ВОП ли е или ?

  ДДС при транзитна продажба на стока за трета страна, извършена от територията на друга държава - членка на ЕС
Лиляна Панева

Наред с най-широко разпространената традиционна форма за търговска продажба на стоки, участниците в която са двама - продавач и купувач, в търговската практика често се прилага и т.нар. "транзитна продажба". Според характеристиката, дадена за този вид продажби в Търговския закон (ТЗ), това е търговско споразумение, по силата на което: "Страните могат да се уговорят продавачът да предаде стоката на посоченото от купувача трето лице" (чл. 329, ал. 1 на закона). Очевидно е, че при този тип продажби се формират търговски и платежни взаимоотношения между трима участници. Когато в тях участват лица, установени и регистрирани за целите на облагането с ДДС в различни държави - членки на ЕС или в държави извън Общността, данъчното третиране на техните доставки зависи от:

* позицията, която заема съответното лице при дадените конкретни обстоятелства, т.е. дали при дадената транзитна продажба то е продавач, междинен или краен купувач на стоката;
* това къде са установени участниците в продажбата и какъв е техният данъчен статут в държавата, откъдето започва и/или където свършва транспортирането на стоката; и
* посоката на движение на доставката "от" или "към" територията на Общността.

В търговската практика са възможни различни комбинации от тези обстоятелства, което понякога затруднява определянето на данъчния режим на доставките, включени в този вид продажби. Това създава проблеми на фирмите, тъй като единствения вид транзитни продажби, при които данъчното облагане на отделните доставки са изрично регламентирани, са тристранните операции. За тази цел в чл. 15, т. 1 - т. 4 на ЗДДС са дефинирани данъчните задължения по ДДС при доставки от ВОТ, в които участват лица, установени и регистрирани за целите на облагането в три различни държави членки.

Не така ясно и еднозначно обаче са регламентирани нормативно данъчните задължения по ЗДДС на участниците в международните транзитни продажби с участието на лица, установени както в държави - членки на ЕС, така и в трети страни или територии. Типичен пример за въпросите, които възникват при такива продажби, е следният казус:

Регистрирана по ЗДДС българска фирма, закупува стока от немска фирма, притежаваща валиден идентификационен номер по ДДС в Германия. Стоката обаче се транспортира до страна извън ЕС, без да пристига на територията на България.

Българската фирма получава от доставчика си фактура, в която не е начислен ДДС. Фактурата за транспорта на стоката е издадена на българската фирма.

Поради това, че доставката й не се изпраща или превозва от място на територията на страната до трета страна или територия, българската фирма не може да се снабди с писмена митническа декларация, заверена от изходно митническо учреждение. Как при тези обстоятелства следва да се оформи документално доставката й към крайния получател на стоката, който е извън ЕС, и с какви документи за доказването й следва да разполага тя. Следва ли фирмата да начисли ДДС във фактурата, която издава на своя контрагент, и ако не следва да начислява такъв, то коя разпоредба от приложимото законодателство по ДДС трябва да се посочи в документа като основание за това.

При посочените обстоятелства е налице транзитна продажба, при която са сключени две самостоятелни сделки за покупко-продажба на стока, между:

* фирма "А" - доставчик на стоката, регистриран по ДДС в Германия;
* фирма "Б" - българска фирма- неин междинен купувач, регистриран по ДДС в България; и
* фирма "В" - краен получател на стоката, установен в държава извън ЕС.

В разглеждания казус транзитната продажба се осъществява в следния порядък:

Фирма "А" продава (фактурира) на фирма "Б" стоката, обект на сделката. Тя не напуска територията на Германия, а се изпраща от "А" за сметка на "Б" извън територията на Общността. Между немската фирма - продавача на стоката и нейния краен получател липсват директни търговски и платежни взаимоотношения и нейната доставка му се фактурира от "Б".

При това за немската фирма - доставчик на стокатаq е налице хипотезата на чл. 28 , ал. 2 от ЗДДС, естествено във варианта при който "място на територията на страната" е територията на Германия. При тази хипотеза доставката се изпраща от територия на държава - членка на ЕС до трета страна или територия "от" или "за" сметка на получател, установен извън територията на държавата членка, откъдето става изпращането й. В случая трета страна е страната, извън територията на ЕС, където е установен крайният купувач на стоката, а "получател" на доставката й по смисъла на разпоредбата на чл. 28, ал. 2 от закона е фирма "Б", дала разпореждане къде да бъде изпратена закупената стока. В съответствие с тази разпоредба, когато получател на дадена доставка е лице, което не е установено на територията на държавата членка, откъдето започва нейното транспортиране, и тя се изпраща или транспортира от тази територия до територията на трета страна "от" или "за" сметка на това лице, доставката е облагаема с нулева данъчна ставка. Следователно за целите на облагането с ДДС доставката на стока, осъществявана от немската фирма, е доставка с нулева данъчна ставка. Ето защо във фактурата, която тя издава на българската фирма, не е начислен данък.

При това за немската фирма "А" е налице доставка по глава трета на ЗДДС, т.е. с нулева данъчна ставка, известна като "износ", а за българската фирма "Б" доставка с място на изпълнение извън територията на страната. Следователно като доказателства за извършената доставка "Б" не е необходимо да разполага непременно с митническа декларация, в която е посочена като износител. В тази връзка в чл. 6 от Наредба № Н- 17 от 13.12.2006 г. на МФ за прилагане на Приложения № 37 и № 38 от Регламент № 2454/93 г. на ЕИО относно писменото деклариране на износа чрез ЕАД е посочено, че при износ е необходимо в ЕАД да се даде информация за изпращача (износителя) на стоките и за техния получател - лицето, на което ще бъдат предоставени те физически, а не лицето, което е техен непосредствен междинен купувач. В този смисъл, това че българската фирма не присъства в ЕАД, с която се осъществява износа на закупената от нея стока, не променя облагаемостта на доставката й. Ако в митническата декларация, респективно в придружаващия износен документ, като износител е посочена немската фирма, то следва да се приеме, че за доказване на доставката, извършена от българската фирма е достатъчно тя да разполага с разпечатка от компютърния вариант на придружаващия износен документ, издаден от съответната митническа администрация, че стоките са напуснали територията на Общността.

Наличието на такъв документ, в който тя е посочена като изпращач, на транспортен документ, издаден на нейно име, в който също е посочена като изпращач, както и на фактура от немската фирма за стоката, която е изнесена, доказват правото й да квалифицира доставката си като "доставка с място на изпълнение извън територията на страната". В този смисъл, макар и в друг контекст, е и становището на НАП по въпроса, относно удостоверяването на обстоятелствата по чл. 28 от ЗДДС при доставки на стоки, изпращани или превозвани извън територията на Общността, посочено в нейно писмо изх. № 44-00-28/ 17.12. 2007 г.

Следователно при обстоятелствата по казуса, във фактурата, която издава на контрагента си третата страна, българската фирма няма да начисли данък. При това, като основание за неначисляването му тя би следвало да посочи чл. 69, ал. 2 във връзка с чл. 28, т. 2 от ЗДДС. Данните за доставката й ще се отразят в дневника й за продажбите (колона 23) и в справката й декларация за съответния данъчен период.

Следва да се има предвид че при съмнение, относно достоверността на доставката на стоки, изпращани или превозвани извън територията на Общността от данъчно задължени лица, установени на територията на държава - членка, различна от тази от територията на която е изнесена стоката, е възможно да бъде отправено писмено запитване до съответното митническо учреждение на износа за удостоверяване физическото изнасяне на стоките извън територията на Общността. / bcci.bg