НАП: Данъчно третиране по ЗКПО и ЗДДС на постъпления от спортен клуб с нестопанска цел и задължения по Наредба Н-18

1_20-02-139/22.12.2021 г.

ЗКПО чл. 2, ал. 1, т. 1, т.2

ЗДДС чл. 3, ал. 1, чл. 44, ал. 1

Наредба № Н-18/2006г. на МФ чл. 4; чл. 5 и чл. 25

ОТНОСНО:Приложението на Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Наредба № Н-18/2006г. на МФ

Във Ваше запитване, постъпило по компетентност в дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" с вх.№ 20-02-139/15.12.2021 г. е изложена следната фактическа обстановка:

Регистриран спортен клуб с нестопанска цел, съгласно устава си осъществява следната дейност:

Обществено полезна дейност, изразяваща се в сформиране на клуб (по плуване, карате, гимнастика или друго), в който да се развива този спорт в разновидността му; трениране и обучение на състезатели на любителско и професионално ниво; участие и организиране на различни спортни състезания и форуми.

За осъществяването на дейността си клубът има разходи - наем на обект, заплата на треньор, картотекиране на състезатели и други разходи по време на състезанията. Клубът смята да събира ежемесечно от трениращите една и съща сума, за да покрива разходите си за осъществяване на стопанската си дейност.

Във връзка с изложеното са поставени следните въпроси:

1. Как се третират тези постъпления? Като приходи от стопанска дейност (клубът не извършва дейност с цел печалба) или като приходи от нестопанска дейност?
2. Какъв документ се издава при получаването на тези суми?

3. Така получените суми считат ли се за облагаем оборот съгласно разпоредбите на ЗДДС?

Предвид изложената фактическа обстановка и съобразявайки относимата нормативна уредба по зададените от Вас въпроси, изразяваме следното принципно становище:

По първи въпрос:

Юридическите лица с нестопанска цел са сдружения и фондации (чл. 1, ал. 2 от Закона за юридическите лица с нестопанска цел). Обединяващ елемент между тези два вида ЮЛНЦ е естеството на целта, за осъществяването на която се създават - тя винаги е нестопанска.

За да се определи една дейност като нестопанска, същата следва да е изцяло съобразена и да отговаря на изискванията на чл. 3 от ЗЮЛНЦ. Съгласно чл. 3, ал. 1 от закона юридическите лица с нестопанска цел определят свободно средствата за постигане на техните цели. Въпреки че естеството на целта, за осъществяването на която се създават тези юридически лица, е нестопанска, предвид чл. 3, ал. 3 от ЗЮЛНЦ същите могат да извършват допълнителна стопанска дейност, свързана с предмета на основната им дейност, като използват приходите за постигане на определените в устава или учредителния акт цели. Извършването на стопанска дейност и нейният предмет са регламентирани с чл. 3, ал. 2 - 6 от закона. Предметът на стопанската дейност се определя в устава или учредителния акт на юридическото лице с нестопанска цел.

Предвид изложеното, макар и да не са търговци по своя статут, юридическите лица с нестопанска цел са данъчно задължени на основание чл. 2, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 1, т. 2 от ЗКПО в случаите, когато извършват сделки по чл. 1 от Търговския закон (ТЗ), както и когато отдават под наем движимо и недвижимо имущество.

Изброяването на сделките в чл. 1, ал. 1 от ТЗ е неизчерпателно, особено по отношение на услугите, визирани в т. 13 на същата разпоредба. За да се определи една дейност, осъществявана от юридическо лице с нестопанска цел, като търговска/ стопанска тя следва да отговаря на следните критерии:

- дейността да се извършва по занятие, да е източник на постоянен, регулярен доход и да се осъществява с цел печалба /не е необходимо печалбата фактически да е реализирана/ или дейността да се осъществява в частен интерес на юридическото лице;

- цените на предоставените услуги или стоки да се формират на пазарен принцип.

В тази връзка при преценка на данъчното третиране на извършваната от сдружението дейност следва да се има предвид, че ако дейността отговаря на посочените по-горе критерии, печалбите от нея подлежат на облагане с корпоративен данък по реда на част втора от ЗКПО.

В ЗКПО не се съдържа специален текст, който да освобождава от облагане юридически лица с нестопанска дейност, извършващи дейност в областта на спорта.

Във връзка с гореизложеното, в конкретния случай, може да се направи следния извод:

Сумите,които ще се заплащат от всеки участник, безспорно са приходи за сдружението. Както е посочено в запитването те покриват: разходи за наем на обект, заплата на треньор, картотекиране на състезатели и други разходи по време на състезанията. Те представляват насрещната престация за предоставената услуга, която се заплаща от всеки трениращ. Счита се, че събраните суми са определени на пазарен принцип, тъй като в тях са включени цените на услуги към трети лица и определянето им не е ограничено от нормативен акт.

Следователно, в настоящия случай и при така изложената фактическа обстановка приходите от събрани суми от трениращите за покриване на разходите на на сдружението следва да се третират като приходи от стопанска дейност.

От гледна точка на данъчното законодателство обаче приходите от членски внос и от дарения се третират като приходи от нестопанска дейност и като такива не подлежат на данъчно облагане.

По втори въпрос:

Разпоредбата на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС задължава всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Получателят е длъжен да получи фискалния или системния бон и да ги съхранява до напускането на обекта.

Редът и начинът за издаване на фискални касови бележки и за установяване на дистанционна връзка с НАП са определени с Наредба № Н-18/2006г. на МФ.

Съгласно чл. 3 от Наредба № Н-18/2006г. на МФ, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.

По силата на чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба Н- 18/2006 г. на МФ, независимо от документирането с първичен счетоводен документ, задължително следва да се издава фискална касова бележка за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 - за всяко плащане, с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез кредитен превод, директен дебит или чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1.

Лицата, респективно дейностите, освободени от задължението за издаване на фискална касова бележка, са изброени в чл. 4 и чл. 5 от Наредба № Н-18/2006 г. на МФ. Юридическите лица с нестопанска цел, които имат приходи от стопанска дейност, не са сред изрично изброените в тези правни норми. В тази връзка, считаме, че когато приходите на сдружението са от стопанска дейност, следва да бъдат регистрирани и отчитани чрез издаване на фискална касова бележка от регистрирани фискални устройства.

С оглед на пълнота на изложеното, следва да отбележим, че за юридическите лица с нестопанска цел не съществува задължение за издаване на фискална касова бележка при събиране на членски внос, когато постъпленията са от нестопанска дейност, които не са свързани с продажба на стока или услуга. Съответно, при събиране на средства, представляващи дарения с благотворителна цел, които се предоставят от лица в определен от тях размер, тези средства също не подлежат на регистриране и отчитане чрез фискално устройство при условията и по реда на Наредба № Н-18/2006 г.

По трети въпрос:

По смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗДДС във вр. с ал. 2, изр. второ от същата разпоредба, данъчно задължено лице е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност, без значение от целите и резултатите от нея. Независима икономическа дейност е и всяка дейност, осъществявана редовно или по занятие срещу възнаграждение, включително експлоатацията на материално и нематериално имущество с цел получаване на редовен доход от него.

Като независима икономическа дейност следва да се третира извършваната дейност от сдружението, когато се извършва по занятие, има системен характер и е източник на постоянен, регулярен доход. В аспект на независимата икономическа дейност, системността следва да бъде разглеждана с оглед наличието на трайно извършвана от лицето икономическа дейност по независим начин.

В този смисъл, юридическите лица с нестопанска цел, регистрирани по реда на ЗЮЛНЦ, придобиват статута на данъчно задължени лица, на основание чл. 3, ал. 1 от ЗДДС, в случаите, когато същите извършват независима икономическа дейност, т.е. извършват дейности системно и с цел реализиране на доход.

В разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС е дадено легално определение на понятието "облагаема доставка" - това е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от закона, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които този закон предвижда друго. За да бъде извършена преценка дали извършваните от сдружението доставки на услуги формират оборот за регистрация по реда на ЗДДС, следва да се определи характерът на тези доставки, т. е. дали същите са облагаеми на основание чл. 12 от ЗДДС или представляват освободени доставки, попадащи в обхвата на регламентираните в Глава четвърта от ЗДДС доставки.

Съгласно чл. 44, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, като освободена доставка се третира доставката на стоки и извършването на услуги от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер, когато доставката е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или използвани за постигане на поставените цели.

Горната разпоредба на чл. 44, ал. 1, т. 2 от ЗДДС установява две основни предпоставки, при чието кумулативно наличие се изключва стопанския характер на доставката и същата се определя като освободена, а именно:

- доставката да се извършва от организации, които не са търговци, поставящи си цели от политически, синдикален, религиозен, патриотичен, философски, филантропски или граждански характер, както и

- доставката да е във връзка с прояви за набиране на средства, използвани за тяхната дейност или използвани за постигане на поставените цели.

Също така, като освободена доставка по реда на чл. 44, ал. 1, т. 3 от ЗДДС се третира доставката на стоки и предоставянето на услуги от организациите по т. 2, в полза на техните членове срещу членски внос, определен в съответствие с правилата на същите тези организации.

От значение е да се отбележи, че правилата за освобождаване от облагане са предмет на стриктно тълкуване, тъй като представляват изключение от общия принцип, според който с данък се облага всяка услуга, предоставена възмездно от данъчно задължено лице.

За целите на задължителната регистрация по чл. 96, ал. 1 от Закона за данък върху добавената стойност, облагаем оборот е сумата от данъчните основи на извършените от лицето:

- облагаеми доставки, включително облагаемите с нулева ставка на данъка;

- доставки на финансови услуги по чл. 46 от закона; и

- доставките на застрахователни услуги по чл. 47 от същия нормативен акт.

По силата на чл. 96, ал. 3 от закона, в облагаемия оборот не се включват доставките на финансови и застрахователни услуги, когато същите не са свързани с основната дейност на лицето.

Предвид гореизложеното и от посоченото в запитването, считаме, че приходите, които се генерират от събираните суми от трениращите и доколкото тази дейност има системен характер и се извършва регулярно (по търговски начин) следва да се приеме, че сдружението действа като търговец по смисъла на чл. 1, ал. 3 от Търговския закон (ТЗ), поради което не биха попаднали в обхвата на чл. 44, ал. 1 от ЗДДС (доколкото разпоредбата е приложима по отношение на доставки, извършвани от организации, които не са търговци) и биха били облагаеми доставки по чл. 12 от ЗДДС.

В тази връзка приходите от събираните суми ще участват при формирането на облагаемия оборот, необходим за целите на регистрация по реда на чл. 96 от ЗДДС.

Следва да имате предвид, че когато едно ЮЛНЦ извършва доставки в някоя от хипотезите на чл. 44 от материалния закон срещу заплащане на членски внос или целеви вноски в полза на някои от членовете му, използвани за неговата дейност или за постигане на поставените цели като организация, която не е търговец и доколкото доставките не водят до нарушаване правилата на конкуренцията същите не следва да формират оборот за задължителна регистрация на основание чл. 96 от ЗДДС.