2_531/07.07.2022 г.
ЗДДС, чл.21, ал.2
Чл.111а, ал.3
Чл.86, ал.3
Чл.69, ал.2
ППЗДДС, чл.121, ал.1 и ал.2
ЗКПО, чл.26, т.4
ОТНОСНО: приложениетона ЗДДС и ЗКПО
В дирекция ОДОП е постъпило Ваше писмено запитване, препратено по компетентност от ЦУ на НАП, заведено в регистъра на дирекцията с вх.№ ......... г., в което сте изложили следната фактическа обстановка:
ЕООД е регистрирано по реда на ЗДДС и започва да извършва нова дейност. Руско дружество ще предоставя услуги - права за достъп до програмни продукти - на българското дружество, а българското дружество от своя страна ще предоставя тези услуги на дружества от Камбоджа.
Предмет на услугите е достъп до софтуер, който разпознава стоките по щандовете на магазините на базата на цифрови снимки. Руското дружество е носител на авторското право на този софтуер. Достъпът се осъществява посредством платформа, от която се изтегля, зарежда се на мобилно устройство (специален мобилен телефон) и използвайки геотагове и специфичната подредба в магазините и складовете създава съответни заявки, които изчисляват нуждата от зареждане с продукти.
Българското дружество ще наеме хора, които ще извършват анализиране, мониторинг и съпорт по оказването на услугите, а в случай на нужда и идентифициране на проблеми и грешки. Руското дружество, както и дружествата от Камбоджа нямат постоянни обекти и представители в България.
Считате, че посочените услуги по същество са услуги, извършвани по електронен път и предвид мястото на изпълнение на доставките, не следва да се начислява ДДС, като във фактурата като основание за неначисляване на данъка се посочи "обратно начисляване" и чл.21, ал.2 от ЗДДС.
Според законодателството на Камбоджа тези електронни услуги се облагат в Камбоджа, поради което дружеството следва да се регистрира за ДДС в тази страна и да плаща ДДС там. Дружеството следва да издава фактура по тяхното законодателство и да начислява ДДС с тяхната данъчна ставка.
В тази връзка задавате следните въпрос:
1. Може ли в издадената фактура да се начисли ДДС по законодателството в Камбоджа?
2.Предвид задължението за начисляване и внасяне на ДДС в Камбоджа, начисления ДДС признава ли се за разход според българското законодателство и ако е така има ли някакъв специален ред за отчитане на разхода?
3.Възможно ли е да се ползва данъчен кредит и ако е възможно как става това?
Предвид изложената фактическа обстановка и относимата нормативна уредба, изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Съгласно изложената фактическа обстановка, дружеството ще предоставя електронни услуги, по които получатели ще са данъчно задължени лица (ДЗЛ) от трета страна. В тези случаи мястото на изпълнение на доставките на услуги се определя по правилата на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС и е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато тези услуги се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност, то мястото на изпълнение е мястото, където се намира този обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение на доставката е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Предвид изложената фактическа обстановка за посочените доставки на услуги мястото на изпълнение ще е в Камбоджа, където са установени получателите- данъчно задължени лица.
На основание чл. 111а, ал. 3 от закона, когато доставчикът е установил независимата си икономическа дейност на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната, от който е извършена доставката, и получателят е установен в трета страна, доставката на стока или услуга се документира по реда на ЗДДС. На основание чл.113, ал.1 от закона, всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане преди това освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл. 117 от закона.
Предвид разпоредбата на чл.86, ал.3 от ЗДДС не се начислява данък за доставка на стока или услуга с място на изпълнение извън територията на страната.
На основание чл. 79, ал. 2, т. 3 от ППЗДДС във фактурата като основание за неначисляване на данък се вписва "обратно начисляване" и чл. 21, ал. 2 от ЗДДС.
Същевременно чл. 121, ал. 1 и 2 от ППЗДДС регламентира, че данъчно задължените лица са длъжни да водят документация и отчетност в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството, ЗДДС и ППЗДДС и за доставките с място на изпълнение извън територията на страната.
С оглед гореизложеното издадените във връзка с тези доставки фактури, следва да бъдат отразени в дневника за продажбите по чл. 124, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Същите следва да се декларират в колона 23 "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. данъчна основа на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка" от дневника за продажбите, съответно в клетка 18 на справка-декларацията за ДДС.
Предвид посоченото от Вас задължение за регистрация за ДДС в Камбоджа и документиране на доставките по законодателството на Камбоджа, считам, че при издаване на фактура за съответна доставка на услуги, дружеството следва да съобрази изискванията и на българското законодателство, и на законодателството на Камбоджа. Доставките на тези услуги, съответно издадените във връзка с тези доставки фактури, следва да се декларират в колона 23 "Данъчна основа на доставки по чл. 69, ал. 2 ЗДДС, вкл. данъчна основа на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка" от дневника за продажбите, а сумата на данъчните им основи - в клетка 18 на справка-декларацията за ДДС.
По сходна фактическа обстановка е изразено становище на зам. изпълнителен директор на НАП с изх.№ М-24-36-74/12.11.2019 год , което можете да намерите в системата "Въпроси и отговори" на интернет-страницата на НАП
По втори въпрос:
Видно от съдържанието на запитването, за извършените услуги по електронен път с получатели задължени лица от Камбоджа, българското дружество ще е задължено да начислява ДДС според камбоджанското законодателство. Дължимият от българското дружество данък следва да е включен в цената на извършените доставки на електронни услуги и така ще бъде събран от крайните полватели на услугите. Впоследствие този косвен данък следва да се начисли и внесе в бюджета на Камбоджа, като в счетоводството данъкът се отчита като разчет.
В случай, че платеният в бюджета на Камбоджа ДДС е отчетен като счетоводен разход, а не като разчет, следва да имате предвид разпоредбата на чл.26, т.4 от ЗКПО, съгласно която не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, отчетени от доставчик по ЗДДС за начислен от него или от органа по приходите данък върху добавената стойност за извършена доставка с изключение на начисления данък при безвъзмездни доставки и доставки по повод дерегистрация по ЗДДС.
Тези разходи имат характер на данъчна постоянна разлика и не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане, като с техния размер се увеличава финансовия резултат по реда на чл.26, т.4 от ЗКПО.
По трети въпрос:
По силата на чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по материалния закон лице, му е доставил или предстои да му достави. Но също така, според чл.69, ал.2 за облагаеми доставки се смятат и доставки в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната, се считат за облагаеми.
Въз основа на изложеното във фактическата обстановка, доставките на услуги, които ще предоставяте на получателите в Камбоджа биха били облагаеми, ако бяха извършвани на територията на страната. Ето защо, при липса на ограниченията на чл.70 и наличието на условията по чл.71 от закона, за дружеството ще е налице право на данъчен кредит по чл.69 от ЗДДС за закупените стоки и услуги в България, които се използват при извършването на услугите, независимо, че доставките са с място на изпълнение извън територията на страната.
Относно възможността дружеството да приспада данъчен кредит в Камбоджа при спазване на законодателството на тази страна, следва да имате предвид, че НАП не е компетентна да изразява становище по чуждо законодателство.
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
ЕООД, регистрирано по ЗДДС, започва нова дейност. Руско дружество ще предоставя на българското дружество услуги - права за достъп до програмни продукти, а българското дружество ще предоставя тези услуги на дружества от Камбоджа. Предмет на услугите е достъп до софтуер, който разпознава стоките по щандовете на магазините на базата на цифрови снимки. Руското дружество е носител на авторското право върху този софтуер. Достъпът се осъществява чрез платформа, от която софтуерът се изтегля, зарежда се на мобилно устройство (специален мобилен телефон) и, използвайки геотагове и специфичната подредба в магазините и складовете, създава заявки, които изчисляват нуждата от зареждане с продукти.
Българското дружество ще наеме лица, които ще извършват анализиране, мониторинг и съпорт по оказването на услугите, както и при необходимост идентифициране на проблеми и грешки. Руското дружество и дружествата от Камбоджа нямат постоянни обекти и представители в България.
Счита се, че услугите по същество са услуги, извършвани по електронен път и предвид мястото на изпълнение не следва да се начислява ДДС, като във фактурата като основание за неначисляване на данъка се посочи "обратно начисляване" и чл.21, ал.2 от ЗДДС. Според законодателството на Камбоджа тези електронни услуги се облагат в Камбоджа, поради което дружеството следва да се регистрира за ДДС там и да плаща ДДС в Камбоджа. Дружеството следва да издава фактура по камбоджанското законодателство и да начислява ДДС с камбоджанската данъчна ставка.
В тази връзка са поставени следните въпроси:
Въпрос 1: Може ли в издадената фактура да се начисли ДДС по законодателството в Камбоджа?
Въпрос 2: Предвид задължението за начисляване и внасяне на ДДС в Камбоджа, начисленият ДДС признава ли се за разход според българското законодателство и ако е така, има ли някакъв специален ред за отчитане на разхода?
Въпрос 3: Възможно ли е да се ползва данъчен кредит и ако е възможно, как става това?
По първи въпрос
Дружеството ще предоставя електронни услуги, по които получатели ще са данъчно задължени лица от трета страна. В тези случаи мястото на изпълнение на доставките на услуги се определя по чл.21, ал.2 от ЗДДС и е мястото, където получателят е установил независимата си икономическа дейност. Когато услугите се предоставят на постоянен обект, който се намира на място, различно от мястото на установяване на независимата икономическа дейност на получателя, мястото на изпълнение е мястото, където се намира този постоянен обект. Когато няма място на установяване на независима икономическа дейност или постоянен обект, мястото на изпълнение е мястото на постоянния адрес или обичайното пребиваване на получателя.
Предвид изложената фактическа обстановка, за посочените доставки на услуги мястото на изпълнение ще е в Камбоджа, където са установени получателите - данъчно задължени лица.
На основание чл.111а, ал.3 от ЗДДС, когато доставчикът е установил независимата си икономическа дейност на територията на страната или има постоянен обект на територията на страната, от който е извършена доставката, и получателят е установен в трета страна, доставката на стока или услуга се документира по реда на ЗДДС.
Съгласно чл.113, ал.1 от ЗДДС всяко данъчно задължено лице - доставчик, е длъжно да издаде фактура за извършената от него доставка на стока или услуга или при получаване на авансово плащане, освен в случаите, когато доставката се документира с протокол по чл.117 от закона.
Съгласно чл.86, ал.3 от ЗДДС не се начислява данък за доставка на стока или услуга с място на изпълнение извън територията на страната.
На основание чл.79, ал.2, т.3 от ППЗДДС във фактурата като основание за неначисляване на данък се вписва "обратно начисляване" и чл.21, ал.2 от ЗДДС.
Съгласно чл.121, ал.1 и ал.2 от ППЗДДС данъчно задължените лица са длъжни да водят документация и отчетност в съответствие със Закона за счетоводството, ЗДДС и ППЗДДС и за доставките с място на изпълнение извън територията на страната.
Издадените във връзка с тези доставки фактури следва да бъдат отразени в дневника за продажбите по чл.124, ал.1, т.2 от ЗДДС. Те се декларират в колона 23 "Данъчна основа на доставки по чл.69, ал.2 ЗДДС, вкл. данъчна основа на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка" от дневника за продажбите, съответно в клетка 18 на справка-декларацията за ДДС.
Предвид посоченото от запитващия задължение за регистрация за ДДС в Камбоджа и документиране на доставките по законодателството на Камбоджа, при издаване на фактура за съответна доставка на услуги дружеството следва да съобрази изискванията както на българското законодателство, така и на законодателството на Камбоджа.
Доставките на тези услуги и издадените във връзка с тях фактури следва да се декларират в колона 23 "Данъчна основа на доставки по чл.69, ал.2 ЗДДС, вкл. данъчна основа на доставките при условията на дистанционни продажби с място на изпълнение на територията на друга държава членка" от дневника за продажбите, а сумата на данъчните им основи - в клетка 18 на справка-декларацията за ДДС.
Посочено е, че по сходна фактическа обстановка е изразено становище на зам. изпълнителен директор на НАП с изх.№ М-24-36-74/12.11.2019 г., което може да бъде намерено в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на НАП.
Извод: Мястото на изпълнение на услугите е в Камбоджа; за доставките се издават фактури по реда на ЗДДС без начисляване на български ДДС, с основание "обратно начисляване" и чл.21, ал.2 от ЗДДС, като фактурите се отразяват в дневника за продажбите и справка-декларацията по посочения ред, при съобразяване едновременно с българското и камбоджанското законодателство.
По втори въпрос
От запитването е видно, че за извършените услуги по електронен път с получатели - задължени лица от Камбоджа, българското дружество ще е задължено да начислява ДДС според камбоджанското законодателство. Дължимият от българското дружество данък следва да е включен в цената на извършените доставки на електронни услуги и така ще бъде събран от крайните ползватели на услугите. Впоследствие този косвен данък следва да се начисли и внесе в бюджета на Камбоджа, като в счетоводството данъкът се отчита като разчет.
В случай че платеният в бюджета на Камбоджа ДДС е отчетен като счетоводен разход, а не като разчет, следва да се има предвид чл.26, т.4 от ЗКПО, съгласно който не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, отчетени от доставчик по ЗДДС за начислен от него или от органа по приходите данък върху добавената стойност за извършена доставка, с изключение на начисления данък при безвъзмездни доставки и доставки по повод дерегистрация по ЗДДС.
Тези разходи имат характер на данъчна постоянна разлика и не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане, като с техния размер се увеличава финансовият резултат по реда на чл.26, т.4 от ЗКПО.
Извод: ДДС, начислен и внесен в Камбоджа, следва да се отчита като разчет; ако бъде отчетен като счетоводен разход, този разход не се признава за данъчни цели по чл.26, т.4 от ЗКПО и представлява данъчна постоянна разлика, с която се увеличава финансовият резултат.
По трети въпрос
Съгласно чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по закона лице, му е доставил или предстои да му достави.
Съгласно чл.69, ал.2 от ЗДДС за облагаеми доставки се смятат и доставки в рамките на икономическата дейност на регистрираното лице, които са с място на изпълнение извън територията на страната, но които биха били облагаеми, ако са извършени на територията на страната.
Въз основа на изложеното във фактическата обстановка, доставките на услуги, които ще предоставяте на получателите в Камбоджа, биха били облагаеми, ако бяха с място на изпълнение на територията на страната, поради което за целите на чл.69, ал.1 и ал.2 от ЗДДС те се третират като облагаеми доставки.
Извод: Доставките на услуги към получатели в Камбоджа се считат за облагаеми по смисъла на чл.69, ал.2 от ЗДДС, поради което при изпълнение на общите условия на чл.69, ал.1 от ЗДДС регистрираното лице има право на данъчен кредит за получените стоки и услуги, използвани за тези доставки.
