НАП: Изключени образувания и статут на пенсионноосигурително дружество като пенсионен фонд по част пета а на ЗКПО

В запитването не е изложена конкретна фактическа обстановка. Изразено е мнение, че част пета "а" на ЗКПО не се прилага за т.нар. "изключени образувания" по смисъла на чл. 260а, ал. 4, т. 1 от закона.

Посочени са следните аргументи:

• В преамбюла на Директива (ЕС) 2022/2523 на Съвета от 15 декември 2022 г. за гарантиране на глобално минимално равнище на данъчно облагане на многонационалните групи от предприятия и големите национални групи в Съюза е предвидено, че някои образувания следва да бъдат изключени от обхвата на директивата въз основа на тяхната специфична цел и статут. Следва да бъдат изключени тези, които като цяло не извършват търговска или стопанска дейност, а извършват дейности от общ интерес, например предоставяне на грижи за обществено здравеопазване и образование или строителство на публична инфраструктура, и по тези причини евентуално не подлежат на данъчно облагане в държавата членка, в която се намират. Поради това е необходимо от обхвата на директивата да бъдат изключени публичните субекти, международните организации, пенсионните фондове и организациите с нестопанска цел, включително организациите с цели от рода на общественото здравеопазване.
• Пенсионноосигурителните дружества (ПОД) чрез съответните пенсионни фондове управляват натрупаните средства по индивидуалните партиди на осигурените лица, инвестират ги в определените от закона инструменти и лимити и при придобиване право на пенсия изплащат еднократно, разсрочени или пожизнени средства на пенсионерите или техните наследници. ПОД са създадени с общ интерес по смисъла на Директива (ЕС) 2022/2523. Законът за счетоводството ги определя като предприятия от обществен интерес, а съгласно Кодекса за социално осигуряване те имат за предмет на дейност единствено допълнително пенсионно осигуряване и не могат да осъществяват друга стопанска дейност.
• Дейността на ПОД е изложена на постоянен риск от възникване на неблагоприятни събития и те са длъжни по всяко време да разполагат с достатъчно собствени средства за покриване на границата на платежоспособност. ПОД не могат да разпределят дивиденти в размери и по начин, които биха довели до нарушаване на изискванията за платежоспособност. ПОД гарантират с активите си изпълнението на задълженията си към осигурените лица, пенсионерите и техните наследници. Един от източниците на резерва за гарантиране на изплащането на пожизнените пенсии и на резерва за гарантиране на сумата на брутния размер на преведените средства в универсален пенсионен фонд са собствените средства на ПОД.

На тази основа е изведено становище, че ПОД представляват "изключено образувание" по смисъла на ЗКПО, тъй като са учредени и осъществяват дейност изцяло по инвестиране на средствата на управляваните от тях пенсионни фондове, подлежат на регулация, предоставят пенсионни плащания на лицата, придобили право на допълнителна пенсия от универсален пенсионен фонд, а плащанията са гарантирани чрез заделените в ПОД резерви. Очаква се потвърждение на това мнение.

Въпрос: Потвърждава ли се, че пенсионноосигурителните дружества представляват "изключено образувание" по смисъла на чл. 260а, ал. 4, т. 1 от ЗКПО и че част пета "а" на ЗКПО не се прилага за тях?

На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите и относимата нормативна уредба е изложено следното принципно становище.

Съгласно чл. 260а, ал. 4 от ЗКПО част пета "а" не се прилага за изключени образувания. Като изключени образувания законът определя:

• 1. Публично образувание, международна организация, организация с нестопанска цел, пенсионен фонд, инвестиционен фонд, който е крайно образувание майка, както и дружество за инвестиции в недвижими имоти, което е крайно образувание майка.
• 2. Образувание, най-малко 95% от стойността на което се държи пряко или косвено от едно или повече образувания по т. 1, различни от образувания за пенсионни услуги, и което:
  • а) извършва дейност, която се състои изцяло или почти изцяло в държане на активи или инвестиране на средства в полза на образувания по т. 1, или
  • б) извършва единствено спомагателни дейности към дейностите, извършвани от образувания по т. 1.
• 3. Образувание, най-малко 85% от стойността на което се държи пряко или чрез едно или повече изключени образувания от едно или повече образувания по т. 1, различни от образувания за пенсионни услуги, при условие че печалбата му почти изцяло е формирана от дивиденти или капиталови печалби или загуби, които не се вземат предвид при определяне на допустимата печалба или загуба по реда на чл. 260н, ал. 2, т. 2 и 3.

По силата на изключението, регламентирано в чл. 260я25, т. 1 от ЗКПО, изключените образувания по чл. 260а, ал. 4 не са данъчно задължени лица за национален допълнителен данък.

Легалната дефиниция на "пенсионен фонд" за целите на част пета "а" е дадена в § 1, т. 149 от допълнителните разпоредби на ЗКПО. "Пенсионен фонд" е:

• а) образувание, което е учредено и осъществява дейност в дадена юрисдикция изцяло или почти изцяло по управление или предоставяне на пенсионни обезщетения, както и на допълнителни или непредвидени обезщетения на физически лица, и:
  • аа) образуванието подлежи на регулация като пенсионен фонд в тази юрисдикция от орган на централната или местната власт; или
  • бб) обезщетенията са гарантирани или защитени по друг начин от националното законодателство и се финансират от пул от активи, притежавани чрез доверителна схема или доверител с цел гарантиране на изпълнението на съответните пенсионни задължения в случай на несъстоятелност на многонационалната или голямата национална група предприятия;
• б) образувание за пенсионни услуги.

"Образувание за пенсионни услуги" за целите на част пета "а" е определено в § 1, т. 150 от допълнителните разпоредби на ЗКПО като образувание, което е учредено и осъществява дейност, която се състои изцяло или почти изцяло в инвестиране на средства в полза на образувания по т. 149, буква "а" или в дейности, които са допълнителни към регулираните дейности, посочени в т. 149, буква "а", при условие че образуванието е част от една група с образуванията, извършващи тези регулирани дейности.

Нормативната уредба на дейността на пенсионноосигурителните дружества се съдържа в Кодекса за социално осигуряване. Пенсионноосигурителни дружества се създават с цел учредяване и управление на универсални и/или професионални пенсионни фондове. Универсалните и професионалните пенсионни фондове се представляват при взаимоотношенията си с трети лица единствено от лицензирани от Комисията за финансов надзор пенсионноосигурителни дружества. Пенсионноосигурителните дружества и универсалните и професионалните пенсионни фондове са отделни юридически лица (чл. 133, ал. 1, 2 и 3 от КСО).

От публично достъпната информация е видно, че "ПЕНСИОННООСИГУРИТЕЛНА ........" ЕАД притежава лиценз за осъществяване на дейност по допълнително пенсионно осигуряване № ....... г. Едноличен собственик на компанията е "Д..... - ........." ЕАД. Крайна компания-майка е K.... GROUP, публично дружество с ограничена отговорност със седалище Белгия.

Предвид изложеното е прието, че "ПЕНСИОННООСИГУРИТЕЛНА ........" ЕАД има статут на пенсионен фонд по смисъла на § 1, т. 149 от допълнителните разпоредби на ЗКПО и като такъв попада в обхвата на изключените образувания по смисъла на ЗКПО. Поради това дружеството не е данъчно задължено лице за целите на част пета "а" от ЗКПО.

Независимо от това следва да се има предвид, че приходите на изключените образувания се вземат предвид при изчисляване на прага от 750 000 000 евро за групата, към която принадлежат (чл. 260а, ал. 2 от ЗКПО).

Извод: Пенсионноосигурителното дружество "ПЕНСИОННООСИГУРИТЕЛНА ........" ЕАД има статут на "пенсионен фонд" по § 1, т. 149 от допълнителните разпоредби на ЗКПО, представлява изключено образувание по чл. 260а, ал. 4 от ЗКПО и не е данъчно задължено лице за целите на част пета "а" от ЗКПО, като неговите приходи се включват при изчисляване на прага от 750 000 000 евро за групата по чл. 260а, ал. 2 от ЗКПО.