ОТНОСНО: Прилагане на разпоредбите на Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) и Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС)
В Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ..... постъпи Ваше писмено запитване с вх. № 96-00-95/09.05.2023 г. относно прилагане на ЗДДС.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружеството е с предмет на дейност - външна и вътрешна търговия на спортни стоки за тенис на маса на дребно и едро чрез поръчка по пощата, телефон или интернет, включително електронна търговия. Същото осъществява продажби на територията на страната и чужбина на данъчно задължени и незадължени лица. За осъществените вътреобщностни дистанционни продажби на стоки на данъчно незадължени лица дружеството прехвърля прага от 10 000 хиляди евро на 04.04.2023 г. На 07.04.2023 г. е подало заявление за регистрация по чл. 156, ал. 1 от ЗДДС. В запитването е уточнено, че дата на първа доставка към данъчно незадължено лице от Европейския съюз е през 2019 г. В получения от дружеството акт за регистрация за прилагане на специалния режим в съюза е указано, че на основание чл. 156, ал. 1 от ЗДДС дружеството се регистрира на дата 01.07.2023 г. Съгласно разпоредбата на чл. 156, ал. 5 от ЗДДС за дата на регистрация се смята първият ден на тримесечието, следващо календарното тримесечие на подаване на заявлението.
Поставени са следните въпроси:
1. Следва ли дружеството на основание чл. 20б, ал. 3 от ЗДДС да определя мястото на изпълнение на дистанционни продажби съгласно чл. 20б, ал. 1 от същия закон и какви следва да бъдат приложимите данъчни ставки след 04.04.2023 г., когато е надхвърлен прагът от 10 хиляди евро?
2. С каква ставка на данъка следва да се документират доставките след 04.04.2023 г.?
3. Как да бъдат отразени тези продажби в ДДС регистрите за периода?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство изразявам следното становище:
Съгласно чл. 20, ал. 1 от ЗДДС място на изпълнение при доставка на вътреобщностна дистанционна продажба на стоки по чл. 14, ал. 1 от закона е мястото, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя. Видно от цитираната норма мястото на изпълнение на вътреобщностна дистанционна продажба на стоки е в държавата членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоките.
Следва да се има предвид, че с чл. 20б от ЗДДС е предвиден праг за определяне място на изпълнение при доставки на вътреобщностни дистанционни продажби на стоки и доставки на далекосъобщителни услуги, на услуги за радио- и телевизионно излъчване и на услуги, извършвани по електронен път. Съгласно ал. 1 на тази разпоредба мястото на изпълнение на тези доставки е в държавата членка, в която е установен доставчикът, когато едновременно са налице следните условия:
1. доставчикът, включително който управлява електронен интерфейс, е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията само на една държава членка;
2. далекосъобщителните услуги, услугите за радио- и телевизионно излъчване и услугите, извършвани по електронен път, се предоставят на данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване в държави членки, различни от държавата членка по т. 1, или стоките при вътреобщностни дистанционни продажби се изпращат или транспортират от територията на държавата по т. 1 до друга държава членка;
3. общата стойност без ДДС на доставките по т. 2 не надвишава през текущата календарна година и не е надвишавала през предходната календарна година 10 000 евро или равностойността им в националната валута на държавата членка, в която е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване доставчикът по т. 1; равностойността в национална валута се определя по обменния курс, публикуван от Европейската централна банка към 5 декември 2017 г.
При надвишаване на определения стойностен праг на продажбите за текущата година, всички последващи доставки (включително доставката, с която прагът се надвишава), се облагат в държавата членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя. В случай че извършваните от дружеството доставки са вътреобщностни дистанционни продажби на стоки и същите надвишават определения стойностен праг на продажбите за текущата година, за дружеството възниква задължение за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност.
На основание чл. 20б, ал. 3 от ЗДДС, мястото на изпълнение на доставката, с която се надхвърли посочения праг по ал. 1, т. 3 на същата разпоредба през съответната календарна година, се определя по чл. 20, ал. 1 от същия закон и е мястото, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането/транспортирането й до получателя.
В тази връзка и доколкото в запитването е посочено, че извършваната от дружеството вътреобщностна дистанционна продажба на стоки, с която се превишава определения с чл. 20б, ал. 1, т. 3 от ЗДДС праг от 10 000 евро, е на дата 04.04.2023 г., мястото на изпълнение на тази доставка ще бъде мястото, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането или транспортирането й до получателя.
В конкретния случай съгласно чл. 156 от ЗДДС дружеството е избрало да се регистрира за прилагането на специален режим в Съюза.
Разпоредбата на чл. 156, ал. 5 от ЗДДС регламентира датата, от която се прилага специалният режим. Видно от същата, за дата на регистрацията се смята първият ден на тримесечието, следващо календарното тримесечие на подаване на заявлението, когато преди тази дата не е превишен прагът от 10 000 евро.
Посочено е, че е подадено заявление за регистрация на дата 07.04.2023 г. и в акта за регистрация е посочена дата за регистрация 01.07.2023г. Това е възможно само при липса на посочена дата на доставката, с което е превишен съответният праг. Следва да имате предвид разпоредбата на чл. 156, ал. 8 от ЗДДС. При промяна на данните в подадено заявление по чл. 156, ал. 2 лицето подава по електронен път заявление за актуализация не по-късно от 10-то число на месеца, следващ настъпването на промяната.
За дата на регистрация се смята датата на първата доставка, когато първата доставка, за която е приложим специалният режим в Съюза, е извършена преди датата по чл. 156, ал. 5 от ЗДДС, при условие че данъчно задълженото лице е подало заявление за регистрация най-късно до 10-то число на месеца, следващ датата на първата доставка (чл. 156, ал. 7 от ЗДДС). В тази връзка, за да приложи специалния режим в Съюза за извършената от него вътреобщностна дистанционна продажба на стоки, с която се превишава определения с чл. 20б, ал. 1 от ЗДДС праг от 10 000 евро, дружеството следва в заявлението за регистрация да посочи като дата на първа доставка датата, на която е превишен прагът.
Когато дружеството се регистрира за прилагане на специален режим в Съюза по чл. 156, ал. 1 или 16 от ЗДДС (какъвто е конкретния случай), същото следва да декларира всички извършвани от него вътреобщностни дистанционни продажби на стоки в справка-декларацията за прилагането на този режим (чл. 159, ал. 4 от ЗДДС).
Съгласно чл. 119, ал. 2 от ППЗДДС, регистрирано на основание чл. 156 от закона лице за прилагане на режим в Съюза подава справка-декларация по чл. 159, ал. 4 от закона по образец - приложение № 32 към Правилника за прилагане на Закона за данък върху добавената стойност (ППЗДДС).
Съгласно чл. 112, ал. 6 от ППЗДДС, регистрирано по чл. 156 от закона лице за доставките, за които прилага режим в Съюза, съставя отчет за извършените продажби по чл. 119 от закона, включително когато е издало фактура или известие към фактура за тях, като в отчета за извършените продажби се описва общата сума на данъчните основи. Отчетът се съставя най-късно в последния ден на съответния данъчен период.
На основание чл. 113, ал. 19 от ППЗДДС лицето отразява данните от отчета за продажбите по чл. 112, ал. 6 на един ред в дневника за продажбите, като попълва колони 1 - 5 и 23 на приложение № 10. В тези случаи издадените данъчни документи за доставките не се отразяват в дневника за продажбите за периода.
Настоящото становище е въз основа на изложената в запитването фактическа обстановка. В случаите, когато в производство, възложено по реда на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК), се установи фактическа обстановка, различна от посочената, Вие не може да се позовавате на разпоредбата на чл. 17, ал. 3 от ДОПК.
Изложена е следната фактическа обстановка:
Дружеството осъществява външна и вътрешна търговия на спортни стоки за тенис на маса на дребно и едро чрез поръчка по пощата, телефон или интернет, включително електронна търговия. Извършва продажби на територията на страната и в чужбина на данъчно задължени и данъчно незадължени лица.
За осъществените вътреобщностни дистанционни продажби на стоки на данъчно незадължени лица дружеството прехвърля прага от 10 000 евро на 04.04.2023 г. На 07.04.2023 г. е подало заявление за регистрация по чл. 156, ал. 1 от ЗДДС. Уточнено е, че датата на първа доставка към данъчно незадължено лице от Европейския съюз е през 2019 г.
В акта за регистрация за прилагане на специалния режим в Съюза е посочено, че на основание чл. 156, ал. 1 от ЗДДС дружеството се регистрира с дата 01.07.2023 г. Съгласно чл. 156, ал. 5 от ЗДДС за дата на регистрация се смята първият ден на тримесечието, следващо календарното тримесечие на подаване на заявлението.
Поставени са следните въпроси:
Въпрос 1: Следва ли дружеството на основание чл. 20б, ал. 3 от ЗДДС да определя мястото на изпълнение на дистанционни продажби съгласно чл. 20б, ал. 1 от същия закон и какви следва да бъдат приложимите данъчни ставки след 04.04.2023 г., когато е надхвърлен прагът от 10 хиляди евро?
Въпрос 2: С каква ставка на данъка следва да се документират доставките след 04.04.2023 г.?
Въпрос 3: Как да бъдат отразени тези продажби в ДДС регистрите за периода?
С оглед на изложената фактическа обстановка и действащото данъчно законодателство се изразява следното становище:
Съгласно чл. 20, ал. 1 от ЗДДС място на изпълнение при доставка на вътреобщностна дистанционна продажба на стоки по чл. 14, ал. 1 от закона е мястото, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя. От тази норма следва, че мястото на изпълнение на вътреобщностна дистанционна продажба на стоки е в държавата членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоките.
С чл. 20б от ЗДДС е въведен праг за определяне мястото на изпълнение при:
- вътреобщностни дистанционни продажби на стоки, и
- доставки на далекосъобщителни услуги, услуги за радио- и телевизионно излъчване и услуги, извършвани по електронен път.
Съгласно чл. 20б, ал. 1 мястото на изпълнение на тези доставки е в държавата членка, в която е установен доставчикът, когато едновременно са налице следните условия:
- доставчикът, включително този, който управлява електронен интерфейс, е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване на територията само на една държава членка;
- далекосъобщителните услуги, услугите за радио- и телевизионно излъчване и услугите, извършвани по електронен път, се предоставят на данъчно незадължени лица, които са установени, имат постоянен адрес или обичайно пребиваване в държави членки, различни от държавата членка по първата точка, или стоките при вътреобщностни дистанционни продажби се изпращат или транспортират от територията на държавата по първата точка до друга държава членка;
- общата стойност без ДДС на доставките по втората точка не надвишава през текущата календарна година и не е надвишавала през предходната календарна година 10 000 евро или равностойността им в националната валута на държавата членка, в която е установен, има постоянен адрес или обичайно пребиваване доставчикът; равностойността в национална валута се определя по обменния курс, публикуван от Европейската централна банка към 5 декември 2017 г.
При надвишаване на определения стойностен праг на продажбите за текущата година всички последващи доставки, включително доставката, с която прагът се надвишава, се облагат в държавата членка, в която завършва изпращането или транспортирането на стоката до получателя.
В случай че извършваните от дружеството доставки са вътреобщностни дистанционни продажби на стоки и надвишават определения стойностен праг на продажбите за текущата година, за дружеството възниква задължение за регистрация за целите на данъка върху добавената стойност.
На основание чл. 20б, ал. 3 от ЗДДС мястото на изпълнение на доставката, с която се надхвърля прагът по ал. 1, т. 3 през съответната календарна година, се определя по чл. 20, ал. 1 от закона и е мястото, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането или транспортирането й до получателя.
С оглед на посоченото в запитването, че вътреобщностната дистанционна продажба на стоки, с която се превишава прагът от 10 000 евро по чл. 20б, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, е на дата 04.04.2023 г., мястото на изпълнение на тази доставка ще бъде мястото, където стоката се намира към момента, в който завършва изпращането или транспортирането й до получателя.
Извод: От датата на доставката, с която се превишава прагът от 10 000 евро (04.04.2023 г.), мястото на изпълнение на тази и на всички последващи вътреобщностни дистанционни продажби на стоки е държавата членка, в която завършва транспортирането до получателя, и облагането се извършва там.
В конкретния случай дружеството е избрало да се регистрира за прилагане на специален режим в Съюза по чл. 156 от ЗДДС. Разпоредбата на чл. 156, ал. 5 от ЗДДС урежда датата, от която се прилага специалният режим. Съгласно нея за дата на регистрацията се смята първият ден на тримесечието, следващо календарното тримесечие на подаване на заявлението, когато преди тази дата не е превишен прагът от 10 000 евро.
Посочено е, че е подадено заявление за регистрация на 07.04.2023 г. и в акта за регистрация е определена дата на регистрация 01.07.2023 г. Това е възможно само при липса на посочена дата на доставката, с която е превишен съответният праг.
Следва да се има предвид чл. 156, ал. 8 от ЗДДС, съгласно който при промяна на данните в подадено заявление по чл. 156, ал. 2 лицето подава по електронен път заявление за актуализация не по-късно от 10-то число на месеца, следващ настъпването на промяната.
Съгласно чл. 156, ал. 7 от ЗДДС за дата на регистрация се смята датата на първата доставка, когато първата доставка, за която е приложим специалният режим в Съюза, е извършена преди датата по чл. 156, ал. 5, при условие че данъчно задълженото лице е подало заявление за регистрация най-късно до 10-то число на месеца, следващ датата на първата доставка.
В тази връзка, за да приложи специалния режим в Съюза за вътреобщностната дистанционна продажба на стоки, с която се превишава прагът от 10 000 евро по чл. 20б, ал. 1 от ЗДДС, дружеството следва в заявлението за регистрация да посочи като дата на първа доставка датата, на която е превишен прагът.
Извод: При превишаване на прага от 10 000 евро преди датата по чл. 156, ал. 5, дружеството трябва да актуализира заявлението си и да посочи като дата на първа доставка датата на превишаване на прага, за да се прилага специалният режим в Съюза от тази дата.
Когато дружеството се регистрира за прилагане на специален режим в Съюза по чл. 156, ал. 1 или ал. 16 от ЗДДС, то следва да декларира всички извършвани от него вътреобщностни дистанционни продажби на стоки в справка-декларацията за прилагането на този режим, съгласно чл. 159, ал. 4 от ЗДДС.
Съгласно чл. 119, ал. 2 от ППЗДДС лице, регистрирано на основание чл. 156 от закона за прилагане на режим в Съюза, подава справка-декларация по чл. 159, ал. 4 от закона по образец - приложение № 32 към ППЗДДС.
Съгласно чл. 112, ал. 6 от ППЗДДС лице, регистрирано по чл. 156 от закона, за доставките, за които прилага режим в Съюза, съставя отчет за извършените продажби по чл. 119 от закона, включително когато е издало фактура или известие към фактура за тях, като в отчета за извършените продажби се описва общата сума на данъчните основи. Отчетът се съставя най-късно в последния ден на съответния данъчен период.
На основание чл. 113, ал. 19 от ППЗДДС лицето отразява данните от отчета за продажбите по чл. 112, ал. 6 на един ред в дневника за продажбите, като попълва колони 1 - 5 и 23 на приложение № 10. В тези случаи издадените документи за продажбите не се отразяват поотделно в дневника за продажбите.
Извод: След регистрация по чл. 156 ЗДДС всички вътреобщностни дистанционни продажби, за които се прилага режимът в Съюза, се декларират в справка-декларацията по чл. 159, ал. 4 ЗДДС, за тях се съставя отчет за продажбите по чл. 112, ал. 6 ППЗДДС, а в дневника за продажбите се отразява един обобщен ред по чл. 113, ал. 19 ППЗДДС.
