Изх. № М-24-39-223
Дата: 04. 01. 2024 год.
ЗКПО, чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б";
ЗКПО,чл. 209, ал. 1, т. 1;
ЗКПО, т. 34 на §1 от ДР на ЗКПО.
ОТНОСНО:Прилагане на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО) по отношение на предоставянето на социални придобивки
В писмено запитване, постъпило в ЦУ на НАП с вх. № М-024-39-223/07.12.2023 г., са поставени въпроси от "Б...." ЕООД в качеството му на работодател във връзка с предоставянето на социални придобивки по отношение на:
I. Спазване на изискването за общодостъпност, по смисъла на§1, т. 34 от ДР на ЗКПО, при възможност за избор между различни социални придобивки
Съгласно раздел "Социално дело" на сключения колективен трудов договор "Б..." ЕООД предоставя на всички наети лица карта за неограничен брой пътувания по цялата железопътна мрежа на Република България. Част от служителите не използват реално предоставената социална придобивка. Обмисля се Б....да договори в колективния трудов договор възможността всяко наето лице да може да избира между социална придобивка - карта за пътуване или социална придобивка - допълнително здравно осигуряване, стойността на което ще бъде равна на пазарната стойност на карта за пътуване.
Въпрос 1:При възможност наетите лица да избират между две придобивки с еднаква/съпоставима стойност, ще е спазено ли изискването за общодостъпност на социалните разходи, предоставени в натура?
II. Спазване на изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО при предоставяне на ваучери за храна в определени практически хипотези когато е налице промяна (намаление) в основното възнаграждение на лицето:
Въпрос 2:Намаляването на договореното основно възнаграждение на конкретен работник/служител, поради преназначаването му на друга длъжност, води ли до нарушаване на изискването на чл. 209 , ал. 1, т. 1 от ЗКПО?
Въпрос3:При вътрешно заместване по чл. 259 от Кодекса на труда (КТ) работник получава по-високо възнаграждение за периода на заместването, защото получава по-благоприятното възнаграждение (чл. 259, ал. 1, изр. I-во от КТ) или защото получава "допълнително трудово възнаграждение" в хипотезата на чл. 259, ал. 1, изр. II-ро от КТ. Когато заместването приключи, трудовото възнаграждение на работника формално намалява.При прекратяване на вътрешно заместване, в двете хипотези на чл. 259, ал.1 от КТ , налице ли е изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО?
Във връзка с така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададения от Вас въпрос, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите Ви уведомявам следното:
По първи въпрос:
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работниците и служителите и на лицата по договор за управление и контрол (наети лица). Съгласно нормата на чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" от ЗКПО социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна.
По смисъла на т. 34 на §1 от ДР на ЗКПО "социални разходи, предоставени в натура", са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
Видно от определението, основно изискване е да бъде спазен принципът на общодостъпност. За да се счита за достъпна дадена социална придобивка, тя трябва да е на разположение на всички наети лица, т.е. да може да се ползва по право от всички тях. Предоставянето на социалните придобивки трябва да се базира на ясен критерий. За да се спази принципът на общодостъпност, социалните придобивки трябва да са в еднакъв/съпоставим размер и на еднаква база.
Това означава, че е допустимо на наетите лица да бъде дадено право на избор между повече от една социални придобивки - в случая карта за пътуване или допълнително здравно осигуряване с еднаква/съпоставима стойност, определени на еднаква база, и това ще е в съответствие с изискванията на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО.
По втори и трети въпрос:
Разпоредбата на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО предвижда освобождаване от облагане с данък на социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" в размер до 200 лв. месечно, предоставени под формата на ваучери за храна на всяко наето лице, при наличието на определени кумулативни условия, посочени в т. 1 до т. 3:
Условието, регламентирано с разпоредбата на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО е договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна да не е по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца.
Относно преназначаване на по-ниско платена длъжност
Доколкото преназначаването на по-ниско платена длъжност и в случай че преназначаването няма за цел да замени част от трудовото възнаграждение с предоставяне на ваучери (респ. да се избегне начисление на дължимите върху възнаграждението на работника данъци и осигуровки), следва да се приеме, че посоченото "преназначаване на друга длъжност" представлява ново назначение на лицето. В такъв случай изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО ще е относимо към новата длъжност, съотв. към новото договорено основно възнаграждение на лицето. Необходимо е да се отбележи, че спрямо преназначеното лице на по-ниско платена длъжност, поради това, че предходното му правоотношение с работодателя е прекратено, ще се прилагат правилата, относими към новоназначените лица в съответствие с принципа за достъпност на социалната придобивка. Ето защо следва се приеме, че когато възнаграждението е предмет на нов трудов договор между лицето и работодателя, няма да има база за сравнение за предходните три месеца за новата длъжност (лицето не е заемало длъжността, съответно липсва възнаграждение) и съответно ще е изпълнено изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО - договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна на хартиен носител да бъде не по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца.
Относно прекратяване на вътрешно заместване
Съгласно разпоредбата на чл. 259, ал. 1 от КТ, когато работник или служител изпълнява длъжност или работа на отсъстващ работник или служител, той ползва правата за тази длъжност или работа, включително и трудовото възнаграждение, ако това е по-благоприятно за него. Ако той изпълнява през това време и своята работа или длъжност, има право и на допълнително трудово възнаграждение, което се уговаря между страните по трудовото правоотношение.
В хипотезата на заместване по чл. 259, ал. 1, изр. първо от КТ, освен правата за длъжността на замествания, лицето-заместник ползва трудовото възнаграждение, ако това е по-благоприятно за него и в тази връзка за периода на заместването условието основното месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна да не е по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца, ще е изпълнено. При прекратяване на заместването, респ. при възстановяване на лицето на по-ниско платена длъжност, изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО ще е относимо към новата длъжност, съотв. към новото договореното основно възнаграждение на лицето, както е посочено в разяснението относно преназначаването на по-ниско платена длъжност.
В хипотезата на "прекратяване на вътрешно заместване" в хипотезата на чл. 259, ал. 1, изр. второ от КТ е необходимо да се направи сравнение между основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна и средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца, без да се взема предвид "допълнителното трудово възнаграждение".
В заключение, при изпълнение изискванията на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО, както и на другите изисквания, посочени в закона, свързани с предоставянето на ваучери за храна в размер до 200 лв. месечно на всяко наето лице, данъчно задълженото лице ще може да се ползва от предвиденото в закона освобождаване от данък върху разходите.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ВЕНЦИСЛАВА ПЕТКОВА/
В запитване от "Б...." ЕООД, в качеството му на работодател, са поставени въпроси относно прилагането на разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) при предоставяне на социални придобивки, както следва:
Въпрос 1: При възможност наетите лица да избират между две придобивки с еднаква/съпоставима стойност, ще е спазено ли изискването за общодостъпност на социалните разходи, предоставени в натура?
Въпрос 2: Намаляването на договореното основно възнаграждение на конкретен работник/служител, поради преназначаването му на друга длъжност, води ли до нарушаване на изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО?
Въпрос 3: При вътрешно заместване по чл. 259 от Кодекса на труда (КТ) работник получава по-високо възнаграждение за периода на заместването, защото получава по-благоприятното възнаграждение (чл. 259, ал. 1, изр. първо от КТ) или защото получава "допълнително трудово възнаграждение" в хипотезата на чл. 259, ал. 1, изр. второ от КТ. Когато заместването приключи, трудовото възнаграждение на работника формално намалява. При прекратяване на вътрешно заместване, в двете хипотези на чл. 259, ал. 1 от КТ, налице ли е изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО?
По първи въпрос
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работниците и служителите и на лицата по договор за управление и контрол (наети лица).
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" от ЗКПО социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна.
По смисъла на т. 34 на § 1 от ДР на ЗКПО "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от КТ и предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от КТ или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол (наети лица). Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
От определението следва, че основно изискване е спазването на принципа на общодостъпност. За да се счита за достъпна дадена социална придобивка, тя трябва да е на разположение на всички наети лица, т.е. да може да се ползва по право от всички тях. Предоставянето на социалните придобивки трябва да се базира на ясен критерий. За да се спази принципът на общодостъпност, социалните придобивки трябва да са в еднакъв/съпоставим размер и на еднаква база.
Това означава, че е допустимо на наетите лица да бъде дадено право на избор между повече от една социални придобивки - в случая карта за пътуване или допълнително здравно осигуряване с еднаква/съпоставима стойност, определени на еднаква база, и това ще е в съответствие с изискванията на § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО.
Извод: При предоставяне на право на избор между карта за пътуване и допълнително здравно осигуряване с еднаква/съпоставима стойност, определени на еднаква база и достъпни за всички наети лица, изискването за общодостъпност по § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е спазено.
По втори и трети въпрос
Разпоредбата на чл. 209, ал. 1 от ЗКПО предвижда освобождаване от облагане с данък на социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "б" в размер до 200 лв. месечно, предоставени под формата на ваучери за храна на всяко наето лице, при наличието на определени кумулативни условия, посочени в т. 1 до т. 3.
Условието по чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО е договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна да не е по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца.
Относно преназначаване на по-ниско платена длъжност (Въпрос 2)
Когато е налице преназначаване на по-ниско платена длъжност и при условие, че преназначаването няма за цел да замени част от трудовото възнаграждение с предоставяне на ваучери за храна (респективно да се избегне начисляване на дължимите върху възнаграждението на работника данъци и осигуровки), следва да се приеме, че посоченото "преназначаване на друга длъжност" представлява ново назначение на лицето.
В такъв случай изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО ще е относимо към новата длъжност, съответно към новото договорено основно възнаграждение на лицето.
Отбелязва се, че спрямо преназначеното лице на по-ниско платена длъжност, поради това че предходното му правоотношение с работодателя е прекратено, ще се прилагат правилата, относими към новоназначените лица, в съответствие с принципа за достъпност на социалната придобивка.
Поради това, когато възнаграждението е предмет на нов трудов договор между лицето и работодателя, няма база за сравнение за предходните три месеца за новата длъжност (лицето не е заемало длъжността, съответно липсва възнаграждение). В този случай ще е изпълнено изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО договореното основно месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна на хартиен носител да бъде не по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца.
Извод: При преназначаване на по-ниско платена длъжност, което представлява ново назначение и не цели замяна на възнаграждение с ваучери за храна, изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО се прилага спрямо новата длъжност и новото възнаграждение, като поради липса на база за сравнение за предходните три месеца условието по чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО се счита за изпълнено.
Относно прекратяване на вътрешно заместване (Въпрос 3)
Съгласно чл. 259, ал. 1 от КТ, когато работник или служител изпълнява длъжност или работа на отсъстващ работник или служител, той ползва правата за тази длъжност или работа, включително и трудовото възнаграждение, ако това е по-благоприятно за него. Ако той изпълнява през това време и своята работа или длъжност, има право и на допълнително трудово възнаграждение, което се уговаря между страните по трудовото правоотношение.
В хипотезата на заместване по чл. 259, ал. 1, изр. първо от КТ, освен правата за длъжността на замествания, лицето-заместник ползва и трудовото възнаграждение, ако това е по-благоприятно за него. В тази връзка, за периода на заместването условието основното месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна да не е по-малко от средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца ще е изпълнено.
При прекратяване на заместването, респективно при възстановяване на лицето на по-ниско платена длъжност, изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО ще е относимо към новата длъжност, съответно към новото договорено основно възнаграждение на лицето, както е посочено в разяснението относно преназначаването на по-ниско платена длъжност.
В хипотезата на "прекратяване на вътрешно заместване" по чл. 259, ал. 1, изр. второ от КТ е необходимо да се направи сравнение между основното месечно възнаграждение на лицето в месеца на предоставяне на ваучерите за храна и средномесечното договорено основно възнаграждение на лицето за предходните три месеца, съгласно изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО.
Извод: При вътрешно заместване по чл. 259, ал. 1 от КТ, за периода на заместването условието по чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО е изпълнено, когато лицето получава по-благоприятното възнаграждение. При прекратяване на заместването и връщане на по-ниско възнаграждение изискването на чл. 209, ал. 1, т. 1 от ЗКПО се прилага спрямо възнаграждението за новата (възстановената) длъжност, като в хипотезата на изр. второ на чл. 259, ал. 1 от КТ следва да се извърши сравнение между възнаграждението в месеца на предоставяне на ваучерите и средномесечното възнаграждение за предходните три месеца.
