Изх. № 24-35-4
Дата: 30.05.2018 год.
ЗДДФЛ, чл. 23, ал. 2;
ЗДДФЛ, чл. 50, ал. 9
ОТНОСНО: Прилагането на чл. 23, ал. 2 във връзка с чл. 50, ал. 9 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ)
В Централно управление на Националната агенция за приходите е постъпило с вх. №24-35-4/13.02.2018 г. Ваше писмено запитване, препратено от дирекция ОДОП ....., за изразяване на становище по компетентност. В запитването Ви е описана следната фактическа ситуация:
На основание чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ, наследник на лице, починало през 2017 г., подава годишна данъчна декларация за доходите на починалото лице. Декларираните доходи са от трудови правоотношения и се претендира ползване на облекчение за лица с намалена работоспособност по чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ. Във връзка с разпоредбата на чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ, според която данъчните облекчения се ползват, при условие че данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към датата на подаване на годишната данъчна декларация, поставяте следните въпроси:
- Кое е данъчно задълженото лице - починалият, наследникът или и двамата?
- В конкретния случай наследникът има лично задължение към датата на подаване на декларацията - глоба по фиш от КАТ. Може ли в този случай да се ползва данъчното облекчение по чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ?
- В случай че към датата на подаване на декларацията по чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ наследникът има задължение само в качеството си на такъв, може ли да ползва данъчни облекчения по тази декларация?
- Когато към датата на подаване на декларацията по чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ наследникът няма задължения, но в данъчно-осигурителната сметка на починалия са налични задължения, които не следва да се прехвърлят към наследниците, може ли да се ползват данъчни облекчения по тази декларация?
- Ако наследниците са двама, единият от които има задължения към датата на подаване на декларацията, а другият - няма, може ли да се ползва облекчението по отношение на наследника, който няма задължения?
Предвид изложеното в запитването Ви и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
Според общото правило на чл. 3 от ЗДДФЛ данъчно задължени лица по този закон са:
- местните и чуждестранните физически лица, които са носители на задължението за данъци по този закон;
- местните и чуждестранните лица, задължени да удържат и внасят данъци по този закон.
Носител на задължението за данък по реда на ЗДДФЛ е починалото лице, придобило съответните доходи. Съгласно чл. 60, ал. 1 от Закона за наследството(ЗН) наследниците, които са приели наследството, отговарят за задълженията, с които то е обременено, съобразно дяловете, които получават. Отговорността им за задълженията по ЗДДФЛ на наследодателя се определя в съответствие с общите правила на ЗН и Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Наследникът отговаря за задълженията на своя наследодател. Поради това, в случай че наследодателят има непогасени публични задължения, наследникът отговаря за тях като отговорно по чл. 14 ал. 3 от ДОПК лице за публичните задължения, част от наследствената маса.
С разпоредбата на чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ се дава възможност задължението на наследодателя за съответната година да се определи чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ от неговите наследници. Когато такава декларация не е подадена, на основание чл. 53, ал. 5 от ЗДДФЛ, задължението може да бъде установено с акт по чл. 106 от ДОПК. Освен това задължението на наследодателя може да бъде установено и с ревизионен акт по общия ред на ДОПК.
При всички случаи общата годишна данъчна основа за придобитите от наследодателя доходи се определя по реда на чл. 17 от ЗДДФЛ. Съгласно чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ за лица с 50 и над 50 на сто намалена работоспособност, определена с влязло в сила решение на компетентен орган, се намалява със 7920 лв., включително за годината на настъпване на неработоспособността и за годината на изтичане срока на валидност на решението. На основание чл. 23, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ данъчното облекчение се ползва с подаване на годишна данъчна декларация, към която се прилага копие на валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК.
В общия случай, по силата на чл. 50, ал. 1 и 2 от ЗДДФЛ, ангажиментът за подаване на годишната данъчна декларация е на данъчно задълженото физическо лице, придобило съответните доходи. Когато лицето желае да ползва някое от предвидените в този закон данъчни облекчения, при подаването на формуляра е необходимо да се съобрази и с изискването на чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения.
Когато физическото лице - носител на задължението за данък по ЗДДФЛ е починало, то не би могло да подаде годишна данъчна декларация и в качеството си на данъчно задължено лице да ползва облекченията, предвидени в този закон. Независимо от това облекченията могат да бъдат прилагани, ако са налице всички условия за това, включително и регламентираното в чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения. Предвид, че задължението за данък е на наследодателя, към същия следва да бъде отнесено условието за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, част от наследствената маса.
Облекченията обаче могат да бъдат ползвани само ако е изразена воля за намаляването им от данъчната основа за доходите на наследодателя, независимо дали с подаване на годишна данъчна декларация, на основание чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ или в хода на производство по установяване на задълженията по ЗДДФЛ.
Независимо по какъв ред ще се ползва облекчението е необходимо волята на наследника, като отговарящо за задълженията на наследените от наследодателя задължения и ползващо се от наследените права, да бъде недвусмислено заявена пред органите по приходите чрез подаването на декларация или в производството по установяване на задълженията на наследодателя. Към момента на заявяване на претенцията следва да е налице и условието за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на наследодателя.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/АЛ. ГЕОРГИЕВ/
ОТНОСНО: прилагането на чл. 23, ал. 2 във връзка с чл. 50, ал. 9 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ)
Описана е следната фактическа ситуация: На основание чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ наследник на лице, починало през 2017 г., подава годишна данъчна декларация за доходите на починалото лице. Декларираните доходи са от трудови правоотношения и се претендира ползване на облекчение за лица с намалена работоспособност по чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ.
Във връзка с разпоредбата на чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ, според която данъчните облекчения се ползват при условие, че данъчно задълженото лице няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към датата на подаване на годишната данъчна декларация, са поставени следните въпроси:
Въпрос: Кое е данъчно задълженото лице - починалият, наследникът или и двамата?
Въпрос: В конкретния случай наследникът има лично задължение към датата на подаване на декларацията - глоба по фиш от КАТ. Може ли в този случай да се ползва данъчното облекчение по чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ?
Въпрос: В случай че към датата на подаване на декларацията по чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ наследникът има задължение само в качеството си на такъв, може ли да ползва данъчни облекчения по тази декларация?
Въпрос: Когато към датата на подаване на декларацията по чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ наследникът няма задължения, но в данъчно-осигурителната сметка на починалия са налични задължения, които не следва да се прехвърлят към наследниците, може ли да се ползват данъчни облекчения по тази декларация?
Въпрос: Ако наследниците са двама, единият от които има задължения към датата на подаване на декларацията, а другият - няма, може ли да се ползва облекчението по отношение на наследника, който няма задължения?
Предвид изложеното и относимата нормативна уредба се излага следното становище:
Съгласно общото правило на чл. 3 от ЗДДФЛ данъчно задължени лица по този закон са:
- местните и чуждестранните физически лица, които са носители на задължението за данъци по този закон;
- местните и чуждестранните лица, задължени да удържат и внасят данъци по този закон.
Носител на задължението за данък по реда на ЗДДФЛ е починалото лице, придобило съответните доходи.
Съгласно чл. 60, ал. 1 от Закона за наследството (ЗН) наследниците, които са приели наследството, отговарят за задълженията, с които то е обременено, съобразно дяловете, които получават. Отговорността им за задълженията по ЗДДФЛ на наследодателя се определя в съответствие с общите правила на ЗН и Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК. Наследникът отговаря за задълженията на своя наследодател. В случай че наследодателят има непогасени публични задължения, наследникът отговаря за тях като отговорно по чл. 14, ал. 3 от ДОПК лице за публичните задължения, които са част от наследствената маса.
С разпоредбата на чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ се дава възможност задължението на наследодателя за съответната година да се определи чрез подаване на годишна данъчна декларация по чл. 50 от ЗДДФЛ от неговите наследници. Когато такава декларация не е подадена, на основание чл. 53, ал. 5 от ЗДДФЛ задължението може да бъде установено с акт по чл. 106 от ДОПК. Освен това задължението на наследодателя може да бъде установено и с ревизионен акт по общия ред на ДОПК. При всички случаи общата годишна данъчна основа за придобитите от наследодателя доходи се определя по реда на чл. 17 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ сумата от годишните данъчни основи по чл. 17 от ЗДДФЛ за лица с 50 и над 50 на сто намалена работоспособност, определена с влязло в сила решение на компетентен орган, се намалява със 7920 лв., включително за годината на настъпване на неработоспособността и за годината на изтичане срока на валидност на решението.
На основание чл. 23, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ данъчното облекчение се ползва с подаване на годишна данъчна декларация, към която се прилага копие на валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК.
В общия случай, по силата на чл. 50, ал. 1 и 2 от ЗДДФЛ, ангажиментът за подаване на годишната данъчна декларация е на данъчно задълженото физическо лице, придобило съответните доходи. Когато лицето желае да ползва някое от предвидените в закона данъчни облекчения, при подаването на формуляра е необходимо да се съобрази и с изискването на чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения.
Когато физическото лице - носител на задължението за данък по ЗДДФЛ е починало, то не може да подаде годишна данъчна декларация и в качеството си на данъчно задължено лице да ползва облекченията, предвидени в този закон. Независимо от това облекченията могат да бъдат прилагани, ако са налице всички условия за това, включително и регламентираното в чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ условие за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения.
Предвид, че задължението за данък е на наследодателя, към него следва да бъде отнесено условието за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, които са част от наследствената маса.
Облекченията могат да бъдат ползвани само ако е изразена воля за намаляването им от данъчната основа за доходите на наследодателя, независимо дали с подаване на годишна данъчна декларация на основание чл. 50, ал. 9 от ЗДДФЛ или в хода на производство по установяване на задълженията по ЗДДФЛ. Независимо по какъв ред ще се ползва облекчението, е необходимо волята на наследника, като отговарящ за задълженията на наследодателя и ползващ се от наследените права, да бъде недвусмислено заявена пред органите по приходите чрез подаването на декларация или в производството по установяване на задълженията на наследодателя. Към момента на заявяване на претенцията следва да е налице и условието за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на наследодателя.
Извод: Данъчно задълженото лице по ЗДДФЛ е наследодателят, придобил доходите, а условието по чл. 23, ал. 2 от ЗДДФЛ за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения се отнася до наследодателя и неговите публични задължения, които са част от наследствената маса. Данъчните облекчения, включително по чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ, могат да се ползват за доходите на наследодателя, ако към момента на заявяване на облекчението са изпълнени всички законови условия, включително липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на наследодателя, и ако наследникът изрично и недвусмислено е заявил волята си за ползване на облекчението пред органите по приходите. Личните задължения на наследника, както и обстоятелството дали наследниците са един или повече, не променят това, че релевантно за прилагане на облекчението е наличието или липсата на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на наследодателя.
