управление на Национална агенция за приходите е постъпило Ваше писмо, заведено с вх. № ......./27.06.2016 г., с което изисквате становище относно определяне вида на получените от Вас услуги по договор, сключен с чуждестранно юридическо лице, местно на Руската федерация, с оглед данъчното им третиране.

Изложена е следната фактическа обстановка:

".......... Европа" ООД има сключен договор с местно на Руската федерация дружество. Съгласно споразумението услугите, които ще се извършват от руското дружество за българското, са следните:

• Създаване на въпросник в платформа "ЕnjoySurvey": дефинира се като действия, свързани с програмиране на проучванията в софтуерна платформа ;
• Проверка на качеството на програмираните въпросници: дефинира се като дейност, свързана с тестване на програмираните въпросници;
• Вземане на извадка: дефинира се като попълване на онлайн въпросник от предварително определен брой обследвани лица, избрани по специфични критерии;
• Обработка на данните: дейност, свързана с експорт на данни от сървърите, както и създаване на таблици и статистически анализ на данните.
• Други услуги, предоставяни по споразумението.
• Хостинг: дефинира се като съхранение на сървър на всички отговори на един цял въпросник от едно обследвано лице.

Зададени са следните въпроси:

1. Имат ли характер на маркетингови проучвания изброените по-горе услуги?

2. Какво е данъчното третиране на получените от "..... Европа" ООД услуги по Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО), Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) и Спогодбата между правителството на Република България и правителството на Руската федерация за избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите и имуществото (СИДДО)?

3. Какво е данъчното третиране по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)?

Предвид така изложената фактическа обстановка и с оглед относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, по така поставения въпрос изразявам следното становище:

По ЗКПО:

По силата на чл. 195, ал. 1 от ЗКПО на облагане с данък при източника, който е окончателен, подлежат доходите на чуждестранни юридически лица от източник в страната, посочени в чл. 12, ал. 5 от същия закон, когато не са реализирани чрез място на стопанска дейност в Република България.

Относими към случая са посочените в чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО възнаграждения за технически услуги, които са определени като доходи от източник в Република България, когато са начислени от местно юридическо лице в полза на чуждестранно юридическо лице, което няма място на стопанска дейност в страната.

Понятието "възнаграждения за технически услуги" е дефинирано в т. 9 на § 1 от допълнителните разпоредби (ДР) на ЗКПО, където е определено, че това са плащанията с източник Република България за монтаж или инсталиране на материални активи, както и всякакви услуги от консултантско естество и маркетингови проучвания, извършени от чуждестранно лице.

В ЗКПО, както и в другите данъчни закони няма изрична дефиниция на понятието "маркетингови проучвания", предвид което смисълът на това понятие следва да се извлича от общоприетото му значение: маркетинг проучването е процес, насочен към системно набиране, обработка и анализ на информация с цел информационното осигуряване за решаването на даден проблем.

За да се квалифицира видът на възнаграждението е необходимо да се прецени естеството на извършената услуга, да се анализира сключеният договор, уговорените права и задължения, както и действителната воля на страните.

В конкретния случай предметът на договора включва създаване на въпросник, проверка на качеството на програмираните въпросници, вземане на извадка, обработка на данните, хостинг и други услуги. В този смисъл, изхождайки от дефиницията в т. 9 на § 1 от ДР на ЗКПО и от фактите, изложени във Вашето запитване, считам, че извършените услуги, предмет на сключения договор, представляват услуги с характер на маркетингови проучвания и полученото за тях възнаграждение може да се определи като "възнаграждение за технически услуги". Поради това приложение намира разпоредбата на чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО. Следователно доходите на чуждестранното юридическо лице във връзка със сключения договор подлежат на облагане с данък, удържан при източника, като на основание чл. 195, ал. 2, чл. 201, ал. 1 и чл. 202, ал. 2 от ЗКПО данъкът следва да бъде удържан, деклариран и внесен от платеца на дохода.

Необходимо е да имате предвид, че на основание чл. 4 и чл. 37, ал. 1 от ДОПК, обективна проверка и конкретна преценка относно съдържанието и характера на услугите, които получавате от чуждестранни юридически лица и приложението на горепосочените правила може да се извърши в хода на административно производство, когато органът по приходите извършва съвкупен и цялостен анализ, съобразно установените факти и обстоятелства.

По СИДДО:

Независимо че в случая доходът, реализиран от оказаните технически услуги, е облагаем в България съгласно ЗКПО, при прилагане на СИДДО с Руската федерация, Вашият руски контрагент може да се освободи от облагане.

Доходите от технически услуги частично попадат в обхвата на чл. 12 от Спогодбата между България и Руската федерация. Съгласно разпоредбата на чл. 12, ал. 3 от Спогодбата терминът "доходи от авторски права и лицензии" включва и плащания за технически услуги, когато те са свързани с използването на промишлено, търговско или научно оборудване. Доколкото в случая "....... Европа" ООД не получава права за ползване и не използва промишлено, търговско или научно оборудване, доходът, на който то е платец, не попада в обхвата на доходите, посочени в чл. 12, ал. 3 от СИДДО с Руската федерация, и съответно плащанията към руското дружество контрагент ще попаднат в обхвата на чл. 7 от Спогодбата ("Печалби от стопанска дейност"). Такива печалби, както това е изрично определено с разпоредбата на чл. 7, ал. 1 от действащата СИДДО, могат да се облагат в държавата на източника, в случая това е България, само когато са реализирани чрез място на стопанска дейност. Наличието на подобно място, чрез което руското дружество да е осъществило услугите на "....... Европа" ООД, не е необходимо за целите на оказването на описаните от Вас в запитването услуги и не може да се предполага от изложените отново там данни. В тази връзка следва да се заключи, че Вашият руски контрагент ще може да се освободи от облагане в България след като изпълни изискванията на Раздел III на Глава шестнадесета от ДОПК, т.е. след като докаже, че спрямо него са изпълнени изискванията за прилагане на СИДДО. Тъй като реализираният от чуждестранното лице доход вероятно ще е под 500 000 лева, основанията за прилагане на СИДДО, съгласно предвиденото в разпоредбата на чл. 142, ал. 1 от ДОПК, ще следва да се докажат пред Вас, в качеството Ви на платец на дохода.

По ЗДДС:

За да се приложи определен режим на облагане с данък върху добавената стойност на доставките на услуги, е необходимо правилно да се определи мястото на изпълнение на съответната доставка. В зависимост от това се определя приложимият данъчен закон - за доставките с място на изпълнение на територията на страната - ЗДДС, а за тези с място на изпълнение извън територията на страната - данъчният закон по местоизпълнение на доставката. Това е определящо относно цялостното данъчното третиране на съответната услуга, приложимата данъчна ставка, лицето - платец на данъка и възникването на задължения във връзка със съответния регистрационен режим.

Общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга се съдържат в разпоредбата на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО). Съгласно чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получател на услугата е данъчно незадължено лице е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.

Според разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, мястото на изпълнение при доставка на услуга, когато получателят е данъчно задължено лице, е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.

Изключенията по отношение определяне мястото на изпълнение при доставка на услуга са регламентирани в чл. 21, ал. 3 и сл., чл. 22-24 от ЗДДС. Част от услугите, които ще се извършват от руското дружество, имат характер на услуги, извършвани по електронен път. Същите обаче не попадат в изключението, предвидено в чл. 21, ал.6 от ЗДДС, съгласно което мястото на изпълнение на услуги, извършвани по електронен път, по които получател е данъчно незадължено лице, е мястото, където това лице е установено, има постоянен адрес или обичайно пребиваване, тъй като получател по същите е данъчно задължено лице.

Доколкото посочените в запитването услуги не попадат в никое от изрично предвидените изключения от горното правило и получател по същите е данъчно задължено лице, установено на територията на страната, мястото на изпълнение на тези доставки ще е на територията на страната, по аргумент на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. При условие, че са налице доставки на услуги с място на изпълнение на територията на страната, които доколкото не попадат в обхвата на освободените, са облагаеми и предвид това, че доставчикът е данъчно задължено лице, което не е установено, включително чрез постоянен обект,на територията на страната, данъкът е изискуем от получателя по доставките съгласно чл. 82, ал. 2 от ЗДДС.

ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН Директор на НАП:

/ГАЛЯ ДИМИТРОВА/