НАП: Данъчно третиране на ваучери за храна при временна работа в предприятие ползвател по ЗКПО

В запитването е изложена следната фактическа обстановка:

"Т" ООД е местно юридическо лице, специализирано в предоставянето и управлението на работници и служители по временна заетост. Дружеството е сключило трудови договори с лица, които са изпратени в предприятие ползвател за изпълнение на временна работа. Ръководството на предприятието ползвател е взело решение да предоставя ваучери за храна на всички свои служители, включително и на лицата, изпратени за изпълнение на временна работа. Престацията на труда изцяло се осъществява под ръководството и контрола на предприятието ползвател. Предприятието, осигуряващо временна заетост, не предоставя ваучери за храна.

В тази връзка са поставени следните въпроси:

Въпрос 1: Ако предприятието ползвател предоставя ваучери за храна на лицата, изпратени за изпълнение на временна работа, спазени ли са изискванията на §1, т. 34 от ДР на ЗКПО и на чл. 204, ал. 1, т. 2 от същия закон?

Въпрос 2: Какъв е редът за предоставяне на ваучери за храна на работниците и служителите, които на основание чл. 107р от Кодекса на труда са изпратени да изпълняват временна работа в предприятие ползвател?

Предвид изложената фактическа обстановка и относимата правна уредба е изразено следното становище:

Съгласно чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО с данък върху разходите се облагат документално обоснованите социални разходи, предоставени в натура на работниците и служителите и на лицата по договор за управление и контрол (наети лица. Социалните разходи, предоставени в натура, включват и разходите за ваучери за храна - чл. 204, ал. 1, т. 2, б. "б" от ЗКПО.

Съгласно чл. 207, ал. 2 от ЗКПО данъчно задължени лица за данъка по чл. 204, ал. 1, т. 2 са всички работодатели или възложители по договори за управление и контрол.

По смисъла на §1, т. 1 от ДР на КТ "работодател" е всяко физическо лице, юридическо лице или негово поделение, както и всяко друго организационно и икономически обособено образувание (предприятие, учреждение, организация, кооперация, стопанство, заведение, домакинство, дружество и други подобни), което самостоятелно наема работници или служители по трудово правоотношение, включително за извършване на надомна работа и работа от разстояние и за изпращане за изпълнение на работа в предприятие ползвател.

Понятието "предприятие, което осигурява временна работа" е дефинирано в §1, т. 17 от ДР на КТ като всяко физическо или юридическо лице, което извършва търговска дейност и сключва трудов договор с работник или служител, за да го изпрати да изпълнява временна работа в предприятие ползвател под негово ръководство и контрол, след регистрация в Агенцията по заетостта.

"Предприятие ползвател" по §1, т. 18 от ДР на КТ е всяко физическо или юридическо лице, което извършва търговска дейност и под чието ръководство и контрол се изпълнява възложена от него работа от работник или служител, изпратен от предприятие, което осигурява временна работа.

С оглед на тези разпоредби по смисъла на КТ предприятието, което осигурява временна работа, е работодател на работниците или служителите, които изпраща за изпълнение на временна работа в предприятие ползвател. Следователно и за данъчни цели това предприятие е данъчно задълженото лице за данъка върху социалните разходи по чл. 207, ал. 2 от ЗКПО в качеството си на работодател по смисъла на КТ.

Извод: Работодател по КТ и данъчно задължено лице за данъка върху социалните разходи по чл. 204, ал. 1, т. 2 от ЗКПО е предприятието, което осигурява временна работа, а не предприятието ползвател.

Задълженията на предприятието, осигуряващо временна работа, и на предприятието ползвател са подробно уредени в КТ. Съгласно чл. 107с, ал. 5 от КТ задължение на предприятието, осигуряващо временна работа, е да начислява и изплаща трудовото възнаграждение, да води трудовата документация и да извършва социалното и здравното осигуряване на работниците.

Задълженията на предприятието ползвател са определени в чл. 107т, ал. 1 от КТ. Сред тях са и задълженията да определя размера на полагаемото се основно и допълнителни трудови възнаграждения, включително за положения извънреден и нощен труд, за което да уведомява предприятието, което осигурява временна работа, и работника или служителя срещу подпис, и други.

Съгласно чл. 107х, ал. 1, т. 1, 4 и 8 от КТ при изпълнение на работата си в предприятието ползвател работникът има право на трудово възнаграждение, на участие в общото събрание на работниците и служителите и на социално-битово и културно обслужване.

На основание тези разпоредби работниците по договори за временна заетост имат право да участват в разпределянето на средствата за социално-битово и културно обслужване и да получават съответните социални придобивки.

Предвид задължението на предприятието, осигуряващо временна заетост, да начислява и изплаща трудовото възнаграждение, се приема, че то е платец и на съответните социални придобивки, но не от свое име, а от името на предприятието ползвател.

Извод: Работниците по временна заетост имат право на социални придобивки в предприятието ползвател, а предприятието, което осигурява временна работа, изплаща тези придобивки като платец от името на предприятието ползвател.

С оглед спецификата на трудовия договор с предприятие, което осигурява временна работа по чл. 107р от КТ, условията, свързани с данъчното третиране на съответните социални придобивки, следва да се анализират при предприятието ползвател.

Това означава, че изпълнението на изискването на чл. 209, ал. 1, т. 2 от ЗКПО - към края на месеца, през който са начислени разходите, данъчно задълженото лице да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения - следва да се преценява не при предприятието работодател, а при предприятието ползвател.

С цел обезпечаване на необходимата информация относно предоставяните социални придобивки е препоръчително в сключения договор между предприятието, което осигурява временна работа, и предприятието ползвател да бъде определен редът за обмен на информация, включително и такава, относима към условията за освобождаване от облагане на социалните разходи.

В тази връзка в писмо с изх. № 24-39-130/14.05.2019 г. на ЦУ на НАП, публикувано в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на НАП, е посочено, че макар предоставянето на информация за изпълнението на условията по чл. 209 от ЗКПО да зависи от волята на предприятието ползвател, неосведомеността на предприятието работодател не влияе на преценката за изпълнение или неизпълнение от страна на предприятието ползвател на условията на чл. 209.

Извод: За целите на освобождаването от данък върху социалните разходи по чл. 209 от ЗКПО условията се преценяват при предприятието ползвател, независимо от информираността на предприятието работодател; необходимо е договорно уреждане на обмена на информация между двете предприятия.

Когато е налице хипотезата на предоставяне на персонал, лицето, на което се предоставя персонал, упражнява контрол върху изпълнението на трудовите задължения (поставяне на ежедневни задачи, определяне на конкретния характер на работата в рамките на длъжностната характеристика, отчетност и т.н.) и чрез предоставения персонал извършва своята собствена дейност. В този смисъл извършените чрез предоставения персонал дейности се считат за извършени от лицето, което е получател по услугата за предоставяне на персонал.

При тази хипотеза, за да се прецени дали получените от работниците в предприятието ползвател социални придобивки са облагаеми с данък върху разходите, следва да се съберат доказателства дали същото предприятие е спазило изискването за достъпност на социалната придобивка и дали то има подлежащи на принудително изпълнение публични задължения.

Социалната придобивка е достъпна, когато е на разположение на всички наети лица, т.е. може да се ползва по право от всички тях.

Извод: При предоставяне на персонал данъчното третиране на социалните придобивки (вкл. ваучери за храна) се определя при предприятието ползвател, като се проверява достъпността на придобивката за всички наети лица и наличието или липсата на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на това предприятие.

Според писменото запитване предприятието, осигуряващо временна заетост, не предоставя ваучери за храна. Ако обаче има и наети лица, полагащи труд например в офис на дружеството, и за тези лица се вземе решение да се предоставят социални придобивки (например ваучери за храна), преценката за дължимост на данък върху разходите или за освобождаване от облагане следва да се базира на това дали социалните придобивки са достъпни за всички наети лица, които са под негов контрол и полагат труда си в негова полза, както и дали данъчно задълженото лице има подлежащи на принудително изпълнение публични задължения.

В писмо с изх. № 24-39-51/13.05.2016 г. на ЦУ на НАП, публикувано в системата "Въпроси и отговори" на интернет страницата на НАП, се съдържат подобни на горепосочените заключения.

Извод: Ако предприятието, осигуряващо временна заетост, предоставя социални придобивки (вкл. ваучери за храна) на свои работници, които работят под негов контрол и в негова полза, данъчният режим по чл. 204 и чл. 209 от ЗКПО се определя според достъпността на придобивките за всички такива наети лица и според наличието или липсата на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на това предприятие.

Настоящото становище е принципно и е въз основа на изложената фактическа обстановка в запитването.