ОТНОСНО: Данъчно третиране на купони за храна по реда на ЗКПО
Във връзка с постъпило запитване вх. № ....05.03.2015г. в Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", Ви уведомявам:
В запитването е посочено, че дружество с цел подобряване на социалните условия във фирмата е решило на работниците и служителите да бъдат раздавани купони за храна до допустимия предел от 60 лева месечно. Тези купони ще се дават като добавка към съществуващите заплати, което ще доведе до реално увеличаване на доходите на персонала.
В тази връзка поставяте следните въпроси:
1. Може ли да се дават купони само на работниците и служителите с постоянни трудови договори?
2. Може ли да не се дават купони на персонал с временни трудови договори?
3. Може ли да не се дават купони на майки с деца в полагаем отпуск за отглеждане на деца, тъй като по-голяма част от тези майки не се връщат на работа?
4. Дружеството длъжно ли е да дава купони на лица в неплатена отпуска и дълготрайни болнични?
5. Следва ли да се дават купони на персона в платен годишен отпуск?
След разглеждане на нормативната уредба актуална към момента на поставяне на запитването и описаната фактическа обстановка, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 204, т. 2, буква "б" от Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура за ваучери за храна.
В разпоредбата на чл. 209, ал. 1 от корпоративния закон е посочено, че не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, т. 2, буква "б" в размер до 60 лв. месечно, предоставени под формата на ваучери за храна на всяко наето лице, когато са налице едновременно следните условия:
1. договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите е не по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца;
2. данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на предоставяне на ваучерите;
3. ваучерите са предоставени на данъчно задълженото лице от лице, получило разрешение за осъществяване на дейност като оператор от министъра на финансите въз основа на конкурс;
С останалите разпоредби на чл. 209, ал. 2 до ал. 9 ЗКПО определят правила, които следва да са изпълнени от предприятията оператори на ваучери за храна.
Според разпоредбата на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда /КТ/ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. В определението законодателят изрично е предвидил, че не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя, и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
От определението е видно, че за да се квалифицира отчетен разход като социален, предоставен в натура, следва да са изпълнени кумулативно четири условия:
- разходът следва да е отчетен за социална придобивка по реда на чл. 294 от Кодекса на труда;
- социалната придобивка да е предоставена по реда и начина, посочен в чл. 293 КТ, или по ред и начин, определен от ръководството на предприятието;
- социалната придобивка да е достъпна за всички работници и служители, и за лицата, наети по договор за управление и контрол;
- социалната придобивки да е предоставена в натура.
Предвид изложената в запитването фактическа обстановка и поставените въпроси, следва да бъде разяснен критерия "достъпност" на социалната придобивка.
За да се счита за достъпна дадена социална придобивка, трябва да е налице възможност тя да се ползва от всички наети лица, тоест да може да се ползва по право от всички тях.
Решението на Общото събрание на работници и служители /чл. 293 от КТ/ или на заповедта на ръководителя на дружеството трябва да съдържа параметри, обуславящи социалната придобивка като: съдържание /вид/, обхват на правоимащите лица, т.е. всички потенциални потребители на социалната придобивка, начин на получаване, стойност или лимит на придобивката. Стойността на социалният разход следва да бъде еднаква за всички правоимащи физически лица. В този смисъл, при предоставянето на социалната придобивка в натура, не следва да бъде извършвано диференциране на физическите лица - ползватели, за да бъде изпълнен критерият за "достъпност". Критерият за достъпност изисква размерът на социалната придобивка да не е обвързан и да не зависи от заеманата от лицето длъжност, от постигнатите от него трудови резултати, от броя отработени дни, отсъствие поради болест, или други условия поставени от работодателя.
Следователно, ако дружеството предоставя ваучери за храна съобразно отработените дни в месеца, изключва лицата, които са в майчинство, в болнични, в платен/неплатен отпуск, с временни договори макар и максималният размер да е под 60 лева месечно, няма да е налице изпълнение на изискванията за достъпност на социалната придобивка за всички наети лица. Това означава, че разходите за ваучери за храна не представляват социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО и респективно не подлежат на облагане с данък върху социалните разходи, съответно за тях не е приложима разпоредбата на чл. 209 от ЗКПО.
След като не изпълняват изискванията за социални разходи, които съгласно чл.206 от ЗКПО са данъчно признати, разходите за ваучери за храна няма да бъдат признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО, защото по естеството си те не са свързани с дейността. При преценка на работодателят може да се предоставят купони за храна на заетите в производството, което да е обвързано с отработените дни, но както посочих тези разходи не са данъчно признати и се посочват в увеличение при формирането на данъчния финансов резултат.
Разходите за ваучери за храна, които не са предоставени по реда на ЗКПО и/или не се третират като социални разходи, не попадат в изключените от облагане доходи по чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" и чл. 24, ал. 2, т. 9 на ЗДДФЛ. В съответствие с разпоредбата на чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ, същите представляват облагаем доход от трудови правоотношения за физическите лица - работници, служители или лица, наети по договор за управление и контрол.
В запитването е посочено, че дружество, с цел подобряване на социалните условия, е решило да раздава на работниците и служителите купони за храна до допустимия предел от 60 лв. месечно. Купоните ще се дават като добавка към съществуващите заплати, което ще доведе до реално увеличаване на доходите на персонала.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Може ли да се дават купони само на работниците и служителите с постоянни трудови договори?
Въпрос 2: Може ли да не се дават купони на персонал с временни трудови договори?
Въпрос 3: Може ли да не се дават купони на майки с деца в полагаем отпуск за отглеждане на деца, тъй като по-голяма част от тези майки не се връщат на работа?
Въпрос 4: Дружеството длъжно ли е да дава купони на лица в неплатена отпуска и дълготрайни болнични?
Въпрос 5: Следва ли да се дават купони на персонал в платен годишен отпуск?
След разглеждане на действащата към момента на запитването нормативна уредба и описаната фактическа обстановка е изразено следното становище:
Съгласно чл. 204, т. 2, буква "б" от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура за ваучери за храна.
Съгласно чл. 209, ал. 1 от ЗКПО не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, т. 2, буква "б" в размер до 60 лв. месечно, предоставени под формата на ваучери за храна на всяко наето лице, когато едновременно са налице следните условия:
- договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите е не по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца;
- данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на предоставяне на ваучерите;
- ваучерите са предоставени на данъчно задълженото лице от лице, получило разрешение за осъществяване на дейност като оператор от министъра на финансите въз основа на конкурс.
Разпоредбите на чл. 209, ал. 2 - ал. 9 от ЗКПО уреждат правила, които следва да са изпълнени от предприятията - оператори на ваучери за храна.
Съгласно § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ, предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Изрично е предвидено, че не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
От това определение следва, че за да се квалифицира отчетен разход като социален, предоставен в натура, трябва кумулативно да са изпълнени четири условия:
- разходът да е отчетен за социална придобивка по реда на чл. 294 от КТ;
- социалната придобивка да е предоставена по реда и начина, посочен в чл. 293 от КТ, или по ред и начин, определен от ръководството на предприятието;
- социалната придобивка да е достъпна за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол;
- социалната придобивка да е предоставена в натура.
Предвид изложената фактическа обстановка и поставените въпроси следва да бъде разяснен критерият "достъпност" на социалната придобивка. За да се счита за достъпна дадена социална придобивка, трябва да е налице възможност тя да се ползва от всички наети лица, тоест да може да се ползва по право от всички тях.
Решението на Общото събрание на работниците и служителите по чл. 293 от КТ или заповедта на ръководителя на дружеството трябва да съдържа параметри, обуславящи социалната придобивка, като:
- съдържание (вид) на придобивката;
- обхват на правоимащите лица - всички потенциални потребители на социалната придобивка;
- начин на получаване;
- стойност или лимит на придобивката.
Стойността на социалния разход следва да бъде еднаква за всички правоимащи физически лица. При предоставянето на социалната придобивка в натура не следва да се извършва диференциране на физическите лица - ползватели, за да бъде изпълнен критерият за "достъпност".
Критерият за достъпност изисква размерът на социалната придобивка да не е обвързан и да не зависи от заеманата от лицето длъжност, от постигнатите от него трудови резултати, от броя отработени дни, от отсъствие поради болест или от други условия, поставени от работодателя.
Следователно, ако дружеството предоставя ваучери за храна съобразно отработените дни в месеца и изключва лицата, които са в майчинство, в болнични, в платен или неплатен отпуск, както и лицата с временни трудови договори, макар и максималният размер да е под 60 лв. месечно, няма да е налице изпълнение на изискванията за достъпност на социалната придобивка за всички наети лица.
Това означава, че разходите за ваучери за храна в такава хипотеза не представляват социални разходи по смисъла на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО и съответно не подлежат на облагане с данък върху социалните разходи, като за тях не е приложима и разпоредбата на чл. 209 от ЗКПО.
След като не са изпълнени изискванията за социални разходи, които съгласно чл. 206 от ЗКПО са данъчно признати, разходите за ваучери за храна няма да бъдат признати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 1 от ЗКПО, тъй като по естеството си не са свързани с дейността.
По преценка на работодателя могат да се предоставят купони за храна на заетите в производството, като това се обвърже с отработените дни, но в този случай тези разходи не са данъчно признати и се посочват в увеличение при формирането на данъчния финансов резултат.
Разходите за ваучери за храна, които не са предоставени по реда на ЗКПО и/или не се третират като социални разходи, не попадат в изключените от облагане доходи по чл. 24, ал. 2, т. 1, буква "е" и чл. 24, ал. 2, т. 9 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 24, ал. 1 от ЗДДФЛ тези суми представляват облагаем доход от трудови правоотношения за физическите лица - работници, служители или лица, наети по договор за управление и контрол.
Извод: Ваучерите за храна могат да се третират като необлагаеми социални разходи по чл. 209 от ЗКПО само ако социалната придобивка е достъпна за всички наети лица при еднаква стойност и без диференциране според вида договор, отработените дни, отпуски или други условия; при изключване на групи лица (временни договори, майчинство, болнични, платен/неплатен отпуск) разходите за ваучери не са социални разходи по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, не са данъчно признати по ЗКПО и представляват облагаем доход по ЗДДФЛ.
