Изх. № 37-00-5
Дата: 23.06.2021 год.
ЗДДС, чл. 173, ал. 6 ;
ЗДДФЛ, чл. 75.
ОТНОСНО: приложение на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) относно дейността на регионално звено към ООН
В Централно управление на НАП, с вх. №37-00-5/11.01.2021 г. е заведено Ваше писмено запитване, в което е изложена следната фактическа обстановка:
Генералната комисия ..................... на Организацията на обединените нации за .............. е открила субрегионален технически офис в град Бургас. Това звено е специално създадено, за да се съсредоточи върху рибарството в Черно море и осъществява своята дейност с изключителната подкрепа на Изпълнителната агенция .....................на Република България. Техническият офис ще изпълнява поръчки и ще осъществява доставки в България в контекста на неговата дейност и управление.
Считате, че въз основа на вербална нота, копие на която прилагате към запитването, Република България като страна членка на Организацията на обединените нации (ООН) и Организацията .................към ООН е поела задължение да освобождава от данъци (включително и данък върху добавената стойност) всички направени доставки и извършени услуги в Република България. Видно от приложената вербална нота, като международна организация Организацията на ООН се ползва от освобождаване от данък върху добавената стойност въз основа на член VIII, Раздел 19 от Споразумението за централата между организацията и Република Италия (приемаща държава), като се прилага съответното национално законодателсто.
Предвид изложеното желаете изразяване на становище относно освобождаване от данъци, включително и данък върху добавената стойност при възлагане на поръчки от организацията в България, както и насоки и информация за изискванията и необходимите документи относно условията, свързани с фактуриране и заплащане на доставки на услуги и стоки от местни доставчици. Желаете да получите разяснение и относно това как да прилагате освобождаването от данъци върху възнагражденията на физически лица, работещи за организацията по различни видове договори в Република България.
На основание чл. 10, ал. 1, т. 10 от Закона за Националната агенция за приходите,въз основа на изложената фактическа обстановкаи съобразявайки относимата нормативна уредба, изразявам следното становище по направеното запитване:
- Нормативна уреба
1. Споразумение за създаване на субрегионално техническо звено в гр. Бургас
Със Споразумение между Република България и Организацията на Обединените нации по прехрана и земеделие (обн. ДВ, бр. 99/2018), ратифицирано със Закон, приет от 44-то Народно събрание на 10.10.2018 г., (обн. ДВ бр.87/2018 г.), е прието изграждане на субрегионално техническо звено в гр. Бургас за оказване на съдействие на операциите по проект "BLECKSEA4FISH". Със споразумението Република България се ангажира при изпълнението на проекта да прилага Конвенцията за Привилегиите и имунитетите на Специализираните организации/агенции.
С цел изясняване статута на създаденото Субрегионалното техническо звено в гр. Бургас е изискано становище от Министерство на външните работи с писмо изх. № 37-00-5#1/18.03.2021 г. В отговор на цитираното писмо е получено следното становище:
"Субрегионалното техническо звено в гр. Бургас за оказване на съдействие на операциите по Проект "BlackSea4Fish" е създадено по силата на Споразумение между Република България и Организацията на Обединените нации по прехрана и земеделие (ФАО), сключено чрез размяна на писма. Споразумението е ратифицирано със Закон за ратифициране, обнародван в "Държавен вестник" бр. 87 от 2018 г. С приемането на Споразумението Република България приема звеното като част от структурата на ФАО. Предвид гореизложеното, служителите на Субрегионалното звено следва да се третират като служители на ФАО. Тази е и позицията, изразена с вербална нота от 04 ноември 2020 г. на Организацията за прехрана и земеделие на ООН и становище на Министерството на земеделието, храните и горите. Видно от цитираната нота и от Споразумението Република България е поела ангажимент, че при изпълнението на проекта "BlackSea4Fish" ще прилага Конвенцията за привилегиите и имунитетите на Специализираните агенции."
2. Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните организации
Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните организации (Конвенцията, обн. ДВ, бр. 13 от 15.02.2000 г.) е относима и към Организацията на ООН по прехрана и земеделие (чл. I, Раздел 1). С Указ № 388 на Президиума на Народното събрание от 3.V.1968 г. се одобрява присъединяването на България към Конвенцията (ДВ, бр. 37 от 1968 г.) и е в сила и към настоящия момент. Съгласно чл. III, Раздел 9 от Конвенцията, специализираните организации, техните активи, доходи и други имущества:
а) се освобождават от всякакви преки данъци; все пак специализираните организации няма да искат освобождаване от данъци, ненадминаващи обикновено възнаграждение за услуги от обществена полезност;
b) се освобождават от всякакви мита и всякакви забрани и ограничения за внос или износ по отношение на внасяни или изнасяни от тях предмети за официални цели; обаче така безмитно внесените предмети няма да се продават на територията на страната, в която са внесени, освен при условия, които правителството на тази страна е одобрило;
с) се освобождават от всякакви мита и всякакви забрани и ограничения за внос или износ по отношение на техните издания.
По силата на чл. III, Раздел 10 от Конвенцията, въпреки че специализираните организации по принцип няма да искат освобождаване от акцизни мита и такси при продажба, включени в цената на движими и недвижими имущества, все пак, когато те извършват за официални цели големи покупки, в чиято цена са включени такива мита и такси, държавите - страни по тази конвенция, вземат винаги когато това им е възможно, съответни административни мерки за освобождаване от тези мита и такси или за връщането или изплащането стойността на тези мита и такси.
3. Закон за данък върху добавената стойност
Чл. 173. (6) (Нова - ДВ, бр. 94 от 2010 г., в сила от 01.01.2011 г.) За облагаемите доставки на стоки и услуги с място на изпълнение на територията на страната се прилага нулева ставка на данъка, когато са изпълнени едновременно следните условия:
1. получатели са:
г) международни организации, признати от държавните органи на държавата членка - домакин, или на членове на такива организации при ограниченията и условията, установени в международните конвенции за създаване на организациите или в споразуменията за техните седалища;
2. Република България не е държава домакин на лицата по т. 1.
(7) (Нова - ДВ, бр. 94 от 2010 г., в сила от 01.01.2011 г.) Документите, с които се удостоверява наличието на обстоятелствата по ал. 6, се определят с правилника за прилагане на закона.
4. Правилник за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност
Чл. 109. (3) За прилагането на нулевата ставка на данъка доставчикът е длъжен да разполага със следните документи:
1. фактура за доставката, и
2. удостоверение за освобождаване от задължение за заплащане на данък по образец:
а) (изм. - ДВ, бр. 20 от 2013 г., в сила от 28.02.2013 г.) приложение към Регламент 282/2011 (чл. 151 от Директива 2006/112/ЕС), потвърдено от съответния компетентен орган на държавата членка домакин - за лицата по ал. 1 и 2, когато Република България не е държава домакин.
5. Закона за данъците върху доходите на физическите лица
Чл. 75. Когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
II. Данъчно третиране по ЗДДС на получени от Организацията на ООН за прехрана и земеделие/Субрегионално техническо звено гр. Бургас доставки на стоки и/или услуги с място на изпълнение на територията на страната
Видно от чл. 2, пар. 1 и приложение I на Конституцията на Организацията на ООН по прехрана и земеделие, същата е международна организация. Същевременно на основание чл. 17, пар. 1 във връзка с член 57 от Устава на Организацията на обединените нации е специализирана агенция на ООН, със седалище в гр...., Италия. Република България е член на ФАО от 1967 г. Субрегионалното техническо звено гр. Бургас е част от структурата на ФАО съгласно становището на Министерство на външните работи, поради което подлежи на същото данъчно третиране, съответно освобождаване от облагане с ДДС, което е приложимо за ФАО.
Предвид чл. III, Раздел 10 от Конвенцията освобождаването от облагане с ДДС се отнася само за извършени от организацията големи покупки за официални цели. Доколкото Република България не е държава домакин на Организацията на обединените нации по прехрана и земеделие, тези покупки (доставки) с място на изпълнение на територията на страната, по които организацията се явява получател могат да бъдат освободени от начисляване на данък върху добавената стойност чрез прилагане на нулева ставка на данъка, по силата на чл. 173, ал. 6, б. "г" от ЗДДС. За прилагане на нулева ставка на данъка доставчикът следва да разполага с предвидените в чл. 109, ал. 3, т. 1 и 2 от ППЗДДС документи.
Необходимо е да се има предвид и разпоредбата на чл. 109а. от ППЗДДС, съгласно която в случай че доставчикът не се снабди с документите по чл. 109, ал. 3 до изтичането на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем, се счита, че доставката е облагаема със ставка 20 на сто (чл. 109а, ал. 1). В случаите по ал. 1 данъкът се начислява от доставчика чрез издаване на протокол по чл. 117, ал. 2 от закона (чл. 109а, ал. 2). Протоколът по ал. 2 се издава в 15-дневен срок считано от последния ден на календарния месец, следващ календарния месец, през който данъкът за доставката е станал изискуем (чл. 109а, ал. 3). Когато впоследствие доставчикът се снабди с необходимите документи, той коригира резултата от прилагането на ал. 1 и 2 чрез анулиране на протокола по ал. 2. За анулирането не се издава нов протокол (чл. 109а, ал. 4). Анулирането по ал. 4 се извършва в 5-дневен срок считано от датата, на която лицето се е снабдило с необходимите документи (чл. 109а, ал. 5 от ППЗДДС).
Предвид цитираната разпоредба, при невъзможност за снабдяване с документите по чл. 109, ал. 3 в срока по чл. 109а, ал. 1 от ППЗДДС доставките подлежат на облагане със стандартната ставка от 20%, като е налице възможност за последваща корекция, след като доставчикът се снабди с необходимите документи, съгласно чл. 109а, ал. 4 от ППЗДДС.
III. Данъчно третиране по ЗДДФЛ
Съгласно чл. 6, раздел 19, б. "b" от Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните организации (Обн. ДВ. бр. 13 от 15 февруари 2000 г.) длъжностните лица на специализираните организации (каквато е ФАО) се ползват по отношение на заплатите и възнагражденията, изплащани им от специализираните организации, от същите данъчни освобождавания и при същите условия като длъжностните лица на ООН, т.е. освобождават се от всякакви данъци върху заплатата и възнагражденията, получавани от Организацията. Следователно това освобождаване се прилага по отношение на заплатите и възнагражденията на длъжностните лица на Субрегионалното техническо звено в гр. Бургас, като част от структурата на ФАО.
На основание чл. 6, Раздел 18 от Конвенцията всяка специализирана организация определя категориите длъжностни лица, по отношение на които се прилагат разпоредбите на този член, и съобщава това на правителствата на всички държави - страни по тази конвенция, а така също и на генералния секретар на ООН. Имената на длъжностните лица, които се включват в тези категории, се съобщават периодически на горепосочените правителства. Така определените лица (вкл. български граждани), служители на въпросните организации в България, са освободени от данъчно облагане.
ЗАМ. ИЗПЪЛНИТЕЛЕН ДИРЕКТОР НА НАП:
/ГЕОРГИ ДИМОВ/
В Централно управление на НАП е постъпило писмено запитване, в което е изложено, че Генералната комисия ................. на Организацията на обединените нации за .............. е открила субрегионален технически офис в гр. Бургас. Това звено е създадено специално за съсредоточаване върху рибарството в Черно море и осъществява дейността си с изключителната подкрепа на Изпълнителната агенция ................. на Република България. Техническият офис ще изпълнява поръчки и ще осъществява доставки в България във връзка с дейността и управлението си.
Счита се, че въз основа на вербална нота, приложена към запитването, Република България като страна членка на ООН и Организацията ................. към ООН е поела задължение да освобождава от данъци, включително данък върху добавената стойност, всички направени доставки и извършени услуги в Република България. От нотата е видно, че като международна организация Организацията на ООН се ползва от освобождаване от ДДС въз основа на член VIII, Раздел 19 от Споразумението за централата между организацията и Република Италия (приемаща държава), при прилагане на съответното национално законодателство.
В тази връзка се иска становище относно освобождаване от данъци, включително ДДС, при възлагане на поръчки от организацията в България, както и насоки и информация за изискванията и необходимите документи относно условията за фактуриране и заплащане на доставки на услуги и стоки от местни доставчици. Иска се и разяснение как да се прилага освобождаването от данъци върху възнагражденията на физически лица, работещи за организацията по различни видове договори в Република България.
Въпрос: Как се прилагат разпоредбите на ЗДДС и ЗДДФЛ относно освобождаването от данъци, включително ДДС, при възлагане на поръчки и извършване на доставки от и към субрегионалното техническо звено в гр. Бургас, както и относно възнагражденията на физически лица, работещи за организацията в България?
Нормативна уредба
1. Споразумение за създаване на субрегионално техническо звено в гр. Бургас
Със Споразумение между Република България и Организацията на обединените нации по прехрана и земеделие (обн. ДВ, бр. 99/2018 г.), ратифицирано със закон, приет от 44-то Народно събрание на 10.10.2018 г. (обн. ДВ, бр. 87/2018 г.), е прието изграждане на субрегионално техническо звено в гр. Бургас за оказване на съдействие на операциите по проект "BlackSea4Fish". Със споразумението Република България се ангажира при изпълнението на проекта да прилага Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните организации/агенции.
За изясняване статута на субрегионалното техническо звено в гр. Бургас е изискано становище от Министерство на външните работи. В отговора се посочва, че субрегионалното техническо звено в гр. Бургас за оказване на съдействие на операциите по проект "BlackSea4Fish" е създадено по силата на Споразумение между Република България и Организацията на обединените нации по прехрана и земеделие (ФАО), сключено чрез размяна на писма, като споразумението е ратифицирано със закон за ратифициране, обнародван в "Държавен вестник" бр. 87 от 2018 г.
С приемането на споразумението Република България приема звеното като част от структурата на ФАО. Посочено е, че служителите на субрегионалното звено следва да се третират като служители на ФАО. Това съответства и на позицията, изразена с вербална нота от 04.11.2020 г. на Организацията за прехрана и земеделие на ООН и становището на Министерството на земеделието, храните и горите. Видно от нотата и от споразумението, Република България е поела ангажимент при изпълнението на проекта "BlackSea4Fish" да прилага Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните агенции.
Извод: Субрегионалното техническо звено в гр. Бургас е част от структурата на ФАО, а служителите му се третират като служители на ФАО, като при изпълнение на проекта "BlackSea4Fish" се прилага Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните агенции.
2. Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните организации
Конвенцията за привилегиите и имунитетите на специализираните организации (обн. ДВ, бр. 13 от 15.02.2000 г.) е относима и към Организацията на ООН по прехрана и земеделие съгласно чл. I, Раздел 1. С Указ № 388 на Президиума на Народното събрание от 3.V.1968 г. е одобрено присъединяването на България към Конвенцията (ДВ, бр. 37 от 1968 г.), която е в сила и към настоящия момент.
Съгласно чл. III, Раздел 9 от Конвенцията специализираните организации, техните активи, доходи и други имущества:
- се освобождават от всякакви преки данъци; специализираните организации няма да искат освобождаване от данъци, ненадминаващи обикновено възнаграждение за услуги от обществена полезност;
- се освобождават от всякакви мита и всякакви забрани и ограничения за внос или износ по отношение на внасяни или изнасяни от тях предмети за официални цели, като безмитно внесените предмети не се продават на територията на страната, в която са внесени, освен при условия, одобрени от правителството на тази страна;
- се освобождават от всякакви мита и всякакви забрани и ограничения за внос или износ по отношение на техните издания.
По силата на чл. III, Раздел 10 от Конвенцията, въпреки че специализираните организации по принцип няма да искат освобождаване от акцизни мита и такси при продажба, включени в цената на движими и недвижими имущества, когато те извършват за официални цели големи покупки, в чиято цена са включени такива мита и такси, държавите - страни по Конвенцията, вземат, винаги когато това им е възможно, съответни административни мерки за освобождаване от тези мита и такси или за връщане или изплащане стойността на тези мита и такси.
Извод: Конвенцията предвижда освобождаване на специализираните организации, включително ФАО, от преки данъци, мита и определени такси при условията и в обхвата, посочени в чл. III, Раздел 9 и Раздел 10.
3. Закон за данък върху добавената стойност
Съгласно чл. 173, ал. 6 от ЗДДС за облагаемите доставки на стоки и услуги с място на изпълнение на територията на страната се прилага нулева ставка на данъка, когато са изпълнени едновременно следните условия:
- по т. 1, буква "г" - получатели са международни организации, признати от държавните органи на държавата членка - домакин, или членове на такива организации при ограниченията и условията, установени в международните конвенции за създаване на организациите или в споразуменията за техните седалища;
- по т. 2 - Република България не е държава домакин на лицата по т. 1.
Съгласно чл. 173, ал. 7 от ЗДДС документите, с които се удостоверява наличието на обстоятелствата по ал. 6, се определят с правилника за прилагане на закона.
Извод: ЗДДС допуска прилагане на нулева ставка за доставки към международни организации при условията на чл. 173, ал. 6, когато България не е държава домакин и са налице изискуемите документи.
4. Правилник за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност
Съгласно чл. 109, ал. 3 от ППЗДДС за прилагането на нулевата ставка на данъка доставчикът е длъжен да разполага със следните документи:
- фактура за доставката; и
- удостоверение за освобождаване от задължение за заплащане на данък по образец - приложение към Регламент 282/2011 (чл. 151 от Директива 2006/112/ЕС), потвърдено от съответния компетентен орган на държавата членка домакин - за лицата по ал. 1 и 2, когато Република България не е държава домакин.
Извод: Прилагането на нулева ставка по чл. 173, ал. 6 ЗДДС изисква наличието на фактура и удостоверение за освобождаване по образец, потвърдено от компетентния орган на държавата членка домакин.
5. Закон за данъците върху доходите на физическите лица
Съгласно чл. 75 от ЗДДФЛ, когато в данъчна спогодба или в друг международен договор, ратифициран от Република България, обнародван и влязъл в сила, се съдържат разпоредби, различни от разпоредбите на този закон, прилагат се разпоредбите на съответната данъчна спогодба или договор.
Извод: При наличие на международен договор с разпоредби, различни от тези на ЗДДФЛ, приоритет имат разпоредбите на международния договор.
II. Данъчно третиране по ЗДДС на получени от Организацията на ООН за прехрана и земеделие/Субрегионално техническо звено гр. Бургас доставки на стоки и/или услуги с място на изпълнение на територията на страната
В становището се посочва, че видно от чл. 2, пар. 1 и приложение I на Конституцията на Организа...
Извод: В тази част от текста е започнат анализ на данъчното третиране по ЗДДС на доставките към ФАО/субрегионалното звено в гр. Бургас, като се прави препратка към чл. 2, пар. 1 и приложение I на Конституцията на съответната организация, но изложението в предоставения откъс е прекъснато и не е налице пълният правен анализ и окончателните изводи на НАП по този раздел.
