ОТНОСНО: Данъчно третиране на доставка на стоки към данъчно задължено лице, внесени на територията на друга държава членка по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС)
В Дирекция ОДОП ... постъпи Ваше запитване с вх. № 96-00-297 от 08.12.2020 г., относно данъчно третиране на доставка на стоки към данъчно задължено лице, внесени на територията на друга държава членка по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС).
Съгласно изложената фактическа обстановка, представляваното от Вас лице е регистрирано по ЗДДС лице с основна дейност - доставка на хранителни продукти и напитки с място на изпълнение извън територията на страната по чл.17, ал.2 от материалния закон. Хранителните продукти и напитки под търговските марки "Pepsi", "Coca - Cola", "Oreo", "Fanta", "Sprite", "Borjomi", "Fuse tea", "Hainiken" и др. дружеството закупува от следните доставчици: "V - Украйна, "A - Украйна, "E..." LLC и др. и ги продава на клиенти като: "B" - Великобритания, "A.S.... " - Израел, "H" - САЩ, както и дружества от Румъния, Канада, Франция, Норвегия и държави от различни точки на света.
Намеренията на представляваното от Вас дружество са да закупи стока от фирма "E" - Украйна и да я продаде на свой клиент - "S" - Испания, който е регистрирано по ДДС лице. Сделката ще бъде осъществена по следния начин:
Стоката се транспортира от Украйна до склад в Холандия под митнически режим Т2. Фирма "N" - Холандия с VAT номер ........ ще оформя митническите документи. ".... трейд" ЕООД ще сключи договор/споразумение с "N" - Холандия за представителство. ".... трейд" ЕООД издава фактура на своя клиент "S" - Испания за продажбата на стоката.
Клиентът на българското дружество - "S" - Испания ще заплати задължението си за доставката на дружеството от Холандия, а то от своя страна ще го преведе на българското дружество, когато стоката бъде доставена на испанското дружество.
Посочвате, че до настоящия момент всички сделки на "..... трейд "ЕООД са в режим Т1, при който клиентът плаща данъка върху добавената стойност на митница.
Съгласно информацията, която Ви е предоставена от Вашия данъчен представител в Холандия - "N", при преминаване от режим Т1 към режим Т2, за клиента на българското дружество в Испания ще отпадне задължението за деклариране на стоката пред митническите власти при влизането на стоките на територията на Европейския съюз (ЕС), т.е. няма да се заплащат митни сборове и данък върху добавената стойност.
Във връзка с гореизложеното и с цел правилното документиране на отношенията между българското дружество и неговия клиент в Испания, сте поставили следните въпроси:
1.Счита ли се, че сделката между ".... трейд" ЕООД и "S" - Испания отговаря на условията за признаване на вътреобщностна доставка (ВОД) или е сделка по чл.17 от ЗДДС? Как следва да бъде отразена в дневника за продажби за съответния данъчен период?
2.С какви документи следва да разполага дружеството за доказване на сделката?
Към горепосоченото запитване сте приложили и копие на договор/споразумение за данъчно представителство с ограничена лицензия с "N" - Холандия.
Предвид поставените въпроси и относимата нормативна уредба в областта на данъка върху добавената стойност, изразявам следното принципно становище:
На основание чл.12, ал.1 от материалния закон, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и чл.9 от същия нормативен акт, когато е извършена от данъчно задължено лице по същия закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка на данъка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които ЗДДС предвижда друго.
Основните правила за определяне мястото на изпълнение на доставка на стока са посочени в разпоредбата на чл.17 от закона. Съгласно ал.2 на същата правна норма, мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя.
Видно от изложеното във Вашето запитване, мястото от което се изпраща стоката към Вашия клиент - дружеството в Испания, е територията на Холандия. В тази връзка, извършваната от българското дружество доставка на стоки, внесени от Украйна на територията на друга държава членка, в конкретния случая - територията на Холандия, до краен клиент - испанско данъчно задължено лице на територията на Испания, се счита за доставка на стоки, чието място на изпълнение е извън територията на Република България. В тази връзка, приложимият митнически режим на транзит, в конкретния случай на запитването - Т1 или Т2, не е релевантен към въпроса за данъчното облагане на доставката на стоките по реда и смисъла на Закона за данък върху добавената стойност.
На основание чл.114, ал.1, т.12 от материалния закон, в издадения данъчен документ за доставката на стоките към крайния клиент в Испания, основанието за неначисляване на данъка е текстът "чл.17, ал.2" от закона. Същият следва да намери отражение в отчетния регистър по чл.124, ал.1, т.2 от ЗДДС - дневника за продажби за съответния данъчен период, през който данъкът става изискуем, и по-точно в колона 23 от същия "ДО на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка" и справката - декларация за същия данъчен период.
По отношение на въпроса за документите, с които се доказва извършването на доставка на стоки с място на изпълнение извън територията на страната, обръщам внимание, че в Закона за данъка върху добавената стойност и Правилника за неговото прилагане не са регламентирани изрично такива. Предвид обстоятелството, че стоките са предмет на вноса на територията на друга държава членка, от където започва и изпращането им към крайния клиент на представляваното от Вас българско дружество - доставчик, същото следва да разполага с документи (фактури) за покупката, респективно продажбата на стоките, митнически документи, удостоверяващи вноса на територията на другата държава членка, както и транспортни документи, удостоверяващи началната и крайната точка на товаро-разтоварните дейности по местоназначение и получаване на същите стоки. В случай, че разполагате и с други доказателства, удостоверяващи коментираните по-горе обстоятелства (като договори, търговска кореспонденция, приемо-предавателни протоколи, платежни документи и др.), същите биха могли да бъдат от полза на данъчно задълженото лице за доказване на извършените от същото доставки.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл.17, ал.3 от ДОПК.
Представляваното от Вас дружество е регистрирано по ЗДДС лице с основна дейност доставка на хранителни продукти и напитки с място на изпълнение извън територията на страната по чл.17, ал.2 от ЗДДС. Хранителните продукти и напитки под търговските марки "Pepsi", "Coca - Cola", "Oreo", "Fanta", "Sprite", "Borjomi", "Fuse tea", "Hainiken" и др. дружеството закупува от доставчици "V" - Украйна, "A" - Украйна, "E..." LLC и др. и ги продава на клиенти "B" - Великобритания, "A.S...." - Израел, "H" - САЩ, както и на дружества от Румъния, Канада, Франция, Норвегия и други държави по света.
Намерението на дружеството е да закупи стока от фирма "E" - Украйна и да я продаде на клиент "S" - Испания, регистрирано по ДДС лице. Сделката ще се осъществи по следния начин:
- стоката се транспортира от Украйна до склад в Холандия под митнически режим Т2;
- фирма "N" - Холандия с VAT номер ........ ще оформя митническите документи;
- ".... трейд" ЕООД ще сключи договор/споразумение с "N" - Холандия за представителство;
- ".... трейд" ЕООД издава фактура на своя клиент "S" - Испания за продажбата на стоката;
- клиентът "S" - Испания ще заплати задължението си за доставката на дружеството от Холандия, което от своя страна ще преведе сумата на българското дружество, когато стоката бъде доставена на испанското дружество.
Посочено е, че до момента всички сделки на ".... трейд" ЕООД са били в режим Т1, при който клиентът заплаща ДДС на митница. Според информацията от данъчния представител в Холандия "N", при преминаване от режим Т1 към режим Т2 за клиента в Испания отпада задължението за деклариране на стоката пред митническите власти при влизането на стоките на територията на ЕС, т.е. няма да се заплащат митни сборове и ДДС.
Във връзка с това са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Счита ли се, че сделката между ".... трейд" ЕООД и "S" - Испания отговаря на условията за признаване на вътреобщностна доставка (ВОД) или е сделка по чл.17 от ЗДДС? Как следва да бъде отразена в дневника за продажби за съответния данъчен период?
Въпрос 2: С какви документи следва да разполага дружеството за доказване на сделката?
Към запитването е приложено копие на договор/споразумение за данъчно представителство с ограничена лицензия с "N" - Холандия.
Правен анализ
Съгласно чл.12, ал.1 от ЗДДС, облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл.6 и чл.9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка на данъка, освен в случаите, в които ЗДДС предвижда друго.
Основните правила за определяне мястото на изпълнение на доставка на стока са в чл.17 от ЗДДС. Съгласно чл.17, ал.2 мястото на изпълнение при доставка на стока, която се изпраща или превозва от доставчика, получателя или от трето лице, е местонахождението на стоката към момента, в който се изпраща пратката или започва превозът й към получателя.
От изложената фактическа обстановка се установява, че мястото, от което се изпраща стоката към клиента в Испания, е територията на Холандия. Доставката, извършвана от българското дружество - доставка на стоки, внесени от Украйна на територията на друга държава членка (Холандия) до краен клиент - данъчно задължено лице в Испания, представлява доставка на стоки с място на изпълнение извън територията на Република България.
В тази връзка приложимият митнически режим на транзит (Т1 или Т2) не е релевантен към въпроса за данъчното облагане на доставката по реда и смисъла на ЗДДС.
На основание чл.114, ал.1, т.12 от ЗДДС, в издадения данъчен документ за доставката на стоките към крайния клиент в Испания основанието за неначисляване на данъка следва да бъде текстът "чл.17, ал.2" от закона. Тази доставка следва да се отрази в отчетния регистър по чл.124, ал.1, т.2 от ЗДДС - дневника за продажби за данъчния период, през който данъкът става изискуем, в колона 23 "ДО на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. ДО на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка", както и в справката - декларация за същия данъчен период.
Извод: Сделката между ".... трейд" ЕООД и "S" - Испания не представлява вътреобщностна доставка от територията на България, а доставка на стоки с място на изпълнение извън територията на страната по чл.17, ал.2 от ЗДДС, за която не се начислява ДДС, като основанието "чл.17, ал.2" се посочва във фактурата и доставката се отразява в колона 23 на дневника за продажби и в справката - декларация.
Документи за доказване на доставката
По отношение на документите, с които се доказва извършването на доставка на стоки с място на изпълнение извън територията на страната, в ЗДДС и Правилника за прилагането му не са предвидени изрични разпоредби.
С оглед на това, че стоките са предмет на внос на територията на друга държава членка, от където започва изпращането им към крайния клиент на българското дружество - доставчик, дружеството следва да разполага със:
- документи (фактури) за покупката на стоките;
- документи (фактури) за продажбата на стоките;
- митнически документи, удостоверяващи вноса на територията на другата държава членка;
- транспортни документи, удостоверяващи началната и крайната точка на товаро-разтоварните дейности по местоназначение и получаване на стоките.
В случай че дружеството разполага и с други доказателства, удостоверяващи посочените обстоятелства, като договори, търговска кореспонденция, приемо-предавателни протоколи, платежни документи и др., те биха могли да бъдат от полза за доказване на извършените доставки.
Извод: Дружеството следва да разполага най-малко с фактури за покупка и продажба, митнически документи за вноса в другата държава членка и транспортни документи за движението на стоките, като допълнителни документи (договори, кореспонденция, протоколи, платежни документи и др.) могат да послужат като допълнителни доказателства.
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената във запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на чл.17, ал.3 от ДОПК.
Извод: Становището е обвързващо само при идентичност между описаната във запитването фактическа обстановка и действително установените факти в евентуално производство по ДОПК.
