Изх. № М-24-36-70
Дата: 23.03.2022 год.
ЗДДС, чл. 26;
ЗДДС, чл. 67, ал. 2;
ППЗДДС, чл. 53.
ОТНОСНО: приложението на чл. 67, ал. 2 от Закона за данък върху добавената стойност(ЗДДС) при доставка на кръвна плазма за производство на лекарства
В Централно управление на Национална агенция за приходите (НАП) с вх. № ... е заведено Ваше запитване, в което е изложена следната фактическа обстановка:
РАЙОНЕН ЦЕНТЪР ПО ТРАНСФУЗИОННА ХЕМАТОЛОГИЯ ... (РЦТХ ...) е лечебно заведение по смисъла на Закона за лечебните заведения, юридическо лице на бюджетна издръжка за специфичните си функции, второстепенен разпоредител с бюджетни кредити към министъра на здравеопазването и териториален обхват на дейност: области ...
Предметът на дейност на РЦТХ ... е свързан с промоция и организация на кръводаряването, планиране на кръв и кръвни съставки и медицински изделия; вземане, диагностика, преработване, транспорт, съхраняване, разпределение на кръв и кръвни съставки и осигуряването на тяхното качество, ефективност и безопасност, както и имунохематологична диагностика на пациенти с предстоящо кръвопреливане.
РЦТХ ... осъществява своята дейност на районно ниво, самостоятелно и в сътрудничество с останалите лечебни заведения, както и с други ведомства, организации и институции.
През м. юли 2021 г. в деловодството на РЦТХ ... е постъпило писмо от заместник-министъра на здравеопазването, в което във връзка с решение на Съда на Европейския съюз (Съда на ЕС) по дело C-412/15, е дадено указание РЦТХ ... да се регистрира по ЗДДС при достигане на облагаем оборот от 50 000 лв. Считано от ...08.2021 г. РЦТХ ... е регистрирано по ЗДДС лице.
Посочили сте, че РЦТХ ... предоставя кръвна плазма за производство на лекарства на "..." ЕООД по предварително утвърден график и цени, определени в Наредба за определяне на условията, реда и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства.
Сочите, че цената на плазмата за производство на лекарства, определена в наредбата, е 48.00 лв. за литър.
Съгласно договора с "..." ЕООД предстои фактуриране на предоставената през месец септември 2021 г. нативна плазма.
Във връзка с изложената фактическа обстановка поставяте следния въпрос:
При положение че цената е определена с наредба, следва ли да се третира като данъчна основа, върху която да се начислява ДДС, или това е крайна цена за доставката, с включен данък върху добавената стойност?
Предвид така изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба, на основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите, изразявам следното становище по поставения от Вас въпрос:
В началото следва да се отбележи, че съгласно практиката на Съда на ЕС доставката на кръвна плазма, получена от човешка кръв, когато кръвната плазма е предназначена не пряко за терапевтични цели, а само за производството на лекарствени продукти, не попада в обхвата на доставките по член 132, параграф 1, буква "г" отДиректива 2006/112/ЕО на Съвета от 28ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, по силата на която разпоредба държавите членки са длъжни да освобождават доставката на човешка кръв (решение по дело C‑412/15, т. 40).
Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДС данъчна основа по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това дали доставката е облагаема, или освободена. Данъчната основа, на основание чл. 26, ал. 2 от ЗДДС се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон, увеличена и/или намалена с елементите, посочени в ал. 3 и ал. 5 от същия законов текст.
По силата на чл. 67, ал. 1 от ЗДДС и чл. 53, ал. 1отПравилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) размерът на данъка се определя като данъчната основа се умножи по ставката на данъка - Д = (ДО x ДС) / 100, където Д е размерът на данъка за конкретната доставка, ДО - данъчната основа на конкретната доставка, а ДС - съответната данъчна ставка.
Когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена (ал. 2 на чл. 67 от ЗДДС). В този случай, на основание чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС, размерът на данъка се определя по следната формула: Д = (Ц x ДС) / (100 + ДС), където Д е размерът на данъка за конкретната доставка, Ц - договорената цена с включен данък или обявената цена на дребно по конкретната доставка, а ДС - съответната данъчна ставка.
Условията, редът и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства се определят с Наредба за определяне на условията, реда и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства.(Наредбата), в сила от 01.01.2005 г., приета с ПМС № 148 от 30.06.2004 г. (обн. ДВ, бр. 60/2004 г., изм. ДВ, бр. 42/2007 г.).
Съгласно чл. 1 от Наредбата със същата се определят условията, редът и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства от центровете за трансфузионна хематология (ЦТХ) и Военномедицинската академия (ВМА). На основание чл. 4 от Наредбата ЦТХ и ВМА доставят плазма на производители на лекарства по цени съгласно приложението към същата.
Съобразявайки изложената нормативна уредба, считам, че по отношение на доставката на кръвна плазма от РЦТХ ... на производител на лекарства следва да се приеме, че определената цена в Наредбата съдържа и данъка върху добавената стойност, като размерът му следва да се определи по формулата, посочена в чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/
РАЙОНЕН ЦЕНТЪР ПО ТРАНСФУЗИОННА ХЕМАТОЛОГИЯ ... (РЦТХ ...) е лечебно заведение по смисъла на Закона за лечебните заведения, юридическо лице на бюджетна издръжка за специфичните си функции, второстепенен разпоредител с бюджетни кредити към министъра на здравеопазването, с териториален обхват на дейност: области ...
Предметът на дейност на РЦТХ ... включва: промоция и организация на кръводаряването; планиране на кръв и кръвни съставки и медицински изделия; вземане, диагностика, преработване, транспорт, съхраняване и разпределение на кръв и кръвни съставки; осигуряване на тяхното качество, ефективност и безопасност; имунохематологична диагностика на пациенти с предстоящо кръвопреливане. РЦТХ ... осъществява дейността си на районно ниво, самостоятелно и в сътрудничество с други лечебни заведения, както и с други ведомства, организации и институции.
През месец юли 2021 г. в деловодството на РЦТХ ... е постъпило писмо от заместник-министъра на здравеопазването, в което, във връзка с решение на Съда на Европейския съюз по дело C-412/15, е дадено указание РЦТХ ... да се регистрира по ЗДДС при достигане на облагаем оборот от 50 000 лв. Считано от ...08.2021 г. РЦТХ ... е регистрирано по ЗДДС лице.
РЦТХ ... предоставя кръвна плазма за производство на лекарства на "..." ЕООД по предварително утвърден график и по цени, определени в Наредба за определяне на условията, реда и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства. Цената на плазмата за производство на лекарства, определена в наредбата, е 48.00 лв. за литър. Съгласно договора с "..." ЕООД предстои фактуриране на предоставената през месец септември 2021 г. нативна плазма.
Въпрос: При положение че цената е определена с наредба, следва ли да се третира като данъчна основа, върху която да се начислява ДДС, или това е крайна цена за доставката, с включен данък върху добавената стойност?
Съгласно практиката на Съда на Европейския съюз доставката на кръвна плазма, получена от човешка кръв, когато кръвната плазма е предназначена не пряко за терапевтични цели, а само за производството на лекарствени продукти, не попада в обхвата на доставките по член 132, параграф 1, буква "г" от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, по силата на която разпоредба държавите членки са длъжни да освобождават доставката на човешка кръв (решение по дело C‑412/15, т. 40).
Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДС данъчна основа по смисъла на този закон е стойността, върху която се начислява или не се начислява данъкът в зависимост от това дали доставката е облагаема или освободена.
На основание чл. 26, ал. 2 от ЗДДС данъчната основа се определя на базата на всичко, което включва възнаграждението, получено от или дължимо на доставчика във връзка с доставката, от получателя или от друго лице, определено в левове и стотинки, без данъка по този закон, увеличена и/или намалена с елементите, посочени в ал. 3 и ал. 5 от същия законов текст.
По силата на чл. 67, ал. 1 от ЗДДС и чл. 53, ал. 1 от ППЗДДС размерът на данъка се определя като данъчната основа се умножи по ставката на данъка по формулата: Д = (ДО x ДС) / 100, където Д е размерът на данъка за конкретната доставка, ДО - данъчната основа на конкретната доставка, а ДС - съответната данъчна ставка.
Съгласно чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена. В този случай, на основание чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС, размерът на данъка се определя по формулата: Д = (Ц x ДС) / (100 + ДС), където Д е размерът на данъка за конкретната доставка, Ц - договорената цена с включен данък или обявената цена на дребно по конкретната доставка, а ДС - съответната данъчна ставка.
Условията, редът и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства се определят с Наредба за определяне на условията, реда и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства (Наредбата), в сила от 01.01.2005 г., приета с ПМС № 148 от 30.06.2004 г. (обн. ДВ, бр. 60/2004 г., изм. ДВ, бр. 42/2007 г.).
Съгласно чл. 1 от Наредбата с нея се определят условията, редът и цените за доставка на плазма на производителите на лекарства от центровете за трансфузионна хематология (ЦТХ) и Военномедицинската академия (ВМА).
На основание чл. 4 от Наредбата ЦТХ и ВМА доставят плазма на производители на лекарства по цени съгласно приложението към същата наредба.
С оглед на изложената нормативна уредба се приема, че по отношение на доставката на кръвна плазма от РЦТХ ... на производител на лекарства определената цена в Наредбата представлява цена, която съдържа и данъка върху добавената стойност. Размерът на данъка следва да се определи по формулата, посочена в чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС.
Извод: Определената в Наредбата цена от 48.00 лв. за литър плазма за производство на лекарства се счита за крайна цена с включен ДДС, като данъкът се изчислява по формулата на чл. 53, ал. 2 от ППЗДДС, а не като отделно начисляван върху тази сума.
