Едно становище на НАП, в които има критерии
Скрит текст :
ОТНОСНО: Третиране по ЗДДС на услугите с личен труд от съдружник в търговско дружество;
Съгласно визираната фактическа обстановка в запитването, представлявате действащ Едноличен търговец, регистриран по ЗДДС. Едновременно с това, сте и съдружник в търговско дружество, където участвате с личен труд като управител на аптека и фармацевт, като за полагания от Вас личен труд Общото събрание приема решение да Ви се изплаща месечно възнаграждение. В тази връзка сте задали следния въпрос: Следва ли да се начислява данък върху добавената стойност върху размера на възнаграждението за личен труд, което се изплаща от дружеството в което сте съдружник, като се има предвид, че едноличният търговец, който представлявате е действащо предприятие и е регистрирано по ЗДДС?
Във връзка с поставения от Вас въпрос в запитването, изразяваме следното принципно становище.
По смисъла на материалния закон, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Съгласно чл.3, ал.2 от Закона за данък върху добавената стойност, независима икономическа дейност е дейността на производители, търговци и лица, предоставящи услуги, включително в областта на минното дело и селското
стопанство, както и упражняването на свободна професия, включително на частен
съдебен изпълнител и нотариус. За независима икономическа дейност се счита и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него. Действително, в текстовете на материалния закон липсва конкретно определение на понятието „дейност, извършвана редовно или по занятие”. Предполага се, че в този случай, съответното лице има намерение да превърне тази дейност в източник на постоянен доход, като това намерение е видно, ако това лице системно, с цел придобиване на доход, извършва определени дейности в свой частен интерес. Системността може да се проявява както чрез регулярно получаване на доход, така и чрез продължителност и/или многократност на действията/ дейностите.
Като дейност, която не представлява независима икономическа дейност, в чл.3, ал.3 от Закона е посочена дейността, осъществявана от физически лица по трудово правоотношение или по правоотношение, приравнено на трудово, както и уредената в закон дейност на физическите лица, които не са еднолични търговци, по управление и контрол на юридически лица.
Разпоредбата на чл.3, ал.3 от Закона за данък върху добавената стойност кореспондира с тази на чл.10 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета. Условието по чл.9, Параграф 1 от същата, а именно, че икономическата дейност се извършва „независимо”, изключва наетите и други лица от обхвата на ДДС, само доколкото те са обвързани с работодател по договор за работа или с някакви други юридически връзки, създаващи взаимоотношение на работодател и наето лице във връзка с условията на работа, възнаграждението и отговорността на работодателя.
По силата на чл.3, ал.3, т.1 от материалния закон, извън обхвата на независимата икономическа дейност е дейността, осъществявана от физически лица по трудово правоотношение и приравненото на такова.
Притежаването на дялово участие в дадено търговско дружество не е евентуален критерий при определянето на една или друга дейност на физическото лице – съдружник като независима икономическа дейност. Съгласно нормите на Търговския закон, съдружникът притежава право да участва в управлението на съответното дружество, както и задължение да оказва съдействие за осъществяване дейността на същото. Когато с личен труд лицето полага дейност от името и за сметка на дружеството, която дейност е в полза на дружеството, и респективно за същата не получава възнаграждение, тази дейност, по аргумент за противното на чл.2, ал.1 от Закона за данък върху добавената стойност, е извън обхвата на с.з.
Нормите на Европейското законодателство относно общата система на данък върху добавената стойност, и по-конкретно, тези на Директива 2006/112/ЕО, не отдават значение на това дали лицето притежава или не притежава дялово участие в дружеството, на което извършва услуги. Поради което се счита, че лицето може да извършва независима икономическа дейност, дори ако притежава съществена част от капитала на дружеството, на което то извършва услугите с личен труд. В подкрепа на тази теза, съдът на ЕС приема, че критерии за това кога една дейност е независима са: дали с оглед на начина на извършване на дейността, възнаграждението и най – вече на отговорността и риска за дейността, лицето действа независимо. Решенията на ЕС в тази насока сочат, че правото на Общността има собствено понятие за независима икономическа дейност, което не се предопределя от това дали лицето има или няма дялово участие в дружеството, на което то предоставя услуги, и по принцип критериите за зависимост се свързват с начина на осъществяване на дейността (т.е. дали лицето само организира дейността си или не, и дали то е организационно свободно), от това дали е налице възнаграждение и особено от това дали само носи риска от дейността си и отговаря за задълженията си, поети към доставчици и клиенти при изпълнение на професионалната дейност за която е наето, или този риск се носи от организацията в която работи.
Предвид гореизложеното, преценката относно това дали услугите, извършвани от съдружник с личен труд към търговското дружество в което същото лице е съдружник, следва да се извърши в зависимост от това дали същите носят отговорността и риска спрямо третите лице, по отношение на които извършват услуги от името и за сметка на дружеството, а именно:
- когато тези лица поемат изцяло риска и отговорността за вредите при
неизпълнение или лошо изпълнение на услугите, които извършват от името и за сметка на дружеството спрямо третите лица, следва да се приеме, че съдружниците осъществяват независима икономическа дейност и за същите са данъчно задължени по материалния закон лица;
- в случаите, когато съдружниците не поемат риска и отговорността за
вредите при неизпълнение или лошо изпълнение към трети лица, а същите се носят от самото дружеството, следва да се приеме, че съдружниците не осъществяват независима икономическа дейност, и за същата не са данъчно задължени лица по материалния закон.
Тъй като в горецитираното запитване не сте посочили конкретно на какво основание и въз основа на какъв вид договор са възникнали правоотношенията Ви с дружеството в което сте съдружник, по отношение на услугите с личен труд, следва да съобразите третирането им по ЗДДС според гореизложеното.