Относно: Облагане на социални разходи, предоставени в натура по реда на ЗКПО
В дирекция ОДОП постъпи Ваше писмено запитване от 16.01.2017 г.
В запитването е посочено следното:
Дружество възнамерява през 2017 г. да сключи договор със застрахователно дружество и да предоставя на ежемесечно на своите служители по трудов договор и договор за управление и контрол социална придобивка в натура съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО - разходите за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки "Живот";.
Поставени са следните въпроси:
1. При положение, че една част от служителите изберат вноските за социални разходи в натура, да са с предмет "доброволно здравно осигуряване" /около 10% от списъчния състав/, а останалата част от служителите предпочитат тяхната вноска да бъде с предмет "застраховка "Живот" /около 90% от списъчния състав на дружеството/, то може ли да се счита, че са изпълнени разпоредбите на чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" и кумулативно разходите, които направи дружеството могат да се дефинират като "социални разходи, предоставени в натура" на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол /наети лица/?
2. В случай, че ежемесечните вноски за "доброволно здравно осигуряване" и "застраховки "Живот", които дружеството прави се определят като "социални разходи, предоставени в натура" на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол може ли да се ползва от разпоредбата на чл. 208 от ЗКПО?
В отговор на поставения от Вас въпрос, съобразявайки се с относимата нормативна уредба за 2017 година, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/ социалните разходи, предоставени в натура включват разходите за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки "Живот".
В допълнителните разпоредби /ДР/ на ЗКПО в § 1, т. 54 и т. 55 са дадени определения за "доброволно здравно осигуряване" и "застраховки "Живот.
"Доброволно здравно осигуряване" е това по смисъла на § 1, т. 13 от допълнителните разпоредби на Закона за данъците върху доходите на физическите лица /ЗДДФЛ/.
"Застраховки "Живот" са тези по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ / изм. - ДВ, бр. 97 от 2016 г., в сила от 01.01.2017 г./.
В § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е дадено следното определение: "социални разходи, предоставени в натура" са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда и предоставените по реда и начина, определени от чл. 293 от Кодекса на труда или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
Съгласно чл. 208 от ЗКПО не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" в размер до 60 лв. месечно за всяко наето лице, когато данъчно задължените лица нямат подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на извършване на разходите.
Видно от коментираните дотук разпоредби, за да е приложима нормата на чл. 208 от ЗКПО спрямо предоставяните от работодателят социални придобивки, до тях трябва да имат достъп всички служители, работници и наети по договор за управление и контрол. При условие, че работодателят е осигурил достъп на всички наети лица до придобивките, посочени в чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО, а лицата са направили свой избор да ползват различни продукти в размер до 60 лв. месечно за всяко наето лице и това е оформено документално в съответствие с изискванията на чл. 293 от КТ и § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, считам че може да се приеме, че са изпълнени изискванията на закона. Освен това сключените договори следва да отговорят на изискванията на определенията дадени в § 1, т. 53 и т. 54 от ДР на ЗКПО и съответно по глава трета от Закона за здравното осигуряване и Приложение № 1 от Кодекса за застраховането. Необходимо е да е спазено и условието дружеството да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на извършване на разходите.
Обхватът на публичните задължения/вземания е регламентиран с чл. 162, ал. 2 от ДОПК. Съгласно ал. 2, публични са държавните и общинските вземания за данъци, включително акцизи, както и мита, задължителни осигурителни вноски и други вноски за бюджета; за други вноски, установени по основание и размер със закон и други, както и лихвите за вземанията. Публичните задължения и дължимите лихви, свързани с невнасянето на задълженията подлежат на доброволно и принудително изпълнение.
Вземанията, определени от закона като публични, чийто срок за доброволно изпълнение, съгласно съответния материален данъчен закон е изтекъл, подлежат на принудително изпълнение. Съгласно чл. 209, ал. 1 от ДОПК принудителното изпълнение на публични вземания се допуска въз основа на изпълнително основание.
Изпълнителните основания за предприемане на принудително изпълнение на публични вземания са посочени в чл. 209, ал. 2 от ДОПК и това са: ревизионен акт, независимо дали е обжалван; декларация, подадена от задължено лице с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски; влязло в сила наказателно постановление и други, изчерпателно изброени в точки от 1 до 8 на посочената алинея.
Предвид посочените нормативни основания и при условие, че за дружеството са налице подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към всяка дата на извършване на разходите по чл. 204, ал. 1, т. 2, б. "а" от ЗКПО, независимо от изпълнението на останалите условия, дружеството не следва да се ползва от предоставената от закона преференция /чл. 208 от ЗКПО/ за необлагане с данък върху разходите на социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, б. "а" от закона.
В част четвърта "Данък върху разходите" на ЗКПО, така и в другите части на закона не е предвидена забрана за ползване на повече от едно данъчно облекчение. Ограничението при ползване на всяко едно от предимствата, дадени от закона е в зависимост от спазването и изпълнението на поставените задължителни изисквания.
Сключването на договори за доброволно здравно осигуряване и застраховка "Живот" от работодателя в полза на работници и служители е част от социалната политика, която ръководството на едно предприятие е решило да провежда. В конкретния случай, доколкото от представената информация може да се направи извод, че всички наети лица имат достъп до социалните придобивки и при спазване на посочените по-горе нормативни изисквания на ЗКПО, разходите за доброволно здравно осигуряване и застраховка "Живот" не следва да се облагат с данък върху разходите.
Дружество възнамерява през 2017 г. да сключи договор със застрахователно дружество и да предоставя ежемесечно на своите служители по трудов договор и по договор за управление и контрол социална придобивка в натура по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО - разходи за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки "Живот".
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: При положение, че една част от служителите изберат вноските за социални разходи в натура да са с предмет "доброволно здравно осигуряване" (около 10% от списъчния състав), а останалата част от служителите предпочитат тяхната вноска да бъде с предмет "застраховка "Живот" (около 90% от списъчния състав на дружеството), може ли да се счита, че са изпълнени разпоредбите на чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" и кумулативно разходите, които направи дружеството, могат да се дефинират като "социални разходи, предоставени в натура" на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол (наети лица)?
Въпрос 2: В случай, че ежемесечните вноски за "доброволно здравно осигуряване" и "застраховки "Живот", които дружеството прави, се определят като "социални разходи, предоставени в натура" на работници и служители и лица, наети по договор за управление и контрол, може ли да се ползва от разпоредбата на чл. 208 от ЗКПО?
Правна уредба и определения
Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО социалните разходи, предоставени в натура, включват разходите за вноски (премии) за допълнително доброволно осигуряване, за доброволно здравно осигуряване и за застраховки "Живот".
В § 1, т. 54 и т. 55 от ДР на ЗКПО са дадени определения за "доброволно здравно осигуряване" и "застраховки "Живот":
- "Доброволно здравно осигуряване" е това по смисъла на § 1, т. 13 от ДР на ЗДДФЛ.
- "Застраховки "Живот" са тези по смисъла на § 1, т. 14 от ДР на ЗДДФЛ (изм. - ДВ, бр. 97 от 2016 г., в сила от 01.01.2017 г.).
В § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО е дадено определението за "социални разходи, предоставени в натура": това са отчетените като разходи социални придобивки по чл. 294 от Кодекса на труда, предоставени по реда и начина, определени от чл. 293 от Кодекса на труда или от ръководството на предприятието. Социалните придобивки трябва да са достъпни за всички работници и служители и за лицата, наети по договор за управление и контрол. Не е налице предоставяне на социални разходи в натура, когато между работодателя или възложителя и лицата по изречение второ са налице парични взаимоотношения под каквато и да е форма по отношение на получените социални придобивки.
Съгласно чл. 208 от ЗКПО не се облагат с данък социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" в размер до 60 лв. месечно за всяко наето лице, когато данъчно задължените лица нямат подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на извършване на разходите.
Условия за прилагане на чл. 208 от ЗКПО
От цитираните разпоредби следва, че за да е приложима нормата на чл. 208 от ЗКПО спрямо предоставяните от работодателя социални придобивки, до тях трябва да имат достъп всички служители, работници и лица, наети по договор за управление и контрол.
При условие, че работодателят е осигурил достъп на всички наети лица до придобивките по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО, а лицата са направили свой избор да ползват различни продукти в размер до 60 лв. месечно за всяко наето лице и това е оформено документално в съответствие с изискванията на чл. 293 от КТ и § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, може да се приеме, че са изпълнени изискванията на закона.
Освен това сключените договори следва да отговарят на изискванията на определенията, дадени в § 1, т. 53 и т. 54 от ДР на ЗКПО, и съответно на изискванията по глава трета от Закона за здравното осигуряване и Приложение № 1 от Кодекса за застраховането.
Необходимо е да е спазено и условието дружеството да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на извършване на разходите.
Обхватът на публичните задължения (вземания) е регламентиран в чл. 162, ал. 2 от ДОПК. Съгласно ал. 2 публични са държавните и общинските вземания за данъци, включително акцизи, както и мита, задължителни осигурителни вноски и други вноски за бюджета; за други вноски, установени по основание и размер със закон и други, както и лихвите за тези вземания. Публичните задължения и дължимите лихви, свързани с невнасянето на задълженията, подлежат на доброволно и принудително изпълнение. Вземанията, определени от закона като публични, чийто срок за доброволно изпълнение съгласно съответния материален данъчен закон е изтекъл, подлежат на принудително изпълнение.
Съгласно чл. 209, ал. 1 от ДОПК принудителното изпълнение на публични вземания се допуска въз основа на изпълнително основание. Изпълнителните основания за предприемане на принудително изпълнение на публични вземания са посочени в чл. 209, ал. 2 от ДОПК и това са: ревизионен акт, независимо дали е обжалван; декларация, подадена от задължено лице с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски; влязло в сила наказателно постановление и други, изчерпателно изброени в точки от 1 до 8 на посочената алинея.
Предвид тези нормативни основания, ако за дружеството са налице подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към всяка дата на извършване на разходите по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО, независимо от изпълнението на останалите условия, дружеството не следва да се ползва от преференцията по чл. 208 от ЗКПО за необлагане с данък върху разходите на социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от закона.
В част четвърта "Данък върху разходите" на ЗКПО, както и в другите части на закона, не е предвидена забрана за ползване на повече от едно данъчно облекчение. Ограничението при ползване на всяко едно от предимствата, дадени от закона, е свързано със спазването и изпълнението на поставените задължителни изисквания.
Сключването на договори за доброволно здравно осигуряване и застраховка "Живот" от работодателя в полза на работници и служители е част от социалната политика, която ръководството на предприятието е решило да провежда.
Отговор по поставените въпроси
По Въпрос 1 и Въпрос 2, при конкретно описаната фактическа обстановка, доколкото от представената информация може да се направи извод, че всички наети лица имат достъп до социалните придобивки и при спазване на посочените по-горе нормативни изисквания на ЗКПО, разходите за доброволно здравно осигуряване и за застраховка "Живот" не следва да се облагат с данък върху разходите.
Извод: Ако всички наети лица имат достъп до социалните придобивки по чл. 204, ал. 1, т. 2, буква "а" от ЗКПО, изборът между "доброволно здравно осигуряване" и "застраховка "Живот" е документално оформен по чл. 293 от КТ и § 1, т. 34 от ДР на ЗКПО, договорите отговарят на изискванията на § 1, т. 53 и т. 54 от ДР на ЗКПО, на глава трета от Закона за здравното осигуряване и Приложение № 1 от Кодекса за застраховането, размерът е до 60 лв. месечно за всяко наето лице и дружеството няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, разходите се третират като "социални разходи, предоставени в натура" и не се облагат с данък върху разходите по реда на чл. 208 от ЗКПО.
