Изх. №20-00-313
16.08.2019 г.
чл. 21, ал. 1 от ЗДДС
чл. 21, ал. 2 от ЗДДС
чл. 97а, ал. 2 от ЗДДС
чл. 96, ал. 1 от ЗДДС
чл. 100, ал. 1 от ЗДДС
Фактическата обстановка, изложена в запитванeто, е следната:
Към момента дружеството е регистрирано по реда на чл. 97а от ЗДДС. След запознаване с наличната информация на интернет страницата на Европейския съюз (ЕС) и на НАП, разбирането на задълженото лице е че, при извършване на услуга дружеството няма право да начисли ДДС, защото е регистрирано по този специален режим, независимо дали получателят е установен на територията на страната или на територията на ЕС. След проведен разговор е конкретизирано, че става въпрос за услуга по рекламиране на свободни позиции за работа в електронна web-базирана платформа.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
1. Каква фактура следва да издаде дружеството за извършена услуга на дружество установено на територията на ЕС, което не е регистрирана за целите на ДДС и какво е данъчното третиране на доставката по ЗДДС?
2. Ако дружеството се регистрира по ЗДДС по общия ред(чл. 96 или 100, ал.1от ЗДДС), също ли ще е данъчното третиране по ЗДДС на доставката на услуга към дружество установено на територията на ЕС, което не е регистрирана за целите на ДДС?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Регистрацията по член 97а от ЗДДС е специфичен вид регистрация за целите на ЗДДС, която не дава право на задължените лица да начисляват/посочват данък в издаваните от тях фактури и известия към тях и не дава право на приспадане на данъчен кредит.
Съгласно разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго.
С оглед на характера на доставката за правилното й данъчно третиране е необходимо да се определи нейното място на изпълнение.
Общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга се съдържат в разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Мястото на изпълнение е обусловено от получателя на съответната услуга дали е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС са аналогични на разпоредбите на чл. 44 и 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност(Директива 2006/112/ЕО).
По смисъла на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС когато получателят е данъчно незадължено лицемястото на изпълнение е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност.Когато тези услуги се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.
Според разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получателят е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение при доставка на услуга е там, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката на услуга е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Както в ЗДДС, така и в Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) не са регламентирани документите, които са необходими за доказване статута на получателя дали той е данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице. Такива доказателства относно определянето на статута на получателя се съдържат в Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 година за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност (Регламент №282/2011). Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави членки, поради което българските дружества, доставчици на услуги следва да се съобразят с правилата, регламентирани в него. Документите, необходими за удостоверяване статута на получателя като данъчно задължено или данъчно незадължено лице са определени в чл. 18, т. 1, т. 2 и т. 3 от Регламент № 282/2011.
В горепосочените разпоредби са разгледани случаите, кога едно лице следва да се третира като данъчно задължено. В чл. 18, т. 1 от Регламент 282/2011 е посочено, че доставчик на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчнозадължено лице:
когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с член 31 от Регламент (ЕО) №904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност;
когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв и доставчикът се сдобива с каквото и да е друго доказателство за това, че получателят е данъчнозадължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена му от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
По силата на чл. 18, т. 2 от регламента освен ако не разполага с информация за противното доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил идентификационния си номер по ДДС.
В изпълнение на изискванията на разпоредбите на чл. 18, т. 1 и т. 2 от Регламента, ако дружеството като доставчик на услуга с предмет рекламиране на свободни позиции за работа в електронна web-базирана платформа определи, че получателят има статут на данъчно незадължено лице, следва да се приложи разпоредбата на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС. В този случай мястото на изпълнение на доставката ще е на територията на страната. На основание чл. 113, ал. 9 от ЗДДС като регистрирано лице по чл. 97а, ал. 1 и 2 от същия закон дружеството не следва да начислява ДДС в издаваната фактура към получателя на услугата. Същата не следва да се включва в дневника за продажби на основание чл. 113, ал. 2 от ППЗДДС. В този случай тази доставка ще участва при формирането на оборот за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че съгласно разпоредбата на чл. 97а, ал. 5 от ЗДДС лице, което е регистрирано на основание на този член и за което възникнат основания за задължителна регистрация по чл. 96, 97, 98 и 99 или за регистрация по избор по чл.100, ал. 1, 2 и 3, се регистрира по реда и в сроковете за задължителна регистрация или регистрация по избор.
По втори въпрос:
В случай, че дружеството доставчик се регистрира по ЗДДС по общия ред (чл.96 или 100, ал. 1 от ЗДДС), а получател е дружество установено на територията на държава членка на ЕС,което съгласно Регламент №282/2011 няма статут на данъчнозадължено лице, на основание чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставките е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Предвид изложеното, мястото на изпълнение на доставяните от дружеството услуги, които се предоставят на данъчно незадължено лице, установено в друга държава членка, е на територията на страната.
Тъй като в този случай дружеството доставчик ще е регистрирано по ЗДДС по общия ред (чл. 96 или 100, ал.1 от ЗДДС), за извършената доставка следва да бъде издадена фактура с начислен данък в размер на 20 %, съгласно разпоредбата на чл. 66, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, по реда и в сроковете, предвидени в закона. Също така фактурата следва да намери отражение в дневника за продажби и справката-декларация по ЗДДС за данъчния период, през който е издадена.
Фактическата обстановка е следната: дружеството е регистрирано по чл. 97а от ЗДДС. След запознаване с информация на интернет страниците на ЕС и НАП, задълженото лице приема, че при извършване на услуга няма право да начислява ДДС, тъй като е регистрирано по този специален режим, независимо дали получателят е установен на територията на страната или на територията на ЕС. След проведен разговор е уточнено, че се касае за услуга по рекламиране на свободни позиции за работа в електронна web-базирана платформа.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Каква фактура следва да издаде дружеството за извършена услуга на дружество, установено на територията на ЕС, което не е регистрирано за целите на ДДС, и какво е данъчното третиране на доставката по ЗДДС?
Въпрос 2: Ако дружеството се регистрира по ЗДДС по общия ред (чл. 96 или чл. 100, ал. 1 от ЗДДС), също ли ще е данъчното третиране по ЗДДС на доставката на услуга към дружество, установено на територията на ЕС, което не е регистрирано за целите на ДДС?
По първи въпрос
Регистрацията по чл. 97а от ЗДДС е специфичен вид регистрация за целите на ЗДДС, която не дава право на лицата да начисляват или посочват данък в издаваните от тях фактури и известия към тях и не дава право на приспадане на данъчен кредит.
Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго.
С оглед характера на доставката за правилното данъчно третиране е необходимо да се определи мястото на изпълнение. Общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга се съдържат в чл. 21, ал. 1 и чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Мястото на изпълнение зависи от това дали получателят е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Разпоредбите на чл. 21, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС са аналогични на чл. 44 и чл. 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС.
По смисъла на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, когато получателят е данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Когато услугите се предоставят от постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност на доставчика, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на доставчика.
Съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, когато получателят е данъчно задължено лице, мястото на изпълнение при доставка на услуга е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект на получателя, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата му икономическа дейност, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
В ЗДДС и в Правилника за прилагане на закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС) не са регламентирани документите, необходими за доказване статута на получателя като данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Такива доказателства се съдържат в Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на ДДС (Регламент №282/2011). Регламентът е задължителен и се прилага пряко във всички държави членки, поради което българските дружества - доставчици на услуги, следва да се съобразяват с правилата в него.
Документите, необходими за удостоверяване статута на получателя като данъчно задължено или данъчно незадължено лице, са определени в чл. 18, т. 1, т. 2 и т. 3 от Регламент №282/2011, където са разгледани случаите, в които едно лице следва да се третира като данъчно задължено.
Съгласно чл. 18, т. 1 от Регламент №282/2011 доставчик на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно задължено лице:
- когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес в съответствие с чл. 31 от Регламент (ЕО) №904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на ДДС;
- когато получателят все още не е получил идентификационен номер по ДДС, но информира доставчика, че е подал заявление за такъв, и доставчикът се сдобие с каквото и да е друго доказателство, че получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, което е задължено да се регистрира за целите на ДДС, и извърши проверка в разумна степен на точността на информацията, предоставена от получателя, с помощта на обичайните търговски мерки за сигурност, като мерките, свързани с проверките на самоличността и на плащанията.
По силата на чл. 18, т. 2 от Регламент №282/2011, освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчно незадължено лице, когато докаже, че този получател не му е съобщил идентификационния си номер по ДДС.
В изпълнение на чл. 18, т. 1 и т. 2 от Регламент №282/2011, ако дружеството - доставчик на услугата по рекламиране на свободни позиции за работа в електронна web-базирана платформа - определи, че получателят има статут на данъчно незадължено лице, следва да се приложи чл. 21, ал. 1 от ЗДДС. В този случай мястото на изпълнение на доставката е на територията на страната.
На основание чл. 113, ал. 9 от ЗДДС, като регистрирано лице по чл. 97а, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, дружеството не следва да начислява ДДС в издаваната фактура към получателя на услугата. На основание чл. 113, ал. 2 от ППЗДДС тази фактура не следва да се включва в дневника за продажби. В този случай доставката участва при формирането на оборота за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС.
Следва да се има предвид, че съгласно чл. 97а, ал. 5 от ЗДДС лице, регистрирано на основание този член и за което възникнат основания за задължителна регистрация по чл. 96, чл. 97, чл. 98 и чл. 99 или за регистрация по избор по чл. 100, ал. 1, ал. 2 и ал. 3, се регистрира по реда и в сроковете за задължителна регистрация или регистрация по избор.
Извод: При регистрация по чл. 97а от ЗДДС и когато получателят от ЕС няма статут на данъчно задължено лице по смисъла на Регламент №282/2011, мястото на изпълнение на услугата по чл. 21, ал. 1 от ЗДДС е на територията на страната, дружеството издава фактура без начислен ДДС, фактурата не се включва в дневника за продажби, а доставката се включва в оборота за задължителна регистрация по чл. 96 от ЗДДС.
По втори въпрос
В случай че дружеството - доставчик се регистрира по ЗДДС по общия ред (чл. 96 или чл. 100, ал. 1 от ЗДДС), а получател е дружество, установено на територията на държава членка на ЕС, което съгласно Регламент №282/2011 няма статут на данъчно задължено лице, на основание чл. 21, ал. 1 от ЗДДС мястото на изпълнение на доставките е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност.
Предвид изложеното, мястото на изпълнение на доставката на услугата по рекламиране на свободни позиции за работа в електронна web-базирана платформа ще бъде на територията на страната и доставката ще бъде облагаема по общия ред, като дружеството, регистрирано по общия ред, ще начислява ДДС в издаваните фактури.
Извод: При регистрация по общия ред (чл. 96 или чл. 100, ал. 1 от ЗДДС) и когато получателят от ЕС няма статут на данъчно задължено лице по Регламент №282/2011, мястото на изпълнение по чл. 21, ал. 1 от ЗДДС е на територията на страната и доставката на услугата е облагаема с ДДС, който следва да се начислява във фактурите.
