ОТНОСНО:Прилагане на осигурителното законодателство
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ...... постъпи запитване с вх. № 20-28-80/03.04.2024 г., препратено за отговор по компетентност от ТД на НАП .........
Изложена е следната фактическа обстановка:
Във връзка със сключен граждански договор от 2023 година, дейността и положеният труд от лицето са извършени през месец декември 2023 г. Извършили сте счетоводно начисление за дължимите разходи през месец декември 2023 г. на база деклариран осигурителен доход за месец декември 2023 г. от лицето. Превели сте осигурителни вноски и сте платили съответното възнаграждение през месец януари 2024 г.
Поставяте следния въпрос:
При изплащане на възнаграждението по гражданския договор със сметка за изплатени суми през месец януари 2024 г. за положен труд през декември 2023 г. кой максимален осигурителен доход следва да имате предвид - за 2023 г. или за 2024 г.?
С оглед изложената фактическа обстановка и действащото законодателство, изразявам следното становище:
Редът за осигуряване на лицата, работещи без трудово правоотношение, е регламентиран в чл. 4, ал. 3, т. 5 и т. 6 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) и чл. 5 и чл. 6 от Наредба за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ).
Съгласно цитираните разпоредби за лицата, работещи без трудово правоотношение, които през съответния месец не са осигурени на друго основание по КСО, се дължат осигурителни вноски върху полученото възнаграждение, ако месечният размер на възнаграждението е равен или по-голям от една минимална работна заплата за страната, след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
За лицата, работещи без трудово правоотношение, които през съответния месец саосигурени на друго основание по КСО, се дължат осигурителни вноски върху полученото възнаграждение, независимо от неговия размер след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на ЗДДФЛ, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен в Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година.
Максималният месечен размер на осигурителния доход за периода от 1 януари до 31 декември 2023 г. е определен в размер на 3 400 лв. съгласно чл. 9, т. 1, б. "г" и чл. 9, т. 2, б. "г" от ЗБДОО за 2023 г., а за 2024 - в размер на 3 750 лв. съгласно чл. 9, т. 3 от ЗБДОО за 2024 г.
Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените и други доходи от трудова дейност. Възнагражденията, отнасящи се за положен труд за минало време, се разпределят за отработените дни, през които трудът е положен. Аналогично с разпоредбата на кодекса е и изречение последно от разпоредбата на чл. 3, ал. 1 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ).
Когато лицата упражняват дейности на различни основания по чл. 4 от КСО подлежат на държавно обществено осигуряване за всяка една от тях, като осигурителните вноски се внасят върху осигурителния доход в поредността, определена в чл. 6, ал. 11 от КСО кодекса, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход за съответната година, по следния ред:
1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10;
2. доходи от обезщетения, изплащани по Кодекса на труда или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;
3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 отЗДДФЛ, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
4. доходи за работа без трудово правоотношение.
Необходимо е да се отбележи, че съгласно чл. 4 от НЕВДПОВ, когато лицето упражнява трудова дейност на повече от едно основание по чл. 4, ал. 1 и/или ал. 3, т. 5 и 6 и/или ал. 10 от КСО, то декларира пред всеки следващ осигурител дохода, върху който се дължат осигурителни вноски, като се спазва поредността, определена в чл. 6, ал. 11 от КСО. Декларирането на доходите на основание чл. 4 от наредбата е помесечно, тъй като доходът се отнася за месеците, през които е положен труда, както и с оглед ограничаване до максималния месечен размер на осигурителния доход.
С оглед ограничаване до максималния месечен размер на осигурителния доход, при превеждане на здравноосигурителните вноски съгласно Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), поредността на доходите е същата както посочената по реда на КСО, но на първо място се поставя пенсията (без добавките към нея) от държавното обществено осигуряване или от професионален пенсионен фонд, ако на лицето е отпусната такава.
Следователно, когато съгласно сключен договор за работа без трудово правоотношение трудът от лицето е положен през месец декември 2023 г., независимо че възнаграждението е изплатено през месец януари 2024 г., осигурителният доход следва да се отнесе към месеца на полагане на труда (декември 2023 г.). При спазване на гореописания ред на осигуряване, същият следва да се ограничи до максималния месечен осигурителен доход за съответната година, през която е извършена дейността по договора (в конкретния случай за 2023 г. - до 3 400 лв.). Следва да се има предвид, че законодателят е обвързал момента на изплащане на възнаграждението със срока за внасяне на осигурителните вноски за лицата, работещи без трудово правоотношение (аргумент от чл. 7, ал. 6 от КСО).
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка: през 2023 г. е сключен граждански договор, като дейността и положеният труд по него са извършени през месец декември 2023 г. През месец декември 2023 г. е извършено счетоводно начисление на дължимите разходи на база декларирания от лицето осигурителен доход за месец декември 2023 г. Осигурителните вноски са преведени и възнаграждението е изплатено през месец януари 2024 г.
Въпрос: При изплащане на възнаграждението по гражданския договор със сметка за изплатени суми през месец януари 2024 г. за положен труд през декември 2023 г. кой максимален осигурителен доход следва да се има предвид - за 2023 г. или за 2024 г.?
Редът за осигуряване на лицата, работещи без трудово правоотношение, е уреден в чл. 4, ал. 3, т. 5 и т. 6 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) и чл. 5 и чл. 6 от Наредбата за обществено осигуряване на самоосигуряващите се лица, българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ).
Съгласно тези разпоредби за лицата, работещи без трудово правоотношение, които през съответния месец не са осигурени на друго основание по КСО, се дължат осигурителни вноски върху полученото възнаграждение, ако месечният размер на възнаграждението е равен или по-голям от една минимална работна заплата за страната, след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ).
За лицата, работещи без трудово правоотношение, които през съответния месец са осигурени на друго основание по КСО, се дължат осигурителни вноски върху полученото възнаграждение, независимо от неговия размер, след намаляването му с разходите за дейността, определени по реда на ЗДДФЛ, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход, определен в Закона за бюджета на държавното обществено осигуряване (ЗБДОО) за съответната година.
Максималният месечен размер на осигурителния доход за периода от 1 януари до 31 декември 2023 г. е 3 400 лв., съгласно чл. 9, т. 1, б. "г" и чл. 9, т. 2, б. "г" от ЗБДОО за 2023 г., а за 2024 г. е 3 750 лв., съгласно чл. 9, т. 3 от ЗБДОО за 2024 г.
Съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените, и други доходи от трудова дейност. Възнагражденията, отнасящи се за положен труд за минало време, се разпределят за отработените дни, през които трудът е положен. Аналогична е и последната част на чл. 3, ал. 1 от Наредбата за елементите на възнаграждението и за доходите, върху които се правят осигурителни вноски (НЕВДПОВ).
Когато лицата упражняват дейности на различни основания по чл. 4 от КСО, те подлежат на държавно обществено осигуряване за всяка една от тях, като осигурителните вноски се внасят върху осигурителния доход в поредността, определена в чл. 6, ал. 11 от КСО, но върху не повече от максималния месечен размер на осигурителния доход за съответната година, по следния ред:
- 1. доходи от дейности на лицата съгласно последователността, посочена в чл. 4, ал. 1 и 10;
- 2. доходи от обезщетения, изплащани по Кодекса на труда или по специални закони, върху които се дължат осигурителни вноски;
- 3. осигурителен доход като еднолични търговци, собственици или съдружници в търговски или в неперсонифицирани дружества, лица, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, упражняващи свободна професия и/или занаятчийска дейност, регистрирани земеделски стопани и тютюнопроизводители;
- 4. доходи за работа без трудово правоотношение.
Съгласно чл. 4 от НЕВДПОВ, когато лицето упражнява трудова дейност на повече от едно основание по чл. 4, ал. 1 и/или ал. 3, т. 5 и 6 и/или ал. 10 от КСО, то декларира пред всеки следващ осигурител дохода, върху който се дължат осигурителни вноски, като се спазва поредността по чл. 6, ал. 11 от КСО. Декларирането на доходите по чл. 4 от наредбата е помесечно, тъй като доходът се отнася за месеците, през които е положен трудът, както и с оглед ограничаване до максималния месечен размер на осигурителния доход.
С оглед ограничаване до максималния месечен размер на осигурителния доход, при превеждане на здравноосигурителните вноски по Закона за здравното осигуряване (ЗЗО), поредността на доходите е същата като по КСО, но на първо място се поставя пенсията (без добавките към нея) от държавното обществено осигуряване или от професионален пенсионен фонд, ако на лицето е отпусната такава.
От изложеното следва, че когато по договор за работа без трудово правоотношение трудът е положен през месец декември 2023 г., независимо че възнаграждението е изплатено през месец януари 2024 г., осигурителният доход следва да се отнесе към месеца на полагане на труда - декември 2023 г. При спазване на посочения ред на осигуряване, осигурителният доход се ограничава до максималния месечен осигурителен доход за годината, през която е извършена дейността по договора, а именно за 2023 г. - до 3 400 лв.
Следва да се има предвид, че законодателят е обвързал момента на изплащане на възнаграждението със срока за внасяне на осигурителните вноски за лицата, работещи без трудово правоотношение, по аргумент от чл. 7, ал. 6 от КСО.
Извод: При изплащане през януари 2024 г. на възнаграждение по граждански договор за труд, положен през декември 2023 г., осигурителният доход се отнася към декември 2023 г. и се ограничава до максималния месечен осигурителен доход за 2023 г. в размер на 3 400 лв.
Настоящото становище е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. Ако в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
