|
Изх. №53-04-937/12.11.2019 г. ЗДДФЛ - чл. 12, ал. 1, във връзка с 10, ал. 1 т. 5; ЗДДФЛ - чл. 33, ал. 3; ЗДДФЛ - чл. 48; ТЗ - чл. 129 |
В запитването е изложена следната фактическа обстановка:
Еднолично дружество с ограничена отговорност има неразпределена печалба след облагане за 2018 г. На 27.03.2019 г. едноличният собственик с решение приема финансовия отчет и решава да не разпределя печалба. Годишният финансов отчет е публикуван в Търговския регистър. Впоследствие едноличният собственик на капитала на дружеството продава 100% от дяловете си на стойност 1 000,00 лв. (100 дяла х 10 лв. всеки) на друго местно физическо лице на цена 10 000,00 лв. Сумата е изплатена изцяло по банков път. Съгласно договора за покупко-продажба на дялове и изрично писмено споразумение след финализиране и обявяване на сделката бившият вече собственик е заявил, че няма финансови и/или други претенции към дружеството и новия собственик.
Счетоводното предприятие, обслужващо дружеството, настоява, че следва да бъде начислен ликвидационен дял на вече бившия едноличен собственик, като съответно се дължи и 5% окончателен данък по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ. В случай, че не се начисли ликвидационен дял, то следва счетоводно да се разпредели неразпределената печалба за 2018 г. и така отново се формира задължение към бившия собственик, като следва да се декларира и плати окончателен данък.
Във връзка с изложената фактическа обстановка са поставени следните въпроси:
- Следва ли да се начислява ликвидационен дял, когато има покупко-продажба на дялове на действащо предприятие?
- Следва ли съгласно гореизложеното формално да се разпредели печалбата и дружеството да формира, декларира и плати окончателен данък за начислен дивидент?
По така установената фактическата обстановка, въпросите и относимата към тях нормативна уредба изразявам следното становище:
По първи въпрос:
Основни права на съдружниците в дружество с ограничена отговорност, регламентирани в разпоредбата на чл. 123 от Търговския закон (ТЗ), са правото на част от печалбата и право на ликвидационен дял. Правото на дивидент е обусловено от волята на съдружниците и се поражда при наличие на определени предпоставки - изтичане на финансовата година, приемане на годишен отчет и баланс, наличие на решение на общото събрание за разпределяне на печалбата. Съдружникът има дружествен дял от имуществото на дружеството, чийто размер се определя съобразно дела му в капитала.
По принцип съдружникът в дружество с ограничена отговорност може да прекрати членството си в дружеството, както поради причини, които не зависят от волята му, така и по собствено желание, като в този случай той:
- прекратява членството си в дружеството (чл. 125, ал. 2 от ТЗ)
или
- прехвърля дела си на друг съдружник или на трето лице (чл. 129 от ТЗ).
В разпоредбата на чл. 125, ал. 2 от ТЗ е предвидено, че съдружникът може да прекрати участието си в дружеството с писмено предизвестие, направено най-малко 3 месеца преди датата на прекратяването, а ал. 3 постановява, че имуществените последици се уреждат въз основа на счетоводен баланс към края на месеца, през който е настъпило прекратяването.
Според ЗДДФЛ паричната равностойност на дела от имуществото, начислена на съдружник при прекратяване на членство в дружество, е ликвидационен дял (т. 6 от §1 на ДР на ЗДДФЛ). Доходите под формата на ликвидационен дял подлежат на облагане с окончателен данък в размер на 5 на сто на основание чл. 38, ал. 1 и чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ.
Всеки съдружник има дружествен дял от имуществото на дружеството, размерът на който се определя съобразно дела му в капитала, ако не е уговорено друго (чл. 127 от ТЗ).
Разпоредбата на чл. 129, ал. 1 от ТЗ предвижда, че дружественият дял може да се прехвърля. Прехвърлянето на дружествения дял от един съдружник на друг се извършва свободно, а на трети лица - при спазване на изискванията за приемане на нов съдружник.
Прехвърлянето се извършва с договор с нотариално заверени подписи и се вписва в търговския регистър.
В този случай е налице разпореждане с дружествен дял от един съдружник - физическо лице, на друг съдружник - физическо лице.
Разпоредбата на чл. 10, ал. 1 от ЗДДФЛ определя видовете доходи в зависимост от източника им. Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ, във връзка с чл. 10, ал. 1, т. 5 от същия закон, доходите от прехвърляне на права или имущество се третират като отделен облагаем източник на доход.
Облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка, по аргумент на чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ. Реализираната печалба/загуба по ал. 3 за всяка сделка се определя като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив (чл. 33, ал. 4 от ЗДДФЛ). Продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари (ал. 5 на чл. 33 ЗДДФЛ).
Разпоредбата на чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ регламентира, че в случаите на продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущество по чл. 33, ал. 3 доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето.
На основание чл. 50, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 14, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемите доходи от продажба на дялове, придобити от местни физически лица се декларират от тези лица в годишната данъчна декларация и подлежат на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа. Годишната данъчна основа за доходи от прехвърляне на права или имущество се определя по реда на чл. 34 от ЗДДФЛ и участва при определяне на общата годишна данъчна основа, по аргумент на чл. 17 от ЗДДФЛ. Данъчната ставка за определяне на данъка върху общата годишна данъчна основа е 10 на сто (чл. 48 от ЗДДФЛ).
Предвид гореизложеното, ако съдружник прекратява членството си в дружеството, прехвърляйки възмездно дела си, включително и на друг съдружник, е налице доход от прехвърляне на дялове, а не доход от ликвидационен дял. Затова данъчното третиране на дохода от възмездно прехвърляне (продажба) на дял по реда на чл. 129 от ТЗ, включително и прехвърлянето на друг съдружник, се различава от този при прекратяване на членство по реда на чл. 125, ал. 2 от ТЗ, описан по-горе.
По втори въпрос:
Предвид изложеното по първия въпрос, отпада разглеждането на втория въпрос.
Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
В запитването е описана следната фактическа обстановка:
Еднолично дружество с ограничена отговорност има неразпределена печалба след облагане за 2018 г. На 27.03.2019 г. едноличният собственик с решение приема финансовия отчет и решава да не разпределя печалба. Годишният финансов отчет е публикуван в Търговския регистър.
Впоследствие едноличният собственик на капитала продава 100% от дяловете си - 100 дяла по 10 лв. всеки, с обща номинална стойност 1 000,00 лв., на друго местно физическо лице за цена 10 000,00 лв. Сумата е изплатена изцяло по банков път.
Съгласно договора за покупко-продажба на дялове и изрично писмено споразумение, след финализиране и обявяване на сделката бившият собственик заявява, че няма финансови и/или други претенции към дружеството и новия собственик.
Счетоводното предприятие, обслужващо дружеството, поддържа, че следва да бъде начислен ликвидационен дял на вече бившия едноличен собственик, като се дължи и 5% окончателен данък по чл. 38, ал. 1 от ЗДДФЛ. В случай че не се начисли ликвидационен дял, според счетоводното предприятие следва счетоводно да се разпредели неразпределената печалба за 2018 г., с което отново се формира задължение към бившия собственик и следва да се декларира и плати окончателен данък.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Следва ли да се начислява ликвидационен дял, когато има покупко-продажба на дялове на действащо предприятие?
Въпрос 2: Следва ли съгласно гореизложеното формално да се разпредели печалбата и дружеството да формира, декларира и плати окончателен данък за начислен дивидент?
По първи въпрос
Основни права на съдружниците в дружество с ограничена отговорност, съгласно чл. 123 от Търговския закон (ТЗ), са правото на част от печалбата и правото на ликвидационен дял.
Правото на дивидент е обусловено от волята на съдружниците и възниква при наличие на следните предпоставки: изтичане на финансовата година, приемане на годишен отчет и баланс и наличие на решение на общото събрание за разпределяне на печалбата.
Съдружникът има дружествен дял от имуществото на дружеството, чийто размер се определя съобразно дела му в капитала.
По принцип съдружникът в дружество с ограничена отговорност може да прекрати членството си както поради причини, независещи от волята му, така и по собствено желание, като в този случай той:
- прекратява членството си в дружеството - чл. 125, ал. 2 от ТЗ, или
- прехвърля дела си на друг съдружник или на трето лице - чл. 129 от ТЗ.
Съгласно чл. 125, ал. 2 от ТЗ съдружникът може да прекрати участието си в дружеството с писмено предизвестие, направено най-малко 3 месеца преди датата на прекратяването. Съгласно ал. 3 на същия член имуществените последици се уреждат въз основа на счетоводен баланс към края на месеца, през който е настъпило прекратяването.
Съгласно т. 6 от § 1 на допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ, паричната равностойност на дела от имуществото, начислена на съдружник при прекратяване на членство в дружество, представлява ликвидационен дял.
Доходите под формата на ликвидационен дял подлежат на облагане с окончателен данък в размер на 5 на сто на основание чл. 38, ал. 1 и чл. 46, ал. 3 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 127 от ТЗ всеки съдружник има дружествен дял от имуществото на дружеството, чийто размер се определя съобразно дела му в капитала, ако не е уговорено друго.
Съгласно чл. 129, ал. 1 от ТЗ дружественият дял може да се прехвърля. Прехвърлянето на дружествения дял от един съдружник на друг се извършва свободно, а на трети лица - при спазване на изискванията за приемане на нов съдружник. Прехвърлянето се извършва с договор с нотариално заверени подписи и се вписва в търговския регистър.
В разглеждания случай е налице разпореждане с дружествен дял от един съдружник - физическо лице, на друг съдружник - физическо лице.
Съгласно чл. 10, ал. 1 от ЗДДФЛ се определят видовете доходи в зависимост от източника им. Съгласно чл. 12, ал. 1 от ЗДДФЛ, във връзка с чл. 10, ал. 1, т. 5 от същия закон, доходите от прехвърляне на права или имущество се третират като отделен облагаем източник на доход.
Съгласно чл. 33, ал. 3 от ЗДДФЛ облагаемият доход от продажба или замяна на акции, дялове, компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, както и от търговия с чуждестранна валута, е сумата от реализираните през годината печалби, определени за всяка конкретна сделка, намалена със сумата от реализираните през годината загуби, определени за всяка конкретна сделка.
Съгласно чл. 33, ал. 4 от ЗДДФЛ реализираната печалба/загуба по ал. 3 за всяка сделка се определя, като продажната цена се намалява с цената на придобиване на финансовия актив.
Съгласно чл. 33, ал. 5 от ЗДДФЛ продажната цена включва всичко придобито от лицето във връзка с продажбата/замяната, включително възнаграждение, различно от пари.
Съгласно чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ, в случаите на продажба, замяна или друго възмездно прехвърляне на права или имущество по чл. 33, ал. 3, доходът се смята за придобит към датата на прехвърлянето.
На основание чл. 50, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 14, ал. 1 от ЗДДФЛ, облагаемите доходи от продажба на дялове, придобити от местни физически лица, се декларират от тези лица в годишната данъчна декларация и подлежат на облагане с данък върху общата годишна данъчна основа.
Годишната данъчна основа за доходи от прехвърляне на права или имущество се определя по реда на чл. 34 от ЗДДФЛ и участва при определяне на общата годишна данъчна основа, съгласно чл. 17 от ЗДДФЛ.
Съгласно чл. 48 от ЗДДФЛ данъчната ставка за определяне на данъка върху общата годишна данъчна основа е 10 на сто.
Предвид гореизложеното, когато съдружник прекратява членството си в дружеството чрез възмездно прехвърляне на дела си, включително на друг съдружник, е налице доход от прехвърляне на дялове, а не доход от ликвидационен дял. Данъчното третиране на дохода от възмездно прехвърляне (продажба) на дял по реда на чл. 129 от ТЗ, включително прехвърляне на друг съдружник, се различава от данъчното третиране при прекратяване на членство по реда на чл. 125, ал. 2 от ТЗ.
Извод: При покупко-продажба на дялове на действащо предприятие по реда на чл. 129 от ТЗ не се начислява ликвидационен дял, а възниква доход от прехвърляне на дялове, който се облага по реда на чл. 33 и чл. 48 от ЗДДФЛ.
По втори въпрос
С оглед изложеното по първия въпрос, разглеждането на втория въпрос отпада.
Извод: Не се налага формално разпределяне на печалбата с цел начисляване на дивидент и дължим окончателен данък, тъй като данъчното третиране следва режима на доход от прехвърляне на дялове, а не на ликвидационен дял или дивидент.
Настоящото становище е принципно и е изготвено въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случай че в производство по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) се установи фактическа обстановка, различна от посочената, не може да се прилага разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
