Изх. № М-92-00-878
Дата: 12. 09. 2022 год.
ЗДДФЛ, чл. 4, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 6;
ЗДДФЛ, чл. 7;
ЗДДФЛ, чл. 8, ал. 2;
ЗДДФЛ, чл. 29, ал. 1, т. 3;
ЗДДФЛ, чл. 37, ал. 1, т. 7;
ЗДДФЛ, чл. 43, ал. 1;
ЗДДФЛ, чл. 50, ал. 1, т. 1;
ЗДДФЛ, чл. 65, ал. 1.
ОТНОСНО: Прилагане разпоредбите на данъчното и осигурителното законодателство
Във Ваше писмено запитване с вх. №М-92-00-878/26.07.2022 г. по описа на Централно управление на Националната агенция за приходите (НАП) е изложена следната фактическа обстановка:
Български гражданин, работи по трудово правоотношение в Румъния. Осигурява се съгласно румънското законодателство - всички дължими данъци и такси се внасят от работодателя към ANAF (Румънската приходна агенция). Осигурителният доход е около 5000 лв. на месец. Лицето е сключило и договор за предоставяне на услуги (граждански договор) с българско дружество.
Поставен е следният въпрос: При извършване на услуги по гражданския договор за българското дружество, дължат ли се за лицето задължителни осигурителни вноски, или се дължи единствено данък в размер на 10% след приспадане на нормативно признатите разходи?
Предвид така изложената непълна фактическа обстановка, поставения въпрос и съобразявайки относимата нормативна уредба, с оглед компетентността на НАП, изразявам следното становище:
Съгласно чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходитеизпълнителният директор на НАП организира разясняване на данъчното и осигурителното законодателство в рамките на функциите и правомощията на агенцията. Съгласно чл. 85 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс(ДОПК) в кореспонденцията си с НАП задължените лица трябва да посочват данните си за идентификация по чл. 84 от същия кодекс, както и идентификацията на лицата, с чиито права и задължения е свързано запитването им.
В писмото липсват идентификационни данни по отношение на лицето, с което е свързано запитването. С оглед на това следва да имате предвид, че изразеното становище по поставения въпрос е принципно тълкуване на относимите правни норми, като е възможно факти и обстоятелства, които не са описани в запитването, да дават основание за становище, различно от изложеното.
- По прилагане на данъчното законодателство:
Дефинирането на едно физическо лице като местно или като чуждестранно има първостепенно значение за определяне на данъчните му задължения. Това е така, тъй като на основание чл. 6 и 7 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) местните физически лица са носители на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, докато чуждестранните физически лица са носители на задължението само за данъци за придобити доходи от източници в Република България. Съгласно чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството,е лице:
- което има постоянен адрес в България, или
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадайки в една от изброените хипотези, физическото лице се счита за местно по смисъла на данъчния закон, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, а именно - не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
Според разпоредбата на чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в Република България. При определяне на източника на дохода мястото на изплащане на същия не се взема предвид (чл. 8, ал. 12 от ЗДДФЛ).
В така поставеното запитване не е уточнено дали лицето е местно лице или е чуждестранно лице за България, като се предполага и че услугите ще се извършват на територията на Румъния. В случай че лицето е местно лице за България, ще бъде данъчно задължено лице по реда на ЗДДФЛ за световния си доход. В съответствие с чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се определя, като придобитият доход се намалява с разходи за дейността в размер на 25 на сто за възнаграждения по извънтрудови правоотношения (граждански договори).
На основание чл. 43, ал. 1 от ЗДДФЛ лицето, придобило доход от стопанска дейност по чл. 29, дължи авансово данък върху разликата между облагаемия доход и вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка за месеците на тримесечието, през което е придобит облагаемият доход, а ако лицето не е самоосигуряващо се - между облагаемия доход и удържаните задължителни осигурителни вноски. Когато платец на дохода от стопанска дейност е предприятие или самоосигуряващо се лице, размерът на данъка се определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му, което произтича от разпоредбата на чл. 43, ал. 4 от ЗДДФЛ.
На основание чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ местното физическо лице е задължено да декларира придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, както от източници в България, така и от чужбина, в годишната данъчна декларация по чл. 50 от същия закон.
В случай че лицето е чуждестранно лице за България, ще бъде данъчно задължено лице по реда на ЗДДФЛ само за доходите от източник в България. В чл. 8, ал. 6, т. 8 от ЗДДФЛ изрично е посочено, че от източник в България са и възнагражденията за технически услуги,начислени/изплатени от местни лица.По смисъла на § 1, т. 9 от Допълнителните разпоредби (ДР) на Закона за корпоративното подоходно облагане(ЗКПО), във връзка с препращащата норма на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ, възнаграждения за технически услуги са плащанията от източник в България за "всякакви услуги от консултантско естество", извършени от чуждестранно лице.
На основание чл. 37, ал. 1, т. 7 от ЗДДФЛ, възнагражденията за технически услуги, начислени/изплатени от местни лица в полза на чуждестранни физически лица, се облагат с окончателен данък по реда на този закон, когато не са реализирани чрез определена база в страната. Окончателният данък е в размер 10 на сто и се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи (чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 37, ал. 2 от ЗДДФЛ). Според чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ данъкът се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода от предприятието.
При положение че лицето е чуждестранно лице за България, но извършваните услуги не могат да се характеризират като технически услуги и трудът ще се полага само на територията на Румъния, доходите няма да са от източник в България и съответно лицето няма да е данъчно задължено лице по реда на ЗДДФЛ.
2. По прилагане на осигурителното законодателство:
По отношение на лицата, граждани на държави членки на Европейския съюз (ЕС), които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на ЕС се прилагат Регламент (ЕО) №883/2004 на Европейския парламент и на Съвета за координация на системите за социална сигурност(Регламент (ЕО) №883/2004) и Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета за установяване процедурата за прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 за координация на системите за социална сигурност (Регламент (ЕО) №987/2009).
При така изложената фактическа обстановка лицето, за което се отнася запитването, попада в персоналния обхват на Регламент (ЕО) №883/2004.
"Определяне на приложимото законодателство" е един от основните принципи, установени с координационните регламенти. Вследствие от определяне на приложимото законодателство се определя държавата членка, в която се дължат задължителните осигурителни вноски.
На основание чл. 11, параграф 1 от общите правила на Регламент (ЕО) №883/2004 лицата, за които се прилага регламента, са подчинени на законодателството само на една държава членка.
Разпоредбите, регламентиращи правилата за определяне на приложимото законодателство се съдържат в Дял II на Регламент № (ЕО) 883/2004. Тези правила имат приоритет над разпоредбите на националното законодателство на съответната държава членка по отношение на това, къде трябва да бъде осигурено едно лице.
Основното правило при определяне на приложимото законодателство в сферата на социалната сигурност е, че лицата са подчинени на законодателството на държавата членка, на чиято територия полагат труда си (основание чл. 11, параграф 3, точка "а" от Регламент (ЕО) №883/2004).
В писменото запитване няма данни относно това, дали лицето, което е сключило договор за предоставяне на услуги (граждански договор) с българското дружество, ще осъществява трудова дейност само на територията на Румъния. В тази връзка следва да имате предвид:
При условие че лицето ще полага труд единствено на територията на Румъния, то спрямо него ще намери приложение разпоредбата на чл. 11, параграф 3, буква а) от Регламент (ЕО) №883/2004 (основно правило).
Съгласно цитираната правна норма спрямо лице, осъществяващо трудова дейност само в една държава членка, се прилага законодателството на тази държава членка. При тази хипотеза за лицето ще бъде приложимо румънското законодателство в сферата на социалната сигурност и задължителните осигурителни вноски следва да бъдат плащани в тази държава, съгласно местното законодателство.
Важно е да се подчертае, че националното законодателство на компетентната държава членка се прилага в неговата цялост с всички произтичащи задължения, които освен превеждане на осигурителни вноски могат да включват задължителни регистрации, подаване на данни за лицата и други задължения в зависимост от спецификата на въпросното законодателство (в случая - законодателството на Румъния).
При условие че лицето ще полага труд на територията на Румъния и на територията на България, то приложение намират специалните разпоредби, отнасящи се за лицата, които обичайно осъществяват дейност в две или повече държави членки. Тези разпоредби се съдържат в член 13 от Регламент (ЕО) №883/2004.
Съгласно разпоредбата на чл. 16 от Регламент (ЕО) №987/2009 във всички случаи, когато едно и също лице упражнява дейности в две или повече държави членки, то уведомява за това компетентната институция на държавата членка по пребиваване.
Съгласно чл. 16, ал. 2 от Регламент (ЕО) №987/2009, в случаите на работа в две или повече държави членки, институцията, определена от компетентния орган на държавата членка по обичайно пребиваване, незабавно определя приложимото законодателство спрямо заинтересованото лице, като взема предвид чл. 13 от Регламент (ЕО) №883/2004и чл. 14 от Регламент (ЕО) №987/2009.
Компетентната институция на държавата членка по пребиваване на лицето определя приложимото спрямо него законодателство и информира институциите на всички други държави членки, на чиято територия лицето извършва дейност.
Дефиниция на пребиваване за целите на прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004 е въведена с чл. 1(й) от него. "Пребиваване" е мястото, където лицето обичайно пребивава. Пребиваването по смисъла на основния регламент се определя въз основа центъра на интересите на лицето.
Документът, чрез който се удостоверява приложимото законодателство, е формуляр А1. Удостоверението се издава след поискване от лицето. Този формуляр удостоверява, че лицето е подчинено на законодателството на определена държава членка и същото е освободено от прилагане на законодателствата на съответните други държави членки, в които то полага труд.
Удостоверение А1 се издава и в случаите, в които лицето попада в хипотезата на чл. 11(3)(а) от Регламент (ЕО) №883/2004 (основно правило) (ПРЕПОРЪКА №А1от 18 октомври 2017 г.наАдминистративната комисия за координация на системите за социална сигурностотносно издаването на атестацията, посочена в член 19, параграф 2 от Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета).
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГЕОРГИ АРНАУДОВ/
Въпрос: При извършване на услуги по гражданския договор за българското дружество, дължат ли се за лицето задължителни осигурителни вноски, или се дължи единствено данък в размер на 10% след приспадане на нормативно признатите разходи?
Изложена е следната фактическа обстановка: български гражданин работи по трудово правоотношение в Румъния. Осигурява се съгласно румънското законодателство, като всички дължими данъци и такси се внасят от работодателя към ANAF (Румънската приходна агенция). Осигурителният доход е около 5000 лв. на месец. Лицето е сключило и договор за предоставяне на услуги (граждански договор) с българско дружество.
Посочено е, че в писмото липсват идентификационни данни по отношение на лицето, с което е свързано запитването. Поради това становището представлява принципно тълкуване на относимите правни норми, като е възможно факти и обстоятелства, които не са описани, да обосноват различно становище.
1. По прилагане на данъчното законодателство
Дефинирането на физическо лице като местно или чуждестранно е определящо за данъчните му задължения. Съгласно чл. 6 и чл. 7 от ЗДДФЛ местните физически лица дължат данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина, а чуждестранните физически лица - само за доходи от източници в Република България.
Съгласно чл. 4, ал. 1 от ЗДДФЛ местно физическо лице, без оглед на гражданството, е лице:
- което има постоянен адрес в България, или
- което пребивава на територията на България повече от 183 дни през всеки 12-месечен период, или
- което е изпратено в чужбина от българската държава, от нейни органи и/или организации, от български предприятия, и членовете на неговото семейство, или
- чийто център на жизнени интереси се намира в България.
Попадането в една от тези хипотези води до третиране на лицето като местно по смисъла на ЗДДФЛ, с изключение на случаите по чл. 4, ал. 5 от ЗДДФЛ, според който не е местно физическо лице лицето, което има постоянен адрес в България, но центърът на жизнените му интереси не се намира в страната.
Съгласно чл. 8, ал. 2 от ЗДДФЛ доходите от труд, положен на територията на Република България, или от услуги, извършени на територията на Република България, са от източник в Република България. Съгласно чл. 8, ал. 12 от ЗДДФЛ мястото на изплащане на дохода не се взема предвид при определяне на източника на дохода.
В запитването не е уточнено дали лицето е местно или чуждестранно за България, като се предполага, че услугите ще се извършват на територията на Румъния.
1.1. Хипотеза: лицето е местно лице за България
Ако лицето е местно за България, то е данъчно задължено по реда на ЗДДФЛ за световния си доход.
Съгласно чл. 29, ал. 1, т. 3 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност на физическите лица, които не са търговци по смисъла на Търговския закон, се определя, като придобитият доход се намалява с разходи за дейността в размер на 25 на сто за възнаграждения по извънтрудови правоотношения (граждански договори).
На основание чл. 43, ал. 1 от ЗДДФЛ лицето, придобило доход от стопанска дейност по чл. 29, дължи авансово данък върху разликата между облагаемия доход и:
- вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка за месеците на тримесечието, през което е придобит облагаемият доход, или
- ако лицето не е самоосигуряващо се - между облагаемия доход и удържаните задължителни осигурителни вноски.
Съгласно чл. 43, ал. 4 от ЗДДФЛ, когато платец на дохода от стопанска дейност е предприятие или самоосигуряващо се лице, размерът на данъка се определя и данъкът се удържа от платеца на дохода при изплащането му.
На основание чл. 50, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ местното физическо лице е задължено да декларира придобитите през годината доходи, подлежащи на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа, както от източници в България, така и от чужбина, в годишната данъчна декларация по чл. 50 от закона.
Извод: Ако лицето е местно за България, доходът по гражданския договор с българското дружество се облага по реда на чл. 29 и чл. 43 от ЗДДФЛ, с приспадане на 25% нормативно признати разходи и с авансово облагане, като подлежи и на деклариране по чл. 50 от ЗДДФЛ.
1.2. Хипотеза: лицето е чуждестранно лице за България
Ако лицето е чуждестранно за България, то е данъчно задължено по реда на ЗДДФЛ само за доходите от източник в България.
Съгласно чл. 8, ал. 6, т. 8 от ЗДДФЛ от източник в България са и възнагражденията за технически услуги, начислени/изплатени от местни лица.
По смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО, във връзка с § 1, т. 8 от ДР на ЗДДФЛ, възнаграждения за технически услуги са плащанията от източник в България за "всякакви услуги от консултантско естество", извършени от чуждестранно лице.
На основание чл. 37, ал. 1, т. 7 от ЗДДФЛ възнагражденията за технически услуги, начислени/изплатени от местни лица в полза на чуждестранни физически лица, се облагат с окончателен данък по реда на закона, когато не са реализирани чрез определена база в страната.
Съгласно чл. 46, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 37, ал. 2 от ЗДДФЛ окончателният данък е в размер 10 на сто и се определя върху брутната сума на начислените/изплатените доходи.
Съгласно чл. 65, ал. 1 от ЗДДФЛ данъкът се удържа и внася от предприятието - платец на дохода, в срок до края на месеца, следващ тримесечието на начисляването на дохода от предприятието.
При положение че лицето е чуждестранно за България, но извършваните услуги не могат да се характеризират като технически услуги и трудът ще се полага само на територията на Румъния, доходите няма да са от източник в България и съответно лицето няма да е данъчно задължено лице по реда на ЗДДФЛ.
Извод: Ако лицето е чуждестранно за България и услугите по гражданския договор представляват технически услуги по смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО, възнаграждението се облага с 10% окончателен данък, удържан и внесен от българското предприятие. Ако услугите не са технически и трудът се полага само в Румъния, доходът не е от източник в България и не възниква данъчно задължение по ЗДДФЛ.
2. По прилагане на осигурителното законодателство
По отношение на лицата, граждани на държави членки на Европейския съюз, които осъществяват трудова дейност, упражнявайки правото си на свободно движение в рамките на ЕС, се прилагат Регламент (ЕО) №883/2004 на Европейския парламент и на Съвета за координация на системите за социална сигурност и Регламент (ЕО) №987/2009 на Европейския парламент и на Съвета за установяване процедурата за прилагане на Регламент (ЕО) №883/2004.
При изложената фактическа обстановка лицето попада в персоналния обхват на Регламент (ЕО) №883/2004.
"Определяне на приложимото законодателство" е един от основните принципи, установени с координационните регламенти. В резултат от определяне на приложимото законодателство се определя държавата членка, в която се дължат задължителните осигурителни вноски.
На основание чл. 11, параграф 1 от Регламент (ЕО) №883/2004 лицата, за които се прилага регламентът, са подчинени на законодателството само на една държава членка.
Извод: За лицето, като гражданин на държава членка на ЕС, осъществяващ трудова дейност в рамките на ЕС, приложимо е законодателството само на една държава членка съгласно Регламент (ЕО) №883/2004, като в тази държава се дължат задължителните осигурителни вноски.
