Данъчно и осигурително третиране на доходи от свободна професия програмист, упражнявана от студент

ЗДДФЛ, чл. 10, ал. 1, т. 3;

ЗДДФЛ, чл. 12, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 29;

ЗДДФЛ, чл. 29, ал. 1, т. 3;

ЗДДФЛ, чл. 30;

ЗДДФЛ, чл. 43;

ЗДДФЛ, чл. 55, ал. 1;

ЗДДФЛ, чл. 53, ал. 7;

ЗДДФЛ, чл. 67, ал. 1;

ДР на ЗДДФЛ, §1, т. 29;

ДР на ЗДДФЛ, §1, т. 33;

КСО, чл. 4, ал. 3, т. 1;

КСО, чл. 4, ал. 3, т. 1;

КСО, чл. 4, ал. 4;

КСО, чл. 5, ал. 2;

КСО, чл. 5, ал. 4;

КСО, чл. 6, ал. 8;

КСО, чл. 6, ал. 9;

КСО, чл. 6, ал. 11;

КСО, чл. 127, ал. 1;

ЗЗО, чл. 40, ал. 1, т. 2;

ЗЗО, чл. 40, ал. 3, т. 2;

ЗРБ, чл. 3, ал. 1, т. 9;

ЗДДС, чл. 96;

ЗДДС, чл. 99;

НООСЛБГРЧМЛ, чл. 1, ал. 1;

НООСЛБГРЧМЛ, чл. 1, ал. 2;

Наредба №Н-13 от 19.12.2019 г., чл. 4, ал. 1, т. 2;

Наредба №Н-13 от 19.12.2019 г., чл. 4, ал. 3, т. 2, б. "а"

В дирекция ,,Обжалване и данъчно-осигурителна практика" е постъпило Ваше писмено запитване, в което поставяте въпроси относно прилагане на разпоредбите на Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ), Кодекса за социално осигуряване(КСО) и Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).

Съгласно изложеното в запитването Вие сте кандидат-студент и се специализирате в компютърните науки. В момента работите на осем часов трудов договор. Възнамерявате да започнете странична дейност като свободна професия - програмист. Клиенти ще намирате по интернет - в т.ч. и извън България.

Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:

1.Какъв е редът за облагане доходите на студент отупражняването на свободна професия?

2. Има ли някакви изисквания във връзка с декларирането на получените доходи от търговска дейност по предоставяне на услуга - програмиране, предлагана онлайн на клиенти, които не са български граждани,?

3. Кои са приложимите разпоредби на ЗЗО при упражняване на свободна професия от студент?

4. Има ли отношение това, че полагате труд по трудов договор към приложимите разпоредби от данъчното и осигурително законодателство при упражняване на свободна професия?

Предвид описаната фактическа обстановка, въпросите и относимата нормативна уредба, изразявам следното принципно становище:

По прилагането на ЗДДФЛ:

В чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ като облагаеми доходи по този закон са посочени доходите от всички източници, придобити от данъчно задълженото лице през данъчната година, с изключение на доходите, които са необлагаеми по силата на закон, визирани в чл. 13 от същия закон. Един от основните принципи, заложен в чл. 16, ал. 1 на ЗДДФЛ, е определянето на облагаем доход и данъчна основа за всеки източник на доход поотделно, съгласно разпоредбите на този закон. Чрез цитираната разпоредба, законодателят е предвидил възможността едно и също физическо лице да получава доходи от различни източници, като успоредно с това е създал различни правила за облагането им. Според източника им доходите са класифицирани в нормата на чл. 10, ал. 1 от ЗДДФЛ.

Доходите от упражняване на свободна професия попадат в обхвата на доходите от "друга стопанска дейност", които са посочени като отделен вид доход в чл. 10, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ.

Съгласно §1, т. 29 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ по смисъла на този закон "лица, упражняващи свободна професия", са: експерт-счетоводителите; консултантите; одиторите; адвокатите; нотариусите; частните съдебни изпълнители; съдебните заседатели; експертите към съда и прокуратурата; лицензираните оценители; представителите по индустриална собственост; медицинските специалисти; преводачите; архитектите; инженерите; техническите ръководители; дейците на културата, образованието, изкуството и науката; застрахователните агенти; други физически лица, за които са налице едновременно следните условия:

а) осъществяват за своя сметка професионална дейност;

б) не са регистрирани като еднолични търговци;

в) са самоосигуряващи се лица по смисъла на КСО.

При условие че действате като лице, упражняващо свободна професия (отговаряте на определението по §1, т. 29 от ДР на ЗДДФЛ), следва да имате предвид, че съгласно чл. 29 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанската дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон (ТЗ) се определя като придобитият доход се намалява с нормативно определени разходи за дейността. Законодателят е регламентирал различен размер на разходите, изхождайки от спецификите на съответната дейност. На основание чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ нормативно определените разходи са 25 на сто за доходи от упражняване на свободна професия извън тази по т. 2, буква "г" на чл. 29, ал. 1 от същия закон.

Съгласно чл. 30 от ЗДДФЛ, годишната данъчна основа за доходите от друга стопанска дейност (упражняване на свободна професия) се определя, като облагаемият доход, придобит през данъчната година, се намалява с вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за данъчната година за своя сметка, както и с внесените в чужбина задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице. Доходите по чл. 29 от друга стопанска дейност по ЗДДФЛ се облагат с данък върху общата годишна данъчна основа, а размерът на данъка се определя като общата годишна данъчна основа по чл. 17 от закона се умножи по данъчна ставка 10 на сто.

На основание чл. 43 от ЗДДФЛ лицето, придобило доход от стопанска дейност по чл. 29 от ЗДДФЛ, дължи авансово данък върху разликата между облагаемия доход и вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка за месеците на тримесечието, през което е придобит облагаемият доход.

Когато лицето, придобиващо дохода, е самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО или платецът на дохода от стопанска дейност не е предприятие по смисъла на §1, т. 33 от ДР на ЗДДФЛ, или самоосигуряващо се лице по смисъла на КСО, данъка се определя и се внася от лицето, придобило дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на придобиване на дохода. За доходи, придобити през четвъртото тримесечие на данъчната година, авансов данък не се внася (чл. 67, ал. 1 от ЗДДФЛ). Дължимият авансов данък се декларира с данъчната декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ (образец 4001), която се подава в срока за внасяне на дължимия данък.

Придобитите през данъчната година доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, се декларират с годишната данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ (образец 2001) (ГДД) в срок от 10 януари до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода. Доходите от друга стопанска дейност по чл. 29 от ЗДДФЛ се декларират в приложение №3 "Доходи от друга стопанска дейност" (образец 2031) на ГДД с код 306 - Доходи от упражняване на свободна професия, на ред 1 в Част II - Формиране на облагаемия доход и на годишната данъчна основа от приложението.

Горецитираното е приложимо към данъчното третиране на получени доходи от осъществяване на свободна професия, без оглед на това дали клиентите, платци на тези доходи са местни или чуждестранни физически или юридически лица, и дали професията се осъществява (услугите се предлагат) пряко или онлайн. В този смисъл няма разлика в облагането и не се изискват допълнителни действия във връзка с декларирането на доходите, когато са получени от чуждестранни клиенти.

На основание чл. 53, ал. 7 от ЗДДФЛ ГДД на самоосигуряващите се лица по смисъла на КСО се подава само по електронен път.

По прилагане на осигурителното законодателство:

Упражняването на трудова дейност е една от основните предпоставки за възникване на задължение за осигуряване по смисъла на КСО. Осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 от КСО, и за който са внесени или дължими осигурителни вноски и продължава до прекратяването на тази дейност. С разпоредбите на чл. 4, и чл. 4а на кодекса се определят лицата, които подлежат на осигуряване във връзка с упражняваната от тях трудова дейност.

Лицата, регистрирани като упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност попадат в кръга на осигурените лица по чл. 4, ал. 3, т. 1 от КСО и подлежат на задължително осигуряване за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт. По свой избор те могат да се осигуряват и за общо заболяване и майчинство - чл. 4, ал. 4 от КСО. По смисъла на чл. 5, ал. 2 от КСО тези лица са самоосигуряващи се лица.

Осигурителните вноски са изцяло за сметка на самоосигуряващите се лица и се дължат авансововърху месечен осигурителен доход между минималния и максималния размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществeно осигуряване (ЗБДОО) за съответната година (чл. 6, ал. 8 от КСО). Същите се внасят лично или чрез осигурителни каси до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се дължат.

Освен осигуряването върху избран месечен доход, самоосигуряващите се лица формират окончателен размер на осигурителния доход за всяка календарна година въз основа на справка към годишната данъчна декларация по ЗДДФЛ. Същият не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход. Окончателните осигурителни вноски се дължат от осигурените лица върху годишния осигурителен доход в размерите за фонд "Пенсии" и за допълнително задължително пенсионно осигуряване и в размерите за фонд "Общо заболяване и майчинство" за самоосигуряващите се лица, които са избрали да се осигуряват в този фонд в срока за подаване на данъчната декларация. Годишният осигурителен доход се определя като разлика между декларирания или установения от органа по приходите при условията и по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) облагаем доход от упражняване на трудова дейност и сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски (чл. 6, ал. 9 от КСО).

Самоосигуряващите се лица се осигуряват по ред, определен с Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ). Съгласно чл. 1, ал. 1 от цитираната наредба осигуряването на лицата, упражняващи свободна професия или занаятчийска дейност, възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване.

При започване, прекъсване, възобновяване или прекратяване на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се подава декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на НАП до компетентната ТД на НАП, подписана от самоосигуряващото се лице в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 2 от НООСЛБГРЧМЛ).

По отношение на вноски за фонд "Допълнително задължително пенсионно осигуряване" (ДЗПО) в универсален пенсионен фонд, съгласно разпоредбата на чл. 127, ал. 1 от КСО, задължително се осигуряват лицата, родени след 31 декември 1959 г., ако са осигурени при условията и по реда на част първа от КСО. Самоосигуряващите се лица се осигуряват в универсален пенсионен фонд изцяло за своя сметка. Осигурителната вноска за този фонд се внася върху дохода, за който се дължи осигурителна вноска за държавно обществено осигуряване.

Здравното осигуряване на самоосигуряващите се лица се провежда по реда на чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО - авансово върху месечен доход, който не може да бъде по-малък от минималния месечен размер на осигурителния доход за самоосигуряващите се лица и за регистрираните земеделски стопани и тютюнопроизводители, определени със ЗБДОО, и окончателно върху доходите от дейносттапрез календарната година, съгласно справката към данъчната декларация по реда на чл. 6, ал. 9 от КСО. Вноските се внасят за сметка на самоосигуряващите се лица до 25-о число на месеца, следващ месеца, за който се отнасят, а окончателната осигурителна вноска най-късно в срока за подаване на данъчната декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ.

По отношение здравното осигуряване на студентите, в чл. 40, ал. 3, т. 2 от ЗЗО е определено, че студентите - редовно обучение във висши училища до навършване на 26‑годишна възраст и докторантите на редовно обучение по държавна поръчка се осигуряват здравно за сметка на републиканския бюджет, освен ако не са осигурени по реда на чл. 40, ал. 1 от ЗЗО. В тази разпоредбата се съдържат условията, които следва да са изпълнени, за да се осигуряват лицата за сметка на републиканският бюджет :

• да са студенти - редовно обучение във висши училища;
• да не са навършили 26-годишна възраст;
• да не са осигурени на друго основание, по реда на чл. 40, ал. 1 от ЗЗО.

На основание гореизложеното, когато студентите подлежат на осигуряване като самоосигуряващи се лица по чл. 40, ал. 1 от ЗЗО, включително като лица, упражняващи свободна професия, здравното им осигуряване не може да се проведе по реда на чл. 40, ал. 3, т. 2 от ЗЗО за сметка на републиканският бюджет, а се прилага общият ред за внасяне на вноски за държавното обществено осигуряване и здравното осигуряване, регламентиран в чл. 4, ал. 3, т. 1 от КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО.

На основание чл. 5, ал. 4 от КСО самоосигуряващите се лица периодично представят в НАП данни за осигурителния доход, дните в осигуряване, осигурителните вноски за държавното обществено осигуряване, здравното осигуряване, допълнителното задължително пенсионно осигуряване и сумите за дължимите задължителни осигурителни вноски по фондове (декларация образец №1 и декларация образец №6).

Редът за подаване на данни е уреден с Наредба №Н-13 от 19 декември 2019 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самооосигуряващите се лица(Наредба №Н-13 от 19.12.2019 г.)

На основание чл. 4, ал. 1, т. 2 от наредбата, декларация образец №1 (приложение №1 към чл. 2, ал. 1 от Наредба №Н-13/17.12.2019 г.) се подава в компетентната териториална дирекция на НАП от самоосигуряващите се лица до 25-то число на месеца следващ месеца, за който се отнасят данните за тях.

Освен декларация образец №1, самоосигуряващите се лица са задължени да подават и декларация образец №6 (приложение №4 към чл. 2, ал. 2 от Наредба №Н‑13/17.12.2019 г.). Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2, б. "а" от Наредбата самоосигуряващите се лица подават в компетентната териториална дирекция на НАП декларация образец №6 до 30 април, съответно в срока за подаване на годишната данъчна декларация, за дължимите осигурителни вноски за предходната календарна година.

Декларации образец №1 и образец №6 се подават в НАП на хартиен, на електронен носител или по електронен път чрез използване на квалифициран електронен подпис на подателя. Само декларациите на хартиен или на електронен носител се подават с протокол, съгласно приложение №9 по Наредба №Н-13/17.12.2019 г., подписан от самоосигуряващото се лице.

Когато лицата упражняват дейности на различни основания по чл. 4 от КСО, подлежат на осигуряване за всяка една от тях, като осигурителните вноски се правят върху сбора от осигурителните им доходи в поредността, определена в чл. 6, ал. 11 от КСО, но не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход за съответната година, по следния ред:

1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и ал. 10 (включително от трудови правоотношения);

2. доходи от обезщетения, изплащани по Кодекса на труда или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;

3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;

4. доходи за работа без трудово правоотношение (основание чл. 6, ал. 11 от КСО).

Допълнително Ви информирам, че в данъчните закони и в нормативната уредба по осигурителното законодателство не е регламентирано задължение на лицата за регистрация в Регистър БУЛСТАТ, но следва да имате предвид разпоредбата на чл. 3, ал. 1, т. 9 от Закона за регистър БУЛСТАТ(ЗРБ), съгласно която лицата, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, подлежат на задължително вписване в регистър БУЛСТАТ към Агенцията по вписванията, която му определя уникален единен идентификационен код (ЕИК).

В заключение следва да имате предвид, че доколкото ще упражнявате дейност като свободна професия, Вие ще притежавате качеството на данъчно-задължено лице по смисъла на чл. 3, ал. 1от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС). В тази връзка за Вас би могло да възникне задължение за регистрация на някое от основанията, посочени в чл. 96 до чл. 99 от ЗДДС, като някои от основанията за регистрация не са обвързани с реализиран от Вас облагаем оборот от извършваната дейност като свободна професия.

Информация относно задълженията Ви регистрация по ЗДДС може да намерите на интернет страницата на НАП.

Настоящото становище е принципно, въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка и приложимата нормативна уредба към датата на изготвянето му. В случаите на последващи изменения в приложимата нормативна уредба, както и когато в производство, възложено по реда на ДОПК, се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.