Писмо № 94-00-114 от 03.05.2010 г.

Представена е следната фактическа обстановка:

Съдружник в търговско дружество с ограничена отговорност (ООД) получава възнаграждение за положен личен труд в дружеството въз основа на сключен договор по Закона за задълженията и договорите (граждански договор).

Поставени са следните въпроси:

                Задължен ли е съдружникът да подава годишна данъчна декларация за изплатените му от дружеството възнаграждения, които от 01.01.2010 г., съгласно новата т. 26, буква „и” към § 1 от ДР на ЗДДФЛ са приравнени на доходи от трудови правоотношения?

                Какви осигурителни вноски се дължат върху тези доходи?

                Как би следвало да се попълни декларация образец № 1:

                - при брутна сума на изплатеното възнаграждение за положен личен труд от съдружника в размер на 460 лв., какво нетно възнаграждение трябва да се посочи в т. 34 от декларацията?

                При така описаната фактическа обстановка и с оглед на действащото данъчно и осигурително законодателство изразяваме следното становище по запитването:

                По отношение на данъчното третиране на възнагражденията за полагане на личен труд в дружеството и в отговор на първия въпрос от запитването:

                Съгласно § 1, т. 26, буква „и” от ДР на Закона за данъците върху доходите на физически лица (ЗДДФЛ) считано от 01.01.2010 г. трудови са правоотношенията, независимо от основанието за възникването им, със съдружници и член - кооператори, както и с акционери, притежаващи повече от 5% от капитала на акционерното дружество, за полагане на личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член - кооператори или акционери.

                Следователно за целите на данъчното облагане доходът от полагания труд се третира като доход от трудово правоотношение независимо от вида на сключения договор – трудов по Кодекса на труда или облигационен (граждански) по Закона за задълженията и договорите. Логиката на новата разпоредба се съдържа в обстоятелството, че съдружниците - физически лица, работят в полза на дружеството и разходите по полагане на личния труд се поемат от предприятието.

                В този смисъл са измененията в правните норми на ЗДДФЛ, регламентиращи определянето на годишната и месечната данъчна основа на тези лица. Съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДФЛ годишната данъчна основа на самоосигуряващите се лица, придобили доходи от трудови правоотношения по § 1, т. 26, буква „и” от допълнителните разпоредби, се намалява и с осигурителните вноски, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за данъчната година за своя сметка по реда на Кодекса за социално осигуряване (КСО) и Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).

                Допълнението в чл. 42, ал. 2 от ЗДДФЛ дефинира, че месечната данъчна основа на самоосигуряващите се лица за доходи от трудови правоотношения по § 1, т. 26, буква”и” от допълнителните разпоредби се определя, като облагаемият доход по чл. 24, начислен за съответния месец, се намалява с авансово внесените чрез дружеството осигурителни вноски, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка по реда на КСО и ЗЗО.

                На основание чл. 49, ал. 8 от ЗДДФЛ така придобитите доходи не се включват при годишното преизчисляване на доходите от трудови правоотношения, извършвано от работодателя.

                В тази връзка е и изменението на чл. 50, ал. 3 и чл. 52, нова ал. 2 от ЗДДФЛ, с които разпоредби лицата, придобили доходи от трудови правоотношения по § 1, т. 26, буква “и”от допълнителните разпоредби, задължително подават годишна данъчна декларация за тези доходи.

                Следва да се има предвид и обстоятелството, че доколкото за целите на ЗДДФЛ посочените доходи са дефинирани като доходи от трудови правоотношения, те вече не подлежат на деклариране в справката по чл. 73 от ЗДДФЛ (чл. 73, ал. 2 от ЗДДФЛ - по аргумент от противното).

                С нормата на § 24 от преходните и заключителни разпоредби на ЗДДФЛ е уточнено, че когато доход по т. 26, б. “и” от § 1 на ДР на ЗДДФЛ е начислен, но неизплатен до 31.12.2009 г., размерът на дължимия авансов данък ще се определя по реда на чл. 42 от ЗДДФЛ на базата на месечната данъчна основа, определена от изплатения през съответния месец доход. С други думи, доходите за предходни години на посочените лица ще се облагат при изплащането им по новия ред - без отчитане на нормативно признати разходи.

                На поставените втори и трети въпрос от запитването относно задължителното социално осигуряване при изплащане на възнаграждения на съдружник за положен личен труд в дружеството:

                Съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) лицата, които упражняват трудова дейност като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски дружества и физическите лица - членове на неперсонифицирани дружества, подлежат на задължително осигуряване за инвалидност поради общо заболяване, за старост и за смърт. Тези лица са самоосигуряващи се лица по смисъла на чл. 5, ал. 2 във връзка с чл. 6, ал. 7 от КСО и се осигуряват по ред, определен с Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (Загл., изм. – ДВ, бр. 2 от 2010 г.).

                Задължението за осигуряване на лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 от КСО, включително съдружниците в търговски дружества, възниква от деня на започване или възобновяване на трудовата дейност и продължава до нейното прекъсване или прекратяване (чл. 1, ал. 1 от посочената наредба). Започването, прекъсването, възобновяването и прекратяването на всяка трудова дейност, за която е регистрирано самоосигуряващото се лице, се установява с декларация по утвърден образец от изпълнителния директор на Националната агенция за приходите, подадена до компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите и подписана от самоосигуряващото се лице в 7-дневен срок от настъпване на обстоятелството (чл. 1, ал. 1 и ал. 2 от същата наредба).

                На основание чл. 6, ал. 7 от КСО осигурителните вноски за самоосигуряващите се лица са за тяхна сметка и се дължат авансово: върху месечен осигурителен доход между минималния и максималния месечен размер на дохода, определен със Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване за съответната година. Окончателният размер на осигурителния доход за тези лица се определя по реда на чл. 6, ал. 8 от КСО - за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година въз основа на данните, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица, като този доход не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход.

                Съгласно чл. 11 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица българските граждани на работа в чужбина и морските лица при изплащане на възнаграждения за работа без трудово правоотношение на лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1-4 от КСО, към които се причисляват и съдружниците в търговски дружества, осигурителни вноски не се внасят от възложителя на работата и не се удържат от възнаграждението. Върху възнагражденията за работа без трудови правоотношения лицата са длъжни да внесат осигурителни вноски по реда на чл. 6, ал. 8 от КСО - като ги включат в Справката за определяне на окончателен размер на осигурителния доход към годишната данъчна декларация по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ.

                От 1 януари 2010 г. лицата, които получават доходи на основание разпоредбата на § 1, т. 26, б. „и” от ДР на ЗДДФЛ, задължително подават информация за данъка по чл. 42 от ЗДДФЛ по реда, определен с Наредба № Н-8 от 29 декември 2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица.

                В тази връзка, в сила от 01.01.2010 г., е създаден нов код за вид осигурен 90 - за лицата получаващи доходи по § 1, т. 26, б. 'и' от ДР на ЗДДФЛ, за които не се подават данни за държавното обществено осигуряване, допълнително задължително пенсионно осигуряване и здравно осигуряване (осигурителен доход, осигурителни вноски, дни в осигуряване и др.), но задължително се подава информация за данъка по чл. 42 от закона.

                За тези лица се попълват само данните за данъка в полетата на точки 31, 31а, 32 и 33

                В хипотезата, при която съдружникът е получил доход за полагане на личен труд в дружеството и подлежи на задължително осигуряване съгласно чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО в качеството си на съдружник, декларация образец № 1 „Данни за осигуреното лице” се подава чрез дружеството, като в т. 12 „Код за вид осигурен” се попълва код – 12. В тези случаи, освен данните, свързани с държавното обществено осигуряване, допълнително задължително осигуряване и здравно осигуряване, се попълват и полетата на точки 31, 31а, 32 и 33. В поле 31 се вписва начисленият месечен облагаем доход, а в поле 31а - начисленият месечен данък (размерът на начисления от работодателя данък по чл. 42, ал. 4 от ЗДДФЛ).

                По отношение на данните за нетното възнаграждение в Указанията за попълване на декларация образец № 1 „Данни за осигуреното лице” е указано, че в т. 34 „Нетно възнаграждение” се попълва сумата на нетното възнаграждение, определена по реда на Наредбата за изчисляване и изплащане на паричните обезщетения и помощи от държавното обществено осигуряване.

                Месечното нетно възнаграждение за самоосигуряващите се лица, според чл. 17, ал. 6 от Наредбата за изчисляване и изплащане на паричните обезщетения и помощи от държавното обществено осигуряване е избраният от тях месечен осигурителен доход, върху който са внесени авансовите осигурителни вноски.