НАП: Определяне на окончателния размер на осигурителния доход на самоосигуряващи се лица по чл. 6, ал. 8 КСО

По повод постъпило писмо относно установена нееднаква практика при прилагане на чл. 6, ал. 8 от Кодекса за социално осигуряване (КСО) от органите на Националната агенция за приходите (НАП) и на Националния осигурителен институт (НОИ) се излага следното становище.

Упражняването на трудова дейност е основна предпоставка за възникване на осигурителното правоотношение за държавното обществено осигуряване (ДОО. Съгласно чл. 10 от КСО осигуряването възниква от деня, в който лицата започват да упражняват трудова дейност по чл. 4 или чл. 4а, ал. 1 и за който са внесени или дължими осигурителни вноски, и продължава до прекратяването на тази дейност.

Доходът, върху който се дължат осигурителни вноски, включва всички възнаграждения, включително начислените и неизплатени или неначислените, и други доходи от трудова дейност, съгласно чл. 6, ал. 2 от КСО. Осигурителният доход е месечен доход и представлява основата, върху която се изчисляват и правят осигурителните вноски.

На основание чл. 6, ал. 8 от КСО самоосигуряващите се лица определят окончателен размер на месечния осигурителен доход за периода, през който е упражнявана трудова дейност през предходната година, въз основа на доходите, декларирани в справка към годишната данъчна декларация по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) - Таблица 1 от Справката за окончателния размер на осигурителния доход към данъчната декларация. Този доход не може да бъде по-малък от минималния месечен осигурителен доход и по-голям от максималния месечен осигурителен доход, определен със Закона за бюджета на ДОО за съответната година.

Окончателните осигурителни вноски се дължат върху годишния осигурителен доход, определен като разлика между:

• декларирания или определения с влязъл в сила ревизионен акт по Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност, и
• сбора от доходите, върху които са внасяни авансово осигурителни вноски.

Окончателните осигурителни вноски се внасят за сметка на осигурените лица в размерите, определени за фонд "Пенсии" и допълнително задължително пенсионно осигуряване, в срока за подаване на данъчната декларация (в редакцията до 31.12.2015 г.).

Извод: Осигурителното правоотношение възниква и се развива при наличие на упражнявана трудова дейност и дължими/внесени вноски, като самоосигуряващите се лица определят окончателен осигурителен доход по реда на чл. 6, ал. 8 от КСО в рамките на минималния и максималния осигурителен доход.

Относно начина на изчисляване на окончателния осигурителен доход по чл. 6, ал. 8 от КСО

Начинът на изчисляване на окончателния размер на осигурителния доход от самоосигуряващите се лица е регламентиран в чл. 2, ал. 4 от Наредбата за общественото осигуряване на самоосигуряващите се лица и българските граждани на работа в чужбина и морските лица (НООСЛБГРЧМЛ). Според тази разпоредба годишният осигурителен доход, върху който се дължи окончателната осигурителна вноска, се определя като разлика между:

• сбора от средномесечния деклариран или определен с влязъл в сила ревизионен акт по ДОПК облагаем доход от упражняване на съответната трудова дейност, и
• сбора от доходите, върху които помесечно са внасяни авансово осигурителни вноски.

Тази разпоредба е била оспорена пред Върховния административен съд (ВАС) по реда на чл. 185 от АПК с твърдения, че противоречи на разпоредбата на чл. 6, ал. 8 от КСО, която според съда не предвижда месечно изравняване на доходите.

С решение № 9876/06.07.2012 г. по адм. д. № 13320/2011 г. на ВАС, трето отделение, оспорването е отхвърлено, а това решение е оставено в сила с решение № 14235/13.11.2012 г. по адм. д. № 10366/2012 г. на петчленен състав на ВАС. В мотивите на решението е прието, че изразът "средномесечния" деклариран облагаем доход от подзаконовата разпоредба не противоречи на чл. 6, ал. 8 от КСО. Окончателният размер на месечния осигурителен доход се изчислява за периода, през който е упражнявана дейността, и представлява средномесечен доход, изчислен на база годишния облагаем доход за периода, през който е упражнявана дейността.

Извод: ВАС е приел, че използването на "средномесечен" доход в чл. 2, ал. 4 от НООСЛБГРЧМЛ е съвместимо с чл. 6, ал. 8 от КСО и не противоречи на закона, като окончателният месечен осигурителен доход се формира като средномесечен за периода на упражняване на дейността.

Относно указанията за попълване на Таблица 1 от Справката за окончателния размер на осигурителния доход

В съответствие с разпоредбата на чл. 6, ал. 8 от КСО в указанията за попълване на Таблица 1 от Справката за окончателния размер на осигурителния доход се посочва, че в ред 13, колони от 5.1 до 5.5 се попълва облагаемият доход, получен от упражняването на всяка дейност поотделно и деклариран в съответните приложения към годишната данъчна декларация.

Посочено е, че "Месечният осигурителен доход в колони от 5.1 до 5.5 се определя като сумата на ред 13 на тези колони се раздели на броя на месеците, през които е упражнявана дейността.". Това е хипотезата, когато дейността е упражнявана през цялата календарна година или през определени месеци, когато са отработени всички работни дни по календар, и месечният осигурителен доход се изчислява като годишният облагаем доход се раздели на броя на месеците, през които е упражнявана дейността.

В случаите, когато самоосигуряващите се лица не са упражнявали дейност през определени дни от месеците в календарната година или са били във временна неработоспособност поради болест (в хипотезата, когато са се осигурявали за всички осигурени социални рискове без трудова злополука и професионална болест и безработица), осигурителният доход се определя, като:

• сумите на ред 13 на съответните колони от 5.1 до 5.5 се разделят на броя на работните дни за периода, през които е упражнявана дейност,
• месечният осигурителен доход се определя като така изчисленият среднодневен облагаем доход се умножи с броя на работните дни за всеки от месеците, през които е упражнявана дейността.

Този механизъм на изчисление е в съответствие с разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от КСО за периода, през който е упражнявана съответната трудова дейност.

В колона 7 на Таблица 1 се вписва осигурителният доход за месеца, върху който се дължат осигурителни вноски, образуван от сбора на доходите, вписани в колона 3 и колони от 5.1 до 5.5. Сумите, вписани в колона 7, не могат да надвишават максималния месечен размер на осигурителния доход.

Указанията за попълване на Таблица 1 от Справката за окончателния размер на осигурителния доход ежегодно се разработват съгласувано между НАП и НОИ. На основание чл. 6, ал. 14 от КСО образецът на Справката, включително указанията за попълването, се утвърждават всяка година от Министъра на финансите и Управителя на НОИ.

В случай че се установи необходимост от допълване или промяна на указанието за попълване на Таблица 1, това би могло да бъде обсъдено от експертите на НАП и НОИ при утвърждаване образеца на Справката за окончателния размер на осигурителния доход за 2015 г. (арг. чл. 6, ал. 14 от КСО).

Извод: Механизмът за изчисляване на месечния осигурителен доход в Таблица 1, включително при непълни месеци и временна неработоспособност, е съобразен с чл. 6, ал. 8 и чл. 10, ал. 1 от КСО, като указанията се изготвят съвместно от НАП и НОИ и се утвърждават ежегодно от Министъра на финансите и Управителя на НОИ, с възможност за промени при установена необходимост.