Изх. № 20-00-106
07.04. 2015 г.
чл. 54, ал. 2 ППЗДДС
Фактическата обстановка, изложена в запитването е следната:
Дружеството предоставя счетоводни и юридически услуги, както и данъчни консултации във връзка с имоти на данъчно задължено лице, установено и регистрирано за целите на ДДС в Словения. Чуждестранното няма офис и персонал на територията на страната, има доброволна регистрация по ЗДДС и извършва покупко-продажби на недвижими имоти на територията на България.
Във връзка с изложената фактическа обстановка е поставен следният въпрос:
Следва ли, дружеството да начислява ДДС за предоставените счетоводни, юридически и консултантски услуги на чуждестранното данъчнозадължено лице, с оглед регистрацията му по ЗДДС?
Предвид изложената фактическа обстановка, въпросът и относимата към тях нормативна уредба, изразявам следното становище:
Общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга се съдържат в разпоредбата на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и чл. 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност).
Когато получател е данъчно задължено лице, установено на територията на страната, мястото на изпълнение на услугата е на територията на страната предвид чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, като съгласно чл. 54, ал. 2 от Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС), във връзка с чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, данъкът е изискуем от доставчика по доставката.
В § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС е дадено определение на понятието "лице, установено на територията на страната" и това е лице, което е със седалище или адрес на управление на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната. "Постоянен обект" по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС е търговско представителство, клон, офис, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна. За дефинирането на понятието "постоянен обект" следва да се имат предвид конкретните факти за всеки отделен случай, както и практиката на съда на Европейските Общности (С 168/84; С 190/95; С 231/94; С 260/95) съгласно която под "постоянен обект" следва да се разбира "дейност, която притежава известни характеристики на дълготрайност и структура, която е адекватна по отношение на човешките и техническите ресурси за целите на независимо предоставяне на съответните услуги", т. е. за да бъде определен като постоянен, конкретен обект следва да отговаря на определени изисквания за минимална степен на постоянност, минимален размер и постоянна наличност на човешки и технически ресурси, необходими за целите на извършваните доставки. Притежаването на идентификационен номер по ДДС само по себе си не е достатъчно, за да се приеме, че данъчнозадълженото лице има постоянен обект, предвид разпоредбата на чл. 11, ал. 3 от Регламент за изпълнение (ЕС) №282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г.за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност.
В конкретния случай, доколкото в запитването е посочено, че чуждестранното дружество не е установено на територията на страната чрез постоянен обект, мястото на изпълнение на услугата е там, където е установен получателят по доставката, предвид разпоредбата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. В този случай доставката е с място на изпълнение извън територията на страната (в другата държава членка) и във фактурата, издадена по чл. 113 от ЗДДС не следва да се начислява данък. В този случай във фактурата, следва да се посочи ДДС номерът на получателя, издаден от държавата членка, в която лицето е установено с оглед седалището си, или от държавата членка, в която лицето е установено чрез постоянен обект, ако услугите на дружеството са свързани с дейността на този постоянен обект. В този случай се подава освен справка -декларация и VIES -декларация за съответния данъчен период.
Съгласно разпоредбата на чл. 116, ал. 1 от ЗДДС поправки и добавки в данъчните документи не се разрешават. Погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови.
На основание чл. 116, ал. 3 от ЗДДС зa погрешно съставени документи се смятат издадени фактури и известия към тях, в които е начислен данък, въпреки че не е следвало да бъде начислен.
Като изключениеот тези правила за доставките на някои видове услуги са възприети специфични разпоредби, които отчитат мястото за фактическото извършване на услугата.
Мястото на изпълнение при доставка на услуги, които са свързани с недвижим имот е мястото, където се намира недвижимият имот, на основание чл. 21, ал. 4 от ЗДДС (чл. 47 от Директива 2006/112/ ЕО), включително при предоставянето на права за ползване, на експертни услуги или услуги на посредници, свързани с недвижимия имот, услуги по подготовка и координация на строителните работи, свързани с недвижимия имот, като архитектурни, инженерни, надзорни и други.
Съгласно свои решения Съда на Европейската общност (СЕО), понастоящем Съда на Европейския съюз (СЕС) е определил условията за прилагане на тази разпоредба в смисъл, че между доставката на услуги и разглеждания имот трябва да е налице "достатъчно пряка" връзка, тъй като би било в противоречие със структурата на тази специална разпоредба в приложното й поле да се включва всяка доставка на услуги само защото тя има макар и съвсем слаба връзка с недвижим имот, при положение че голям брой услуги са свързани по един или друг начин с недвижим имот (Решение по дело С-37/08 RCI Europe, от 3 септември 2009 г., Решение от 7 септември 2006 г. по дело Heger, C 166/05, Recueil).
В конкретния случай, предвид неясната фактическа обстановка относно предоставяните юридически и консултантски услуги, следва се има предвид, че според практиката на СЕС, услугата би се считала за свързана с конкретен недвижим имот, ако е налице пряка връзкамежду услугата и недвижимия имот, към който тя има отношение. В този случай, мястото на изпълнение на тези доставки на услуги ще бъде на територията на страната, предвид разпоредбите на чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Фактическата обстановка е следната: Дружеството предоставя счетоводни и юридически услуги, както и данъчни консултации във връзка с имоти на данъчно задължено лице, установено и регистрирано за целите на ДДС в Словения. Чуждестранното лице няма офис и персонал на територията на страната, има доброволна регистрация по ЗДДС и извършва покупко-продажби на недвижими имоти на територията на България.
Въпрос: Следва ли дружеството да начислява ДДС за предоставените счетоводни, юридически и консултантски услуги на чуждестранното данъчно задължено лице, с оглед регистрацията му по ЗДДС?
Общите правила за определяне на мястото на изпълнение при доставка на услуга се съдържат в разпоредбата на чл. 21, ал. 1 и 2 от ЗДДС (съответно чл. 44 и чл. 45 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност).
Когато получател е данъчно задължено лице, установено на територията на страната, мястото на изпълнение на услугата е на територията на страната съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС, като по силата на чл. 54, ал. 2 от ППЗДДС, във връзка с чл. 82, ал. 1 от ЗДДС, данъкът е изискуем от доставчика по доставката.
В § 1, т. 11 от ДР на ЗДДС е дадено определение на понятието "лице, установено на територията на страната" - това е лице, което е със седалище или адрес на управление на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната.
"Постоянен обект" по смисъла на § 1, т. 10 от ДР на ЗДДС е търговско представителство, клон, офис, ателие, завод, работилница (фабрика), магазин, склад за търговия, сервиз, монтажен обект, строителна площадка, мина, кариера, сонда, петролен или газов кладенец, извор или други подобни, целящи извличане на природни ресурси, определено помещение (собствено, наето или ползвано на друго основание) или друго място, чрез което едно лице извършва цялостно или частично икономическа дейност на територията на една страна.
За дефинирането на понятието "постоянен обект" следва да се имат предвид конкретните факти за всеки отделен случай, както и практиката на Съда на Европейските общности (дела C 168/84, C 190/95, C 231/94, C 260/95), съгласно която под "постоянен обект" се разбира "дейност, която притежава известни характеристики на дълготрайност и структура, която е адекватна по отношение на човешките и техническите ресурси за целите на независимо предоставяне на съответните услуги". За да бъде определен като постоянен, конкретен обект следва да отговаря на изисквания за минимална степен на постоянност, минимален размер и постоянна наличност на човешки и технически ресурси, необходими за целите на извършваните доставки.
Притежаването на идентификационен номер по ДДС само по себе си не е достатъчно, за да се приеме, че данъчно задълженото лице има постоянен обект, предвид разпоредбата на чл. 11, ал. 3 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност.
В конкретния случай, доколкото в запитването е посочено, че чуждестранното дружество не е установено на територията на страната чрез постоянен обект, мястото на изпълнение на услугата е там, където е установен получателят по доставката, съгласно чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. В този случай доставката е с място на изпълнение извън територията на страната (в другата държава членка) и във фактурата, издадена по чл. 113 от ЗДДС, не следва да се начислява данък.
В този случай във фактурата следва да се посочи ДДС номерът на получателя, издаден от държавата членка, в която лицето е установено с оглед седалището си, или от държавата членка, в която лицето е установено чрез постоянен обект, ако услугите на дружеството са свързани с дейността на този постоянен обект. За съответния данъчен период се подава справка-декларация и VIES-декларация.
Съгласно чл. 116, ал. 1 от ЗДДС поправки и добавки в данъчните документи не се разрешават. Погрешно съставени или поправени документи се анулират и се издават нови. На основание чл. 116, ал. 3 от ЗДДС за погрешно съставени документи се смятат издадени фактури и известия към тях, в които е начислен данък, въпреки че не е следвало да бъде начислен.
Извод: При липса на постоянен обект на чуждестранното лице в страната, мястото на изпълнение на счетоводните, юридическите и консултантските услуги е в държавата, където е установен получателят (Словения), доставките са с място на изпълнение извън страната и във фактурите не се начислява ДДС, като се посочва ДДС номерът на получателя и се подава и VIES-декларация.
Като изключение от общите правила за мястото на изпълнение, за доставките на някои видове услуги са предвидени специфични разпоредби, които отчитат мястото на фактическото извършване на услугата.
Мястото на изпълнение при доставка на услуги, които са свързани с недвижим имот, е мястото, където се намира недвижимият имот, на основание чл. 21, ал. 4 от ЗДДС (чл. 47 от Директива 2006/112/ЕО). Това включва предоставянето на права за ползване, на експертни услуги или услуги на посредници, свързани с недвижимия имот, услуги по подготовка и координация на строителните работи, свързани с недвижимия имот, като архитектурни, инженерни, надзорни и други.
Съгласно решения на Съда на Европейската общност (понастоящем Съд на Европейския съюз), условията за прилагане на тази разпоредба са определени така, че между доставката на услуги и разглеждания имот трябва да е налице "достатъчно пряка" връзка. Би било в противоречие със структурата на тази специална разпоредба в приложното й поле да се включва всяка доставка на услуги само защото тя има макар и съвсем слаба връзка с недвижим имот, при положение че голям брой услуги са свързани по един или друг начин с недвижим имот. Това следва от Решение по дело C-37/08 RCI Europe от 3 септември 2009 г. и Решение от 7 септември 2006 г. по дело Heger, C 166/05, Recueil.
В конкретния случай, предвид неясната фактическа обстановка относно предоставяните юридически и консултантски услуги, следва да се има предвид, че според практиката на Съда на Европейския съюз услугата би се считала за свързана с конкретен недвижим имот, ако е налице пряка връзка между услугата и недвижимия имот, към който тя има отношение. В този случай мястото на изпълнение на тези доставки на услуги ще бъде на територията на страната, съгласно чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС.
Извод: Ако юридическите и консултантските услуги имат достатъчно пряка връзка с конкретен недвижим имот, намиращ се в България, мястото на изпълнение на тези услуги е на територията на страната по чл. 21, ал. 4, т. 1 от ЗДДС и за тях се прилага специалното правило за услуги, свързани с недвижим имот.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прави позоваване на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Извод: Становището има принципен характер и не поражда защита по чл. 17, ал. 3 от ДОПК, ако при последващо производство се установи различна фактическа обстановка.
